时间：2022-03-13 10:20:23
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清权：
以简政放权为导向，筑牢防腐之堤
预防执法腐败最直接的方法就是简政放权。近年来，湖南省国税系统针对权力运行的问题易发点，共梳理一级风险点77个，二级风险点572个。在此基础上，有针对性地进行简政放权。一是靠贯彻顶层设计。推行行政审批清单制度，公开行政审批事项69项，省局仅保留8项，绝大多数下放至县区局，并明确规定行政审批清单以外事项一律不得实施审批。此外，省国税局组织全系统对法律、法规、规章设定的税务行政处罚权力事项进行全面梳理，对没有设定依据的权力事项依法予以清理，并制作权力运行流程图。截至目前，向社会公布了第一批税务行政处罚权力清单，晒出账簿凭证管理、纳税申报、税务检查等3大类8小类11项行政处罚具体事项处罚依据、内容及实施主体，自觉接受社会监督。二是靠清理制度规章。对省局以下制定的1436件规范性文件和税收管理制度进行全面清理，废止138件，发现风险性和廉洁性问题各10个，修改完善23件，增强制度的有效性和执行力。值得一提的是，十以来，湖南国税局通过梳理中央到地方、总局到省局的多项禁令，汇编成党员干部“廉洁从政”36个不能做和税务干部“廉洁从税”50个不能做，并发至各级国税机关便于群众监督、干部自警。三是靠细化执法基准。对7大类128小项税收执法行为的自由裁量权进行细化和量化，从根本上杜绝了“弹性”执法。四是靠规范执法程序。全面规范104项日常涉税业务的办理流程和工作标准，该简化的简化，该免除的免除;统一进户执法，对同一纳税人同一年度只核查一次，结论为各级国税机关各部门共同认可，从制度上解决多头执法、重复检查等问题。
控权：
以科技手段为依托，织密防腐之网
2009年以来，湖南省国税系统开发了湖南国税内控外评管理信息系统。该系统具有事前风险提示、事中风险控制、事后风险监督、网上评廉等功能，构筑了国税系统廉政风险的“预警系统”、违规操作的“识别系统”、外部评价的“引导系统”、风险防控的“拦截系统”，打造了高性能的廉政防御体系。截至2014年，内控模块共计发出事前风险提示5202次、事中风险提示12663次、事中强制阻断467次、发出风险任务单10678条，检测到3632户次企业存在申报疑点。外评模块有16000余名纳税人对全省9000余名国税人员进行测评，总体测评满意率97.66%。通过建立高度自动化、智能化的内控外评系统，从技术层面有效弥补了人工防控的不足，有效提升“防腐网”的拦截精密度。税务人员触发规则数量逐月减少，执法行为不断规范。
制权：
以权力制衡为核心，高悬防腐之剑
制衡是约束权力滥用的良方。湖南省国税系统以责任为传导线、强力推行阳光行政，全面接受各方监督，努力实现权力的相互制衡。
对内，以责任落实为重点。一是打造主体责任链。上一级党组成员每年带队分别对下一级党组落实主体责任情况进行监督检查，针对存在的问题提出整改的意见。下一级党组每年底向上一级党组书面报告落实主体责任情况，并对上一级提出意见建议，形成上下联通、责任延伸的主体责任链。二是构筑监督责任网。整合监察、巡视、督察内审、人事、政策法规、稽查等部门的监督资源，以联席会议制度的形式有效协调内部监督主体，明确和规范部门联动的监督程序，形成监督责任网。三是对责任落实进行绩效考核。承接总局绩效考核指标对落实主体责任和监督责任情况进行绩效考核，细化为10项83个责任点和4项21个责任点，使责任延伸到岗延伸到人。四是强化倒查问责。对行政执法和管理工作中出现的廉政问题，规定在严肃追究直接责任人责任的同时，延伸倒查部门领导责任直至追究分管局领导的责任，强化责任追究的效果。如，出台《税务人员执法和管理过错责任追究实施办法》，全面列举了最可能发生的85种过错行为、追究措施和整改要求。
关键词:税收执法权;税收执法权力清单;税收执法权公开化
税的征收作为经济运行的重要环节，保障税收执法权的程序化、法治化运行至关重要。在有关税收征收和缴纳行为的法律文件中，出现了权力监管的规范缺位现象，由于过于强调征收指标，导致税收执法权在运行中出现了许多越权行为，特别是不按照流程进行管理，导致纳税人的相关权益难以保障，我国税收权运行现状不尽人意，所以建立专门针对税务机关的权力清单制度显得至关重要。
一、税收执法权力清单概念及制度价值
(一)税收执法权力清单的概念国家税务总局文件中对税收执法权力清单制度作出了明确规定:“税收执法权力清单制度就是指将税务机关行使的对纳税人、扣缴义务人、纳税担保人以及其他税务相对人的权利义务产生直接影响的税收执法权利事项，以目录方式列举，并编制权力运行流程图，向社会公开，主动接受监督的执法管理制度。”①为了对这一概念进行比较透彻的解读，首先要对其规制的对象进行解释，这就涉及到税收执法权的界定，首先税收执法权作为行政管理权中的一种，由法律赋予给税务主管部门，其具体行使内容主要体现在税收征收上、估算税基和税额、检查监督以及法律的解读等。
(二)税收执法权力清单制度的价值
权力清单充分体现了“法无授权不可为”的法治理念。对于国家税务机关而言，必须做到依法行政，其行使的税收执法权必须有明确来源，反之，则越权。税收执法权力清单通过对行政法律法规中税收执法权能的细化和整合，进一步明确税收执法权的范围并予以公开，来达到规范税收执法权的目的，从这点看，税收执法权力清单制度的价值主要集中在制约与监督上。1．规范税收执法权的合法行使税收执法权力清单制度是一个动态的监管过程，从最开始向民众公布税务机关的权力如何运行和具体的工作内容，到完善事中事后监管制度。这期间既要接受上级的业务指导，还要接受纳税人的监管，这一体系的构建，首先能推进税收执法人员提高工作效率，为纳税人减少不必要的办理环节，让办税流程公开透明。我国过去实务中存在的执法乱象，究其原因在于税务部门处在一个封闭空间内执法、税务机关掌握了大部分信息、税务机关与纳税主体的不对等导致纳税人的权利难以保障，在具体的管理过程中增大了侵犯公众利益的可能性。税收执法权力清单制度的核心是依法确权，凡是清单没有规定的，税务机关不得为之，更不可以在清单之外设权、用权，引入权力清单制度的可行性和依据就在于此。通过公开执法权力清单，对税务人员的行为进行规制，避免行为越权也使纳税人了解自己的权益，从而主动地对税务机关进行监督。2．提高征税效率、增强税务机关公信力征税过程中产生的纠纷必然源于利益的冲突，在这种情况下，如何最大程度的保障税务部门的公信力是思考的首要问题。而税收执法权作为一项公权力，也应当以公正和效率为价值取向，效率本身就包含着公正的精神。规范和控制税收执法权力是权力清单制度的一种最直接目标，其根本目的就是保护纳税人权利。税收执法权力清单制度通过对税收执法权公开化、简单化、条理化，形成各司其职、各担其责的权力运行环境，确保税务机关作出的每一个决定都是在纳税人的监督下进行，在形式上保证征税过程中的程序正义。同时，税收执法权力清单制度通过理顺和简化税收执法的具体办税流程，对税收执法部门的相关权力事项进行整合，进一步提高税收执法权力的运行效率，保障纳税人的合法权利。
二、税收执法权力清单推行现状及存在的问题
(一)税收执法权力清单推行现状
2014年2月，全国税务系统全面开展“便民春风办税行动”。国家税务总局为了推进我国税收治理的现代化进程，决定公开行政审批清单、提高办税服务效率、全面推行首问责任制、优化办税流程、促进纳税现代化、公开执法权力清单等内容。2014年12月31日，国家税务总局为了强化权力运行制约和监督体系，推行税收执法权力清单制度，具体制定了专门的指导意见，在税务系统内全面推行税收执法权力清单制度。并依据此作为征收管理的依据，并将过程公开，以方便公众对其进行监督。此外，国家税务总局分三批公布了“取消进户执法项目清单”，以进一步规范税务机关进户执法工作，落实“便民春风办税行动”，响应税收执法权力清单的实施。①经过地方各级的探索和不断尝试，税收执法权力清单初见成效。2014年3月，大连市国税局首先开始了权力清单的制定过程，将权力事项、运作流程以及办理结果统一向纳税人公布，以此来改进工作安排。2014年5月，湖北省荆州市地税局积极响应国家税务总局的号召晒出共14大类94个小项的“税收执法权力清单”。2014年12月，江西省宜春市对本市范围类的税收秩序进行了整顿和清理，从而为引入清单制度奠定了良好的基础，并且专门建立了一个共享平台，使征税过程更加透明。
(二)税收执法权力清单制度在实践中的不足
1．基层税务机关推行范围与深度不足由于国税、地税以及税务机关上下级之间的部分税收执法权力相互重叠，造成实践中税收执法权力的边界模糊不清，税收执法权在行使过程中存在一定的随意性。通过权利清单使税收执法权边界清晰化，但在实践中依然存在过度使用税收执法权力清单或者使用不到位的现象。经济发展水平的差异也导致税收权力清单制度难以同步，存在各地的税收执法权力清单制定标准不统一的问题。2．监督制约机制不健全目前税务部门在行使税收执法权时仍存然在“权大于法”的现象。失去监督的权力必然导致腐败。近年来，税务执法人员作为国家实现税收税收执法越权行为和侵权行为时有发生，使国家税收大量流失，严重危害了国家的税收管理制度。由于税务机关内部在日常的监督管理中，存在着监督缺位的问题，监督还没有渗透到税收执法的全过程，税收执法人员对职责的理解一旦出现偏差，就难以坚守职业的底线，极易导致税收执法权的滥用。3．执法主体认知不清，执法理念落后税收执法人员是税收权力清单最直接的执行者，其对权力清单制度的认知直接影响到权力清单的运行效果。目前，在税收权力清单制度的实践中，税收执法人员存在主体认知不清的现象，并呈现两极化的趋势。一方面，过于体现税收执法权的权力意识，忽视税收执法人员与纳税人平等的征纳关系，未将正确的服务意识贯穿税收执法的全过程。税收执法人员作为公权力的行使者与纳税人之间处于不平等的状态，导致税收执法权利清单制度的作用受到限制;另一方面，一些地区的税务机关在执法过程中过于强调税收执法人员的服务理念，从而忽略其自身才是税收执法主体的事实，错误的把纳税人作为税收执法的主体。
三、税收权力清单制度的完善及建议
(一)加强制度保障，规范运行程序
1．确定适格的权力清单制定主体税务部门按照税权法定原则严格框定权力清单中税收主体的职责范围，这不仅可以减少税收执法过程中的越权和侵权行为，还为公众监督税务机关奠定基础。为了使这一制度落到实处，首先，需要依靠具有专业性的专门机构来制定权力清单，在立法上明确制作主体的法律地位，同时引入无利益交叉的第三方，从而使制度运行一直处于监管之中;其次，就是要对这些主体的种类进行梳理和限定，以此做到救济有门;最后，就是主体自身也需要承担一定的义务和职责。经过上述的周全考虑，才能完整具体地保护到每个公民的税收权益。2．梳理合法的税收执法权力清单内容即依据现有法律法规，对所有税收执法权力事项进行清理，严格遵循税收法定原则，对违法设定的税收执法权力事项予以清理并依法清除，不得进入税收执法权力事项目录。明确税收执法权力清单的主要法律依据应当是《中华人民共和国税收征收管理法》。在我国专门的有关税收征收的法律规范中，将税收征管权力单独赋予税务机关，其所有的工作都应该遵照有关法律文件进行安排，不能超出范围行使权力，因此税收执法权力清单的内容应当严格依照法律确定，实现税收执法有法可依。3．设置正当的税收执法权力清单编制程序税收执法权力清单制度的构建为税收执法权的正当运行提供可能，其关键在于确保程序的正当性，也是保障纳税人知情权、参与权、申诉权等实体权力得以实现的基本路径。因此，编制程序必须兼顾合理性与合法性，才能最大限度发挥权力清单的正面功效。一是清理目前仍然存留的权力，对没有收回的权力事项进行集中归纳和多层次的清理，对于违法创设的权力事项予以清除，同时对需要重点和集中规制的权力要加大投入，在审查标准和流程上确定一套完整且合理的流程秩序，为权力清单的制作提供项目基础和法律根据;二是编制权力运行流程图并对外公布。通过权力清理，明确征税机关和纳税人的权益界限，初步建立权力清单，同时对清理出来的税收执法权力事项，进一步科学论证，充分考虑清单的可操作性，并制作权力运行流程图对外公开。
(二)建立健全权力清单监督机制和责任追究制度
以权力清单的形式规范税收执法权，其目的是税务机关的自我控制。因此，权力清单必须对税务机关的行政行为具有约束力，遵守依法制定的权力清单也应是税务机关执法的一般要求。①通过完善权力清单的监督机制和责任追究制度，做到事前预防，事后惩戒，避免税收执法权力的运行真空，来确保税收执法权力清单的实际运行。加强对税收权力腐败的预防机制，通过全面发展党内监督、网络监督、社会舆论监督等监督形式，形成规范系统的监督模式。同时依靠外部的公众力量，建立专门的民意评价渠道和建议疏通机制，对税务机关的工作和具体税务人员的工作过程进行打分和意见征集，从而建立一个双向沟通机制。此外在权力的收拢口，建立层层的责任追究机制，特别是涉及刑事犯罪的要及时移交相关机关追究其刑事责任。只有将责任具体落实到主管人员和负责部门，才能不断积累内部防范的经验，做到惩戒和预防相适应。对目前存在的乱象，比如越权行为进行管理、没有按照权力清单的流程和程序规定行使权力以及消极怠工、行政乱作为的违法行政行为等，依法依规追究其主要负责人和直接责任人员的责任。目前税务机关已经将权力问责程序引入了权力清单制度中，其目的一方面是让税务机关知悉其权力行使始终处在一个动态监管的过程之中，减少税务执法人员的侥幸心理;另一方面，也为纳税人提供了一条更直接的监督路径和权益保障方法。
一、巨灾债券的运作结构
巨灾债券是一种混合性金融产品，不能直接适用传统金融商品税法规范。只有在充分揭示巨灾债券的全部运作结构，而不是强调证券化的某一环节才能对巨灾债券准确定性。因此，在研究巨灾债券课税规则之前，分析巨灾债券的运作结构是非常必要的。
巨灾债券的发行一般是通过保险人或再保险人发起设立的特殊目的再保险人（special purpose reinsurance vehicle，SPRV）进行的，巨灾债券证券化的流程借鉴了传统证券化的技术。巨灾债券的运作流程可做如下概述：第一，创立特殊目的机构（SPRV），并使其破产隔离；第二，SPRV向投资者发行债券，募集所需资金；第三，SPRV与创始机构（原保险人或再保险人）订立再保险合同，并收取保费；第四，将债券募集资金和保费用于投资；第五，确保SPRV及其投资运作安全；第六，向投资者支付本金及利息，如有巨灾事故发生时履行再保险合同下的赔付义务。
二、我国巨灾债券的税收理念
（一）通过税收优惠政策分担巨灾债券交易主体从事金融创新的风险
巨灾债券问世至今不到二十年，其间发展并非一帆风顺。迄今为止，只有美国、日本、台湾等少数国家或地区发行过巨灾债券。巨灾保险风险证券化是借用了传统证券化技术将巨灾保险风险转移至资本市场的一项金融创新，制约该金融创新产品发展的因素很多，包括产品定价、投资者的接受度、监管制度、税收制度等方面。对巨灾债券参与主体来说，从产品的设计、证券化载体的设立、债券发行、资金管理等环节，均面临不同的风险。一方面，在具体巨灾债券设计过程中存在各种不确定因素，该金融创新可能无法取得预期的成果；另一方面，即使取得产品创新设计成果，由于实施过程中的不确定因素，如市场风险、信用风险、操作风险和法律风险等，巨灾债券证券化的实施也有可能受到阻碍或使实施的经济效果严重偏离预期。金融创新的风险越高，市场主体从事创新的意愿越低。 因此，政府应通过税收优惠政策分担金融创新风险，增强巨灾债券交易主体风险承担的能力。
（二）运用税收工具增加具有准公共产品属性的巨灾债券的供给
我国主要运用财政资金对巨灾损失进行救助，至今仍未建立巨灾保险制度。我国是巨灾多发的发展中国家，政府财政能力有限，不能有效补偿巨灾给灾区人民造成的巨大损失，而政府主导型的巨灾保险财税政策模式一般适合经济发达、政府财力雄厚的国家采用。因此，我国加快建立政府引导、市场运作的多层次巨灾风险管理体系对于灾害预防和灾后重建具有十分重要的意义。同时提供巨灾风险管理服务是政府提供公共产品与公共服务的应有之义。巨灾再保险是巨灾风险管理体系的重要组成部分，由于近年来巨灾再保险供给不足，以巨灾债券为代表的新型风险转移机制起到了很好的再保险补充功能。可见，巨灾债券的公共产品属性是非常强的。税收政策存在的正当合理性就在于通过税收优惠或税收惩罚，对纳税人的经济行为或其他行为进行干预和诱导，从而实现公共利益。由于保险与生俱来的公益性与社会保障性，各国对保险业一般都采取扶持的政策，对保费收入征收比较低的货物和劳务税。巨灾债券作为替代性风险转移机制，通过设计复杂的交易结构与保险技术，运用资本市场广大投资者的资金为巨灾保险的被保险人提供保障，减轻了政府动用财政资金的负担，减少了全体纳税人的支出。因此，给予巨灾债券税收优惠有助于实现社会整体利益，不仅减少了巨灾债券参与人税收负担，也有利于灾区人民生产生活和国家经济社会稳定。基于我国巨灾保险事业急需发展的客观现实，我国应尽快出台巨灾债券的监管及税收政策，区分不同产品类型给予相应的税收优惠，鼓励金融主体勇于创新，为社会提供更多的巨灾风险保障产品。
三、巨灾债券投资者的税收制度
利息与股息的区分除关系到公司层面的可抵扣性外，也影响到接受者的税率。对于投资者收到权益型证券的偿付视为获取股利，机构投资者要缴纳所得税；而对于收到债权型证券的偿付则视为利息收入，金融机构的投资者除缴纳所得税外可能还要缴纳营业税。SPRV定位于特殊目的再保险人，其组织形式一般是公司，巨灾债券的投资者则包括银行、保险及其他机构投资者。巨灾债券面世时间不长，尚无权威机构就巨灾债券的性质和税收待遇做出明确规定。巨灾债券的债务特征不仅对最大限度降低SPRV的纳税义务是至关重要的，巨灾债券的债务特征或权益特征的认定也是确定投资者税负的基础。
（一）债务与权益的区别
基于税收目的对巨灾债券进行分类时，须仔细考虑不同情况下区别债务和权益的不同标准。巨灾债券是债务性的还是权益性的定性问题主要依赖于投资者的经济风险和潜在收益的权衡结果。美国关于债务或权益认定的规则主要体现在《国内税收法典》（Internal Revenue Code，IRC）、美国国内税务局（Internal Revenue Service，IRS）的规定及司法判例中。
美国《国内税收法典》第385（b）节规定了如下五个方面需要考虑的因素：第一，是否存在无条件付款承诺，该承诺存在充分对价，依照要求或在指定日期按固定金额及固定收益率付款；第二，是否优先或从属于公司其他债务；第三，公司的债务融资与股权融资比例；第四，是否有可转换债券；第五，持股与获取利息的关系。美国国内税务局（IRS）就如何为债券恰当定性也作了相关规定。在的Notice 94-47， 1994-1 C.B. 357中，IRS指出，某具体证券是债务还是权益取决于证券发行的外部事实，以下因素是应该考虑的：第一，证券发行人是否有无条件付款承诺，承诺按要求或在将来可以合理预见的到期日付款；第二，证券持有人是否具有要求强制执行本金及利息的权利；第三，证券持有人的权利是否从属于一般债权人的权利；第四，证券是否赋予持有人参与发行人管理的权利；第五，发行人是否弱化资 本；第六，在证券持有人与发行人的股东之间有否有识别标志；第七，在非税收目的情况下，包括为监管、评级、财务会计的目的，证券是否被视为债务或权益。
在金融工具的定性上，美国判例法发展出一些被广泛援引的、非常重要的因素，其中部分已在Notice 94-47中得到体现，这些因素分别有：
第一，有权强制执行。债务与权益的一个关键区别是违约时是否有权强制执行。发行人未支付到期款项时，债权人有权起诉发行人，而股东一般没有起诉要求分配收益的权利。第二，收益的固定化。有权收取固定收益而不考虑盈亏是债务的显著标志。如果利息支付是不确定的，则该金融工具更像是股票。第三，确定的到期日。第四，权利的从属性。如果债券的权利并不从属于其他债权人的权利，则法庭倾向于认定为债务工具。第五，当事人的意图。可通过证券的名称及证券在纳税人账簿中的处理来考察。第六，对公司收益的参与程度。
尽管债务与权益的区分有多种维度，但很难列举出一个全面的判断标准，也很难说哪一个判断因素是最重要的，能起到决定性的作用。以“无条件付款承诺”判断标准为例，一般认为，本金保证型巨灾债券符合“支付一个确定数额的无条件的承诺”标准，而本金没收型巨灾债券不符合该标准，不属于债务融资，但有许多机构认为或有债权工具在缴税目的上可看作债务，最终支付的不确定性不能成为否定债务特征的决定性因素。 对于或有债权工具是否应像固定收益债券那样来对待的问题，美国财政部虽承认债务数量是不确定的，但认为债务就是债务，并为持续增长的或有利息的扣除制定了规则。债务与权益难以划分的障碍主要有两点：一是同时具有债权和股权特征的混合型金融工具的普遍发展；二是看似固定利率的债权工具在金融业实践中具有高度变动性。
（二）我国巨灾债券投资者的税制设计
税收工具可以调节资金流向，改变金融市场规模和产品结构。失当的税收政策会激化金融创新风险，对巨灾债券的税收政策干预应保持合理限度。首先，明确巨灾债券的定性标准。权益型证券和债权型证券的税务处理规则是不同的。我国立法应在考察巨灾债券不同交易结构的基础上，借鉴美国判断债务或权益的标准做出相应规定。其次，区分巨灾债券类型，实行差别税率。我国损失赔偿型巨灾债券基差风险小，有利于保险人经营稳定，而参数型与指数型巨灾债券基差风险较大，故前者的税收激励力度要大于后者。可规定投资者投资于损失赔偿型巨灾债券享受与投资国债相同的税收待遇， 即免征交易所得税和印花税；对投资于参数型与指数型巨灾债券的投资者给予免征印花税和减征所得税的税收优惠。
四、巨灾债券中SPRV税收制度
目前，巨灾债券证券化的载体大部分设立百慕大（Bermuda）、开曼（Cayman Islands）等低税区或免税区。2001年，美国保险监督官协会（National Association of Insurance Commissioners，NAIC）为吸引保险风险证券化的载体在美国国内设立、运作，制定了《特殊目的再保险人示范法》（Special Purpose Reinsurance Vehicle Model Act），在目前看来，收效甚微，根本原因是缺乏相应的税收政策配套。由于离岸保险证券化（offshore insurance securitization）存在效率损失和监管损失问题，我国应在吸取他国经验与教训的基础上，积极立法，便利巨灾债券证券化在我国的开展。
（一）SPRV的税收地位
美国关于在岸保险证券化（onshore insurance securitization）中SPRV的税收地位存在争论，对争议相关问题进行分析有助于我国进行SPRV的税制设计。美国有关SPRV税收问题的主要争议之一是SPRV在联邦税收方面是否可以享受过手（pass-through）税收优惠待遇。在岸SPRV的倡导者希望将SPRV支付的利息作为税收抵扣项目，从而使SPRV免于征税。在巨灾事件未触发时，SPRV不需要向原保险人支付款项，其应将本金及利息支付给投资者。为鼓励在美国国内设立SPRV，NAIC也赞成给予在岸SPRV免税实体的待遇。反对SPRV享有税收优惠的观点认为，给予在岸SPRV特殊税收优惠将损害美国本土再保险公司在再保险市场上的竞争力，因而是不公平的。从某种意义上说，向SPRV投资者的利息支付非常近似于向再保险人的股东的股利支付，因此，为什么要给予不同的税收待遇是个需要进一步澄清的问题。
在传统再保险中，再保险保费对再保险人来说属于应税收入，原保险人则可以税前抵扣。如果再保险人依据再保险合同向原保险人支付理赔款，则该款项列入再保险人的经营成本，同时属于原保险人的应税收入。再保险人的应税净收入为收入与支出的差额。再保险人的税后利润可以分配给其股东，其股东也应纳税。就再保险人的股东而言，其承受两次纳税。
如果给予SPRV过手税收待遇，由于机构投资者是SPRV的融资工具的所有者，是SPRV资本的主要提供者， SPRV在一个特定年度内取得的收入可以作为利润向机构投资者分配，并构成该投资者的应税收入。该机构投资者应就其净收入缴纳公司所得税，而该机构向其股东分配的股利，股东应缴纳个人所得税。假如向SPRV提供资本的投资者是个应税公司（taxable corporation），传统再保险与在岸SPRV之间基本不存在税收差异。如果不给于SPRV过手税收待遇，则会出现不公平，因为SPRV向投资者支付的利息不能抵扣，SPRV将纳税。因此，巨灾债券交易将需承担三层税负：SPRV所得税，巨灾债券投资者及其股东的所得税。相对再保险人的股东承担两层税负而言，在岸SPRV交易在税收上处于不利地位。
好的税法应是简单、公平、中性。给予SPRV过手税收优惠待遇并不违反这些原则。为便利资产证券化交易，在美国税法典中，已经存在类似的安排。例如，信用卡应收账款证券化中的FACITs（Financial Asset Conduit Investment Trusts）、不动产抵押贷款证券化中的REMICs（Real Estate Management Investment Conduits ）以及共同基金中的RICs（Regulated Investment Conduits ）均就其收入享受过手税收待遇。在此基础上，赋予SPRV过手税收待遇并不会实质上增加税法的复杂性。IRS看待一个公司，注重其经济实质而不是法律形式。对于股权融资比例很低而债权融资比例很大的公 司，IRS可能会认为债权人实质上是股东，进而会把本可以税收抵扣的债务利息支出调整为公司的应税收入。再保险人资本雄厚，即使发行很大额度的债务证券，也不会存在此种问题。SPRV注册资本较低，如果享受过手税收待遇，则不用追加股权资本也可以避免此种问题。赋予在岸SPRV过手税收待遇是中性的，不会导致不同风险转移机制的过度替代。只要税法规则设计得当，监管有效，在岸SPRV税收政策的调整不会损害传统再保险人的利益。理由如下：第一，巨灾债券证券化的首要驱动力是资本效率而不是税收；第二，监管者能够确保SPRV交易合法、目的正当；第三，财税主管部门有动力确保巨灾债券交易不会被滥用，规避税制。 因此，只要科学立法，严格执行，在岸SPRV税制的改变不会损害传统再保险人。
（二）对我国巨灾债券中SPRV税制的构想
有学者提出减轻资产证券化SPRV的所得税负涉及以下因素： 一是SPRV 的组织形式；二是SPRV 的注册地是否为避税天堂；三是发行证券的形式。巨灾债券与一般资产证券化存在诸多差异，资产证券化的减税途径难以为巨灾债券所用。资产证券化的组织形式多样，可以是合伙、信托、公司等。巨灾债券证券化所移转的巨灾保险风险，SPRV定位于再保险人，其组织形式一般是公司，故难以通过选择SPRV的组织形式来减轻税负。虽然在避税天堂（如开曼群岛、百慕大群岛等地）设立公司可以免交所得税， 但鉴于离岸保险证券化难以监管、国际层面也在限制离岸管辖区的税收优惠行为及我国存在严格的外汇管制等因素，通过离岸巨灾风险证券化融资并不符合我国巨灾风险管理的长期目标。SPRV 通过选择发行证券的形式固然可以降低税收成本，但巨灾债券的交易结构及发行证券的形式应由经济效率所决定，而不应被税收制度所束缚。
SPRV是巨灾债券证券化的核心，SPRV税负高低直接影响了巨灾债券的交易成本，税负过高将会影响SPRV的发起人从事巨灾债券证券化的积极性，甚至会放弃设立SPRV。我国巨灾风险管理机制落后，再保险业欠发达，再保险供给缺口很大，因此，我国应该给予巨灾债券交易较大的税收激励，对巨灾债券中SPRV免税或规定很低的税率，以鼓励巨灾风险管理机制的创新。■
（责任编辑：张恩娟）
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袁辉.论我国保险业税收制度的创新.税务研究，2011（6）.
建立税收执法权监督制约机制的实践与思考
建立税收执法权监督制约机制的实践与思考税收执法权是税务机关和税务干部最主要的权力，正确行使和运用税收执法权，是推进依法治税的重要内容。那么，怎样才能确保税务机关和税务干部正确行使运用税收执法权呢？我们认为，除了加强思想政治教育，增强其规范执法的自觉性外，还必须建立起对税收执法权监督制约的有效机制。可以说，有效的监督制约机制，是确保税收执法权正确行使和规范运作的关键所在。近年来，*县地税局在建立税收执法权监督制约机制方面，着力狠抓了以下几点：一、示权，强化社会监督力度。缺乏监督的权力必然滋生腐败，只有将税收执法权置于广大纳税人和社会各界的监督之下，才能使权力的行使和运作趋于规范，而要达到这一点，就必须推行公开办税，实施“阳光作业”，还监督权于纳税人和人民群众。基于此，近年来，*县地税局投入五万余元，在县局和各基层单位设立了板面、公示栏、政策宣传栏、监督台，还在县电视台开办了《税苑之光》宣传栏目，公开税收法律、法规和规章，公开办税窗口职责范围和纳税人办理各项涉税事务的时限、步骤和方法；公开纳税人投诉部门和监督电话；公开“双定户”的定额标准、缴纳及违章处罚情况。同时，还将负责征收的税种范围、税务机关对纳税人服务的标准、时限，票证工本费收取标准、税务检查工作规范，税收政策法规咨询热线等进行公开，极大地增强了税收工作的透明度，从而把税收执法权行使和运行的全过程真正置于纳税人和社会各界的监督之下，让纳税人对执法依据、执法规程、执法结果了然于胸，杜绝了税收执法时的暗箱操作，使纳税人在缴“放心税”“明白税”的同时，也增强了税干执法时不越轨，不出格，不跨线的自律意识。此外，*县地税局还在社会各界聘请义务监督员，向人大、政协汇报工作情况，请人大代表、政协委员检查指导工作，把税收工作置于社会监督之下，形成了多层次、多方位的外部监督体系。二、分权，强化内部制衡力度。针对以往征管过程中权力过于集中，容易滋生腐败的状况，*县地税局在税收执法权的分解和制衡上狠下功夫。一是深化征管改革，建立起分权制约的运行机制。按照建立征管新模式的要求，大力推行专业化管理，实行征、管、查“三分离”，推行稽查选案、检查、审理、执行“四分离”，使权力得到合理分解配置。同时加快税收信息化建设步伐，在各股室和各基层单位配备微机，用机器管税，靠计算机管人，使执法中的人为因素明显减少。二是严格落实执法责任制，对每个岗位的执法权限、程序、要求及责任等依法进行严格界定和明确分解，做到分工到岗，责任到人，使每个人对自己的职权范围十分清楚，对自己该干什么，不该干什么，监督什么，怎样监督，做到具体明确。三是进一步完善规范征管规程，要求税干严格执行法定程序和规定程序，并处理好各个环节的衔接，使每个人、每个部门既明确整体工作的运行过程，也明确自己所涉及的具体程序，既明确本人、本部门承担的责任，也明确整体工作的衔接。经过努力，*县地税局使税收执法权得到有效分解，形成了权力间相互联系、相互监督、相互制约、上下衔接、首尾贯通的运行体系，最大限度地减少了税务人员执法的随意性。三、制权，强化惩戒震慑力度。首先大力开展税收执法检查。一年来，*县局开展了全面执法检查、专项执法检查、专案执法检查、日常执法检查六次，及时发现和纠正执法偏差23起；其次进行执法监察，组织监察人员通过明查暗访，问卷调查等方式，对发现的3起以税谋私、以权谋私等问题进行了查处；第三，认真落实执法过错责任追究制。绛县局班子坚持实事求是、有错必究、责罚相当、教育与惩罚相结合的原则，采取不隐瞒、不护短，不包癖的态度，切实做到了真抓实干，真追实究，究责到位，对变通税收政策、违反规程、执法不到位和滥用职权的税务人员共追究20余人次，经济追究1000余元，给予行政记过处分1人，从而有力地震慑了违纪者，保证了公正执法和严肃执法。
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关键词：水利水电工程 全寿命控制 FAHP 熵权
0 引言
本文首先分析在水利水电造价过程中每个阶段可以对工程造价产生主要影响的因素，并依此为依据建立综合评价指标体系。在AHP和熵组合确定权重的基础上，构建基于信息熵的水利水电工程造价全寿命控制综合评判模型。
1 水利水电工程造价全寿命控制影响因素的分析
1.1 投资决策阶段影响水电工程造价的因素
在投资决策阶段影响水电工程造价的因素主要有项目的选址、施工平面布置、资金规模的大小等。
1.2 设计阶段影响水电工程造价的因素
在设计阶段影响水电工程造价的因素主要体现在以下方面：优化设计方案、推行限额设计、招投标与合同管理等。
1.3 施工阶段影响水电工程造价的因素
在施工阶段影响水电工程造价的因素主要体现在以下方面：施工组织设计的审查、材料的采购管理、工程变更管理等。
1.4 竣工阶段影响水电工程造价的因素
在竣工阶段影响水电工程造价的因素主要体现在以下方面：工程结算管理、结算审核等。
2 基于熵和FAHP的水电工程全寿命造价控制评价模型的构建
2.1 水电工程全寿命造价控制模型的指标体系
基于1中对水电工程造价影响因素的分析，构建水电工程造价评价指标体系如下：
表1 水电工程造价模型评价指标体系
■
2.2 水电工程全寿命造价控制模型的评价因素集和评语集
首先确立该评判对象的指标集，因素要全面且重点突出。2.1中表1所选择的影响因素组成评判因素集U，及各种影响评价对象的主要因素集，记为U=（u1，u2，…，un）。
针对评价目标，评价专家对其做出的不同评判结果的组合称为评语集。依据水电工程造价控制要点管理评价指标体系的特点，针对各层指标设定评语集为{非常重要，很重要，一般重要，有影响}。n个评判等级的程度，便构成一个模糊集合，可表示为：V=（v1，v2，…，vn）。
2.3 基于AHP和熵的水电造价全寿命控制模型权重的确定
2.3.1 AHP确定控制模型的主观权重
层次分析法的基本步骤如下：
①将各个评价指标按照不同属性自上而下分解成若干层次，形成递阶层次结构模型;
②对同一层次的各评价指标关于上一层次中某一准则的重要性进行两两比较，根据评定尺度确定其相对重要程度，构造两两比较判断矩阵;
③由判断矩阵计算被比较评价指标对于该准则的权重并作一致性检验;
④组合一致性检验。
计算一致性指标：CI=（λmax-n）/（n-1），n为矩阵的阶数。
查询对应的平均随机一致性指标RI，当n=1，2，…，10时，RI的取值见表2。
当随机一致性比率CR=CI/IR<0.1时，认为该层次排序权重具有满意的一致性。
表2 RI的值
■
2.3.2 熵确定控制模型的客观权重
我们将综合指标的重要性和指标提供的信息量这两方面来确定各指标的最终权重。
现有m个待评项目，n个评价指标，形成原始数据矩阵：
W=（wij）m×n=w■ w■ … w■w■ w■ … w■… … … …w■ w■ w■ w■■
其中wij为第j个指标下的第i个项目的评价值。
求各指标权重的过程为：
①计算第j个指标下第i个项目的指标值的比重：
pij=wij/■w■（1）
②计算第j个指标的熵值：
ej=-k■pij・Inpij（2）
其中，k=1/Inm
③计算第j个指标的熵权：
wj=（1-ej）/■（1-ej）（3）
2.3.3 模型中基于AHP和熵的组合权重
假设评估者根据自己的目的和要求将指标重要性的权重确定为αj，j=1，2，..，n，结合指标的熵权wj就可以得到指标j的综合权数
β■=■（4）
2.4 基于熵和FAHP的综合评判模型的构建
2.4.1 模糊单因素评判矩阵
单因素模糊评判就是确定该对象因素U对评判等级Vj的可能性程度，得第i个指标的单因素评判集，即隶属度Ri=（ri1，ri2，…，rim）。
R=R■R■…R■=r■ r■ … r■r■ r■ … r■…r■ r■ … r■
矩阵R中第i行Ri反映被评对象的第i个因素对于评价集中个评价的隶属度，第j列反映被评对象各因素分别取评价集第j个评价的程度，其中i=1，2，…，n，j=1，2，…，m。
2.4.2 基于熵和AHP的多层次模糊综合评判模型
根据2.3中基于熵和AHP确定组合权重W，和2.3中确定的单因素评判矩阵R，综合评判模型为A=W・R，记A=（a1，a2，…，am）。A即为综合评价结果，aj表示评价对象对评价集中第j个等级的隶属度。
2.5 基于熵和FAHP的模糊综合评判结果的确定
确定了影响水利水电工程造价的相关评判指标的模糊综合评判集，根据最大隶属度法选择最大的评判指标所对应的评判集作为最终评判结果。
3 基于熵和FAHP的水电工程全寿命造价控制实证研究
本文以西北口水电站的建设为例，建立基于信息熵的灰色关联分析模型，根据每个阶段的影响因素，计算每个管理阶段对工程造价影响程度的灰色关联度的大小。
3.1 西北口水电站全寿命评价模型权重的确定
根据表1中选取的指标体系，通过2.3中权重的计算方法，该评价模型的权重向量计算结果如表3所示。
3.2 基于熵和AHP的西北口水电站模糊综合评判模型
①设置评判模型的评语集。依据西北口水电站工程造价控制管理评价指标体系的特点，针对各层指标设定评语集为{非常重要，很重要，一般重要，有影响}。
②模糊隶属度矩阵的确定。确定模糊评价矩阵R=（rij），Ri为对应一级指标Bi的模糊评价矩阵，i=1，2，3，...，n，其元素通过模糊统计方法确定，rkj=mkj/K其中K为专家数，mkj为第k个指标评价为Vi的次数。
R■=0.45 0.30 0.15 0.100.20 0.35 0.30 0.150.50 0.35 0.10 0.05
③单因素综合评价：
A1=W1*R1
=（0.25，0.70，0.05）*0.45 0.30 0.15 0.100.20 0.35 0.30 0.150.50 0.35 0.10 0.05
=（0.28，0.34，0.25，0.13）
同理可得
A2=W2*R2=（0.40，0.32，0.18，0.10）
A3=W3*R3=（0.25，0.30，0.35，0.10）
A4=W4*R4=（0.29，0.41，0.21，0.09）
④基于熵和FAHP的模糊综合评判：
A=W*R=（0.09，0.35，0.46，0.10）0.28 0.34 0.25 0.130.40 0.32 0.18 0.100.25 0.30 0.35 0.100.29 0.41 0.21 0.09
=（0.31，0.32，0.27，0.10）
计算结果表明，水利水电造价全寿命管理中各阶段对工程造价影响的灰色关联度大小的排序为：设计阶段>决策阶段>施工阶段>竣工阶段。
3.3 结果分析
①设计阶段的造价管理对整个水利水电工程全寿命管理的影响最大，其次是决策阶段，这两个阶段在此模型中计算的灰色关联度也比较接近。
②设计阶段的造价管理直接影响了西北口水电站建设最终的决算成本，这与基于熵和FAHP全寿命管理模型的评价结果是一致的，验证了该模型科学性和合理性。
4 结语
本文将熵和FAHP应用于水利水电工程造价全过程控制的综合评价，建立多层次模糊综合评判模型，并利用信息熵将指标进行标准化处理，客观赋权，与AHP确定的主观权重组合赋权。同时运用实例分析证明所建模型及综合权重确定方法的合理实用性，取得了较好的效果。
参考文献：
[1]胡永宏，贺思辉.综合评价方法[M].北京：科学出版社，2000.
[2]孙婧.建设项目全过程工程造价的控制研究[J].企业文化，2013，（7）：1071-1075.
【关键词】 POEMS综合征；肾脏损害；系膜区溶解；糖皮质激素
POEMS综合征是以多系统损害为特征的临床综合征，1980年Bardwick取本病的五大临床特征的英文首字母命名：多发神经病变（Polyneuropathy）、器官肿大（Organomegaly）、内分泌病（Endocrinopathy）、M蛋白（Monoclonal protein）和皮肤改变（Skin changes）[1]。该病发病率低，致残率高，肾脏损害少见。现报告1例。
患者，男，50岁，2年前无诱因出现头颈部及四肢伸侧面色素沉着，13个月前无诱因出现双下肢指凹性水肿，伴血压升高（150/100mmHg），口服卡托普利、硝苯地平控制血压，1年前查尿蛋白+，未予治疗，2个月前出现双足趾尖部麻木感，3d前出现头晕、恶心、呕吐，遂于2013年2月18日入住我院。查体：血压148/80mmHg，皮肤色泽黝黑且增厚增硬，尤以头颈部及四肢伸侧面为著，浅表淋巴结未触及肿大，睑结膜略苍白，前胸部毛发浓密，杵状指，心肺听诊无异常，肝肋缘下未触及，脾左肋缘下1.0cm，双下肢轻度指凹性水肿，四肢肌力及肌张力无异常，病理征阴性。辅助检查：血红蛋白95g/L，血小板448×109/L，24h尿总蛋白定量0.4g，血肌酐115umol/L，尿素9.55mmol/L，白蛋白20.7g/L；补体C30.79g/L，C40.23g/L；FT33.75pmol/L，FT47.02pmol/L，TSH21.35uIU/ml；ACTH节律：8点255.6pg/ml，16点16.4pg/ml，其余时段无异常。性激素测定：FSH30.22mIu/ml，LH33.41mIu/ml，PRL68.95ng/ml，其余无异常；血、尿皮质醇、血清免疫学、ANCA、抗GBM抗体无异常；血、尿蛋白电泳阴性；腹部彩超示脾大；心脏彩超示高血压性心脏改变，心包少量积液；胸部CT：双肺间质性炎症，两侧胸腔积液，纵隔及双侧腋窝多发肿大淋巴结；腹部CT：盆腔少量积液，小网膜囊、腹膜后及双侧腹股沟区多发淋巴结肿大；四肢肌电图：周围性神经病变，以脱髓鞘为主；骨密度示腰椎骨质疏松；垂体磁共振未见异常；右手背皮肤活检：表皮角化亢进，真皮小血管明显增生，少量炎细胞浸润；骨髓活检：淋巴细胞12.4%，其余无明显异常；肾活检：免疫荧光可见2个肾小球，IgM阳性，余均阴性，光镜下可见2条肾皮质，共计30个肾小球，1个小球缺血硬化，其余小球系膜区溶解，内皮细胞弥漫增生、肿胀，基底膜弥漫分层状改变，未见微血栓结构，肾小管上皮细胞空泡、颗粒变性，灶状管腔扩张、细胞低平、刷状缘脱落，灶状萎缩，肾间质灶状淋巴、单核细胞浸润，伴有纤维化，小动脉未见明显病变。最终诊断：POEMS综合征。肾活检后即予甲泼尼龙80mg/d静滴，3d后复查肌酐由153umol/L降至115umol/L，改为口服泼尼松60mg/d维持治疗，并有规律地减量，同时给予控制血压、纠正贫血、营养神经等对症支持治疗，随访8个月，肾功能正常，白蛋白呈上升趋势，TSH等激素水平趋于正常，神经系统症状无明显变化，血免疫固定电泳未出现M蛋白。
讨 论
POEMS综合征为多系统受累的克隆性浆细胞病，男女比例为3：1，中位发病年龄51岁[2]，目前发病机制不详，临床表现复杂多样且不典型，极易造成误诊、漏诊，国内报道误诊率接近100%，中位发病至诊断18个月。该病预后不佳，中位生存率165个月[2]。患者主要死于疾病进展、肺炎、脓毒血症、卒中和多发性骨髓瘤，目前尚无标准的治疗方式，但因浆细胞的异常增生可能是促进POEMS综合征发展的重要因素，故必须及时发现并治疗，治疗上以综合治疗为主，包括手术、化疗、放疗、自体干细胞移植、血浆置换等，其中放疗、化疗是目前最有效的治疗手段，药物治疗主要采用糖皮质激素和免疫抑制剂联合沙利度胺治疗。
该病发病率低，有肾脏损害者更为少见，国内至今仅有零星报道，在各医院报道的病例中肾脏损害的例数为：北京协和医院2/36例，上海医院3/12例，总医院4/12例且行肾活检，第二军医大学0/26例，华西医院0/21例。临床表现轻，83.3%表现为水肿，33%轻至中度蛋白尿，33.3%镜下血尿，25%血压偏高。肾脏病变主要发生在肾小球，文献报告的病理改变包括膜增生样肾小球病变、微血管病变和系膜溶解等病变[3]。本例患者肾脏病理改变的突出特点为肾小球系膜区溶解，同时伴内皮细胞弥漫、增生、肿胀。
本例患者以水肿及肾功能异常为首发表现，且单用糖皮质激素治疗，预后良好，为POEMS综合征的诊治提供了参考。
参考文献
[1] Bardwick PA，Zvaifler NJ，Gill GN，et al. Plasma cell dyscrasia with polyneuropathy，organomegaly，endoerinopathy，M protein，and skin changes： the POEMS syndrome Report on two cases and a review of the literature[J].Medicine （Baltimore），1980，59（4）：311-322.
