时间:2023-03-22 17:43:55
引言:易发表网凭借丰富的文秘实践,为您精心挑选了九篇商业银行会计论文范例。如需获取更多原创内容,可随时联系我们的客服老师。
假设财务会计与税法的目的不同,税法旨在实现政策目标———增加收入,相反财务会计的目的是向外界提供企业业绩的相关信息。因此,税务机关所需的信息不同于市场参与者所需的信息。如财务会计要求前瞻性地估计未来潜在的损失并计提坏账准备、确认资产减值等,而税法则不允许扣除这些尚未发生的损失。因为应纳税所得额是在会计利润上予以调整得出的,所以会税差异可能会提供更多关于企业盈余持续性的有用信息(Joosetal.,2000;Mills&Newberry,2001;Manzon&Plesko,2002;Hanlon,2005)。商业银行与一般企业都存在追逐利润、拓宽融资途径等目标。商业银行在金融系统中处于核心地位,其首要目标是利润最大化,吸引更多的投资者和储户,所以必须显示良好的业绩成果。而金融系统作为国家经济的平衡杠杆,必须接受严格监督。根据委托-理论,相对于作为委托人的外部投资者,管理层对企业的实际经营业绩拥有更充分的信息,这种信息不对称可能导致管理层的机会主义行为。为了维护自身利益,投资者有动机对信息进行甄别。对于特殊的金融行业,为了考虑正向和负向的会税差异对盈余持续性的不同影响,本文以我国上市商业银行为研究对象,借鉴Hanlon(2005)的分类方法,将会税差异进行四分位升序排序,将样本分为三组即具有大额正向会税差异的银行、具有大额负向会税差异的银行和具有小额会税差异的银行。关于大额会税差异,尽管投资者难以识别大额会税差异中盈余管理引致的差异和制度性差异所占的比重,但投资者会根据会计利润与应纳税所得额背离的程度和方向进行理性分析。大额正向的会税差异是指企业会计利润远大于应纳税所得额,蕴含了企业可能夸大利润的信息,向投资者传递了企业可能采取激进会计政策的信息,预期未来企业盈余很可能下滑。大额负向的会税差异则是指企业会计利润远小于应纳税所得额,蕴含了企业可能低估利润的信息,向投资者透露了企业可能采用了稳健的会计政策(如加速折旧,计提较多减值准备)。鉴于低估的利润很可能在未来期间因为反转(如折旧已全额计提无法再提,流动资产减值转回)而增加,投资者将对盈余的持续性赋予更高的权重。基于以上分析,提出假设1。H1:大额会税差异为正的银行的盈余持续性低于大额会税差异为负的银行。Mills&Newberry(2001)发现会税差异与粉饰财务报告的动机(比如平滑利润或度过财务危机等)呈正相关关系。在自身经营状况不佳的情况下,商业银行通常会出于平滑利润的动机而进行盈余管理。同时作为资金运动的重要环节,商业银行又要接受层层监管,为了顺利通过监管,也存在盈余管理动机。在盈余管理观下,盈余质量用盈余生成过程中的盈余管理程度来度量,盈余管理程度越高,盈余质量越低,反之则盈余质量高。一般而言,大额会税差异体现了更大的盈余管理程度,预示着较低的盈余质量。商业银行通常对贷款中的不良贷款余额以及贷款损失准备金进行盈余管理,向外界展现出良好的发展前景。一方面,如果通过盈余管理造成了大额正向的会税差异,这会增加所得税税收成本,本期被夸大的盈余未来期间很可能下滑。另一方面,银行可能为了降低所得税税负等原因通过盈余管理刻意低估自身利润,但这可能会失去资本市场投资者的投资,进而降低盈余在未来期间的持续性。总之,不管大额会税差异是正向还是负向的,都可能降低当期盈余在未来的持续性。H2:大额会税差异银行的盈余持续性低于小额会税差异银行的盈余持续性。
二、研究设计
(一)变量的定义
会税差异是指会计利润与应纳税所得额之间的差异。按照差异能否在未来期间转回,会税差异又分为永久性差异和暂时性差异:前者是由会计准则与企业所得税法对同一个经济业务的处理口径规定不同导致的,该差异不会在未来期间转回;后者是指会计准则与企业所得税法对同一经济业务的处理时间规定不同导致的,该差异在未来期间会转回。即随着时间的推移,永久性差异一直存在,而暂时性差异将消失。目前,常用的会税差异计量方法主要有以下三种:基于纳税申报数据、基于财务报告数据、兼用财务报告和纳税申报数据。基于财务报告数据的估计方法是当前衡量会税差异的主流方法,其中包括了永久性差异和暂时性差异。暂时性差异为资产负债的账面价值和计税基础之间的差异。相比于税法规定,企业会计准则有更多的可操纵性,暂时性会税差异揭示了一些关于非税收会计应计项目的可操纵性。学者认为,暂时性会税差异反映了实质性的盈余管理行为(Joosetal.,2000;Phillipsetal.,2003;Hanlon,2005),而永久性会税差异则是由税收筹划行为及会计准则和税法规则之间的差异造成的(Franketal.,2009),难以准确反映盈余质量。因此本文侧重暂时性会税差异。与Phillipsetal.(2003),Hanlon(2005),Huang&Wang(2013)一样,本文用递延所得税费用除以法定税率来计量暂时性会税差异,即暂时性会税差异=(当期递延所得税负债-当期递延所得税资产)/所得税率。暂时性会税差异还可以从方向和额度两个层面来细化研究。在方向层面,如果一个银行当期会计利润大于应纳税所得额时,本文称该银行当期的暂时性会税差异是正的,反之则反。在额度层面,本文将银行暂时性会税差异按照当期期末总资产标准化后,通过四分位升序排序后,分为大额和小额两类。其中,处于最高四分位的被称为大额正向的会税差异,处于最低四分位的被称为大额负向的会税差异,其他被称为具有小额会税差异,表示会计利润与应纳税所得额的差异较小,属于正常的差异水平。
(二)模型的设定
为了验证假设,用四分位升序排序法将标准化后的暂时性会税差异进行四分位升序排序,分为三组子样本:第一组样本是处在最低四分位的所有银行,为具有大额负向暂时性会税差异的上市商业银行,表示为LNBTDt;第二组样本是处于最高四分位的上市商业银行,为具有大额正向暂时性会税差异的上市商业银行,表示为LPBTDt;第三组样本包括其他银行,为小额暂时性会税差异的上市商业银行,表示为SMBTDt。将第三组样本作为对照组,比较三组样本两两之间的盈余持续性。
(三)样本选择和数据来源
本文的研究样本包括2007—2012年我国16家上市商业银行,剔除了缺失值和异常值后,有效样本容量为88。本文的数据主要来源于深圳国泰安公司的CSMAR数据库,部分数据通过手工从相关网站获取。
三、实证结果及分析
(一)描述性统计
列示了所有变量的总体统计指标,可以发现t+1期会计利润的均值、标准差、中位数、最大值、最小值、25%位数和75%位数均高于t期,说明在2007—2012年期间,我国上市商业银行的整体收益呈上升趋势。
(二)多变量回归分析
为了消除异方差的影响。盈余持续性方程的回归模型拟合度较高,R方为0.556。回归结果显示了SPTBIt+1与SPTBIt之间具有显著正相关关系,根据变量统计以及回归结果显示,在样本期间,我国上市商业银行当期会计利润与后一期会计利润呈正相关关系,但二者的均值相差无几,可知商业银行的会计利润遵循均值回转模式(MeanRevertingMode)l,同之前的研究结果一致(Sloan,1996;Xie,2001;Hanlon,2005;林翔,2005)。均值回转是指当一种现象大幅度偏离其历史平均水平时,后期的发展会趋近于历史平均水平。商业银行会计利润遵循均值回转模式,暗示着银行业的会计利润终将向同一利润水平趋近。因为在竞争环境下,当银行行业中某一企业的会计利润大幅度高于行业均值时,如果会计利润是通过盈余操纵而来的,那么后一期的会计利润很可能下滑;如果会计利润是真实的,银行可能为了降低所得税税负等原因通过盈余管理手段平滑利润,进而降低会计利润在后一期间的持续性。反之,当银行行业中某一企业的会计利润大幅度低于行业均值时,在竞争的环境下,为了吸引到更多的投资,企业可能通过盈余管理等手段使未来的会计利润有所提高。会税差异对盈余持续性影响的回归模型拟合优度R方值为0.661。其中,δ3=1.022,δ4=-0.580,δ5=-0.646,δ4>δ5,且均在0.05水平上显著,表明具有大额负向暂时性会税差异的商业银行的盈余持续性高于大额正向暂时性会税差异的盈余持续性。值得注意的是,δ4<0,δ5<0,表明具有大额负向暂时性会税差异的商业银行和具有大额正向暂时性会税差异的商业银行,其盈余的持续性显著低于具有小额暂时性会税差异的商业银行,即具有大额暂时性会税差异的上市商业银行的盈余持续性低于具有小额暂时性会税差异的上市商业银行的盈余持续性。但是,控制变量SIZEt的符号与预期相反,可能的原因是商业银行规模越大,管理成本越高,盈余持续性越低。
四、稳健性检验
当前度量会税差异的主流方法是利用财务报告数据,用当期所得税费用估计应纳税所得额,从而计算会税差异。目前国内有关会税差异的研究中都将永久性差异和暂时性差异作为整体来估计会税差异,鲜有单独通过暂时性会税差异来研究会税差异。为了文章结论的可靠性,本文用主流方法进行稳健性检验,即用永久性会税差异和暂时性会税差异之和估计会税差异,具体的度量方法是:会税差异=会计利润-所得税费用/所得税税率+(当期递延所得税负债-当期递延所得税资产)/所得税税率。回归模型不变,进行回归检验。经检验后,结果与前文结论没有实质性差异,表明本文结论可靠性较好。
五、结论
(一)解决当前商业银行风险性的要求
会计工作的基础职能是反映真实的经济信息情况,所以,在商业银行中会计工作占有重要地位。近几年,随着我国经济的迅速发展,商业银行的规模也在不断扩大,但是由于其经营上的特殊性,以及其在我国国民经济中占有的重要位置,使得其内部会计信息的真实性在整个行业中占有重要地位。目前,我国商业银行的会计管理工作存在着较多的问题,使得银行会计信息的质量和数量都无法满足银行化解与防范风险的需求,面对商业银行会计工作的现状,为了促进商业银行的各项工作顺利进行,降低其经营风险,提高其会计信息的质量与数量,保证其信息的透明度和真实性,需要对会计工作的模式进行现代化改制。
(二)是当前我国商业银行改革发展的必然要求
伴随我国改革开放工作的不断展开,我国商业银行的市场竞争也愈发的激烈,这就要求企业要不断的提升自身产品的服务和品质,做好企业内部的经营管理,提高工作效率,以便突出自身的发展优势。但是由于商业银行提供的产品和服务是同质性的,各个银行提供的产品与服务在本质上存在较大的差距。因此,商业银行要想有效的提高自身的企业竞争能力,就必须要从企业内部管理以及体制改革入手,会计工作作为商业银行内部管理的重要组成,更是银行改革的重点内容。
(三)适应经济全球化的重要举措
我国加入世界经济贸易组织这一举措,标志着我国的经济已经与国际经济相融合,这就要求我国商业银行施行的会计标准要与国际会计标准相协调,古河国际惯例。该做法既能够帮助外国投资者快速有效的了解到我国各企业的财务基本情况、经营发展现状以及未来的内在潜力,还能够为我国企业在国际上的资本市场进行资金筹集带来便利。
二、改善会计工作的模式,提升其化解与防范风险能力的措施
(一)完善会计工作的管理模式
我国商业银行当前的会计管理模式还存在着较多的弊端,这些弊端使得会计工作的职能无法正常发挥,导致商业银行会计管理工作中的许多问题都无法体现出来。因此,要统一商业银行的会计管理模式,实现商业银行会计核算工作的集中管理,以便有效的化解与防范银行的风险问题。所谓集中管理,就是在原有的会计管理模式上,实施深程度的会计核算管理。其主要流程为:银行需要在总行对财务会计进行统一的核算,在统一管理的前提下,设置多个负责处理会计信息数据的中心,一个中心的数据核算处理单位要负责多个基层数据核算处理单位。集中管理体制能够使商业银行实现财务会计的核算与管理工作分离,使得银行总部制定的各项方针指标都能够直接进图基层核算单位,其管理的效力能够渗入到基层之中,保证各分行的会计核算工作都由总行统一管理。这种制度不仅能够防止会计信息、报表等会计数据被篡改,还能够对部分人为伪造的会计数据进行有效的治理,保证会计信息真实可靠,同时,这一制度将商业银行的会计部门进行了有效的统一,极大的提高了银行内部会计工作的效率。
(二)加快会计工作的信息化建设
当今社会是以信息技术为主导的知识经济时代,信息化是当前企业建设的重要标准,因此,我国商业银行会计工作模式也要与信息技术相结合,从而实现会计工作电算化。首先,商业银行进行进行会计工作电算化建设能够有效的提升其会计核算的质量和速度,为银行的经营、管理和监管提供真实完整的会计信息数据,降低银行的管理风险,提升会计工作管理能力与控制风险能力。其次,会计工作电算化,有利于银行实施集中管理体制,可以有效地满足银行会计核算层次上的工作需要。所以,我国商业银行应该加大对于计算机网络信息技术的研发力度,加大对信息技术方面的资本投入,从而促进会计工作信息化的建设的快速发展。
(三)加强会计从业人员培训
会计工作的主体是人,在银行的会计工作中,会计人员是会计信息质量高低、数据真实与否的直接决定者,所以,要想改善会计工作的工作模式,就必须提高会计工作人员的职业素养,做好相关培训工作。第一,要加强对会计工作人员的思想、法规教育,提高其道德素质与职业素养,保证其工作的公正廉洁。第二,加强对会计工作人员的专业知识教育,做好会计工作人员基础知识的培训工作,开展多层次、多方面、多元化的岗位培训班,全面的提高会计人员的业务水平。第三,加强对会计工作主管人员的培训,提高会计主管的业务水平、职业素养以及责任心,同时,在选用会计主管时,不仅要考核其业务水平,会计工作的管理能力以及相关的专业知识,还需要对其责任心、道德素养以及个人品质进行严格考核,从而选出高技能、高素质的会计管理人才。
三、结论
明确商业银行会计风险的成因对于政策和措施的制定有着重大的意义。央行是我国城市性商业银行等金融机构的上级单位,主要负责对金融机构进行金融监管。随着市场经济的发展,金融创新不断涌现,这不仅使央行的监管面临一些新问题和新情况,央行的监管也显得相对滞后和乏力。由于各项法规机制的欠缺,比如凭证、账务处理等,央行对会计制度的执行、人员岗位牵制等与会计风险相关的监管较为薄弱。就内部原因而言,首当其冲的是部分城市商业银行的会计人员风险防范意识不强,不熟悉甚至不了解会计结算操作程序和内控机制,摸不清会计风险的防范重点和目标。很多商业银行的主管会计人员都更侧重于银行业务扩展,而对内控建设和风险防范较为忽视。当前,无论何种性质的单位,在会计工作方面都普遍采取电算化。但是,目前我国城市性商业银行却在电算化会计方面明显缺乏风险防范意识,贯彻相关机制和制度时缺乏严肃性和自觉性。
二、建议及对策
1.树立正确的风险控制观念首先,银行内部的工作人员应当建立全面的、正确的风险防范意识和思想观念。从企业的高层着手,树立起健全的风险控制意识,全面的提升会计风险的防范水准。此外,还应当从银行自身的角度着手,开展定期的培训讲座,通过各种类型知识的讲授以及各种类型案件的分析,以帮助内部的工作人员树立起正确的思想观念,树立起健全的风险控制思想意识,加强对各个环节的掌控,以更加高效的风险处理思想态度,加强系统化的建设。最后,则应当保证内部的工作人员全面的遵守各项规定,所有的项目都应当严格按照既定的程序开展,使得风险得到根本性的控制。
2.建立商业银行会计风险预警体系其次,则应当建立起以商业银行为基准的风险预警体系。在最近的几年之中电子化以及网络化已经逐步成为商业银行发展的全新方向。电子化的应用,为我国商业银行的现代化发展提供了重要保障,是银行建设的关键物质基础。但是在会计风险的预警分析这一层面之中,缺陷相当明显,故在今后的工作当中还应当全面的遵循商业银行不断发展的趋势,加强产品和服务的创新,以控制会计风险。我国城市性的商业银行应当在现代化信息处理基础之上,加快风险预警体系的建设,健全传统的工作机制,将会计核算和风险预警等工作紧密的结合起来,加强对录入数据信息的分析,且加强对整个运作流程的跟踪研究。
3.完善商业银行会计报表体系最后,则应当进一步的完善商业银行的会计报表体系,加强信息的准确性和信息的真实性。一般情况之下相关报表应当可以全面的体现出商业银行在运作过程中存在的风险状况,在比率方面之中,则可以集中性的体现出商业银行的资本风险比率、资本风险比率以及资本充足率等等。最后,在贷款等项目之中,则可以体现出贷款方式的长期、中期和短期等,真正意义上实现对风险信息的分析和处理,以增强商业银行会计信息的准确性、真实性,以正确的态度和思想观念对银行经营的成果进行评价,实现对风险的防范。
三、结束语
1.1结算操作风险
有时由于,商业银行相关工作人员的政治思想工作意识薄弱,操作风险意识的淡化会使银行会计在结算的时候,发生有章不循违章操作的风险。在会计结算时业务之间相互制约机制得不到落实或者,出现了一些漏洞。而相关,抽调会计人员不负责任或应付了事,都会给犯罪分子有机可趁。
1.2内控风险
商业银行内部人员配备,不足或是各机构之间相互制约的机制得不到落实,特别是有的机构,配备的人手不足以随意抽调的,会计人员应负相关的任务。这会使各个级别之间的相互监督,流于形式的不的真正的落实。有的管理岗位的会计从业人员,对待各项检查成了例行公事,是一些内部案件,长期得不到处理。使得商业银行会计的内控风险增加。
1.3经营风险
经营风险经济的全球化和金融市场的发展给我国商业银行的竞争带来了不小的压力。因此,有的商业银行为了应对,使金融市场的发展带来的压力,采取违规经营的方式,使我国商业银行的信贷资产的质量得到下降。同时持有的不良资产的比例再放上生。经营风险则是商业银行在应对,内部和外部的竞争的同时,银行的自我约束机制和内部调控机制没有真正的建立。由于银行的经营不善导致了各种风险聚集的一种表现,不从而引发了这种资金流动,而出现的支付风险和经营风险。
2商业银行会计结算风险的成因
2.1票据的风险
一些商业银行票据市场的重要原因是过度竞争导致商业风险积累。票据市场交易完成由供需双方企业提供纸,是资金的需求者;商业银行提供资金,需求者是纸。只有商业银行仪器的要求,能完成货币供应,否则交易无法实现。
2.2一些清算风险的商业银行
现金管理、业务、人员部署,财务会计,等没有效的管理和培训,他们使用储蓄证书或单位存款开户证明欺诈。假的银行存单,例如,在其他金融机构骗取贷款承诺,或骗取企业供应。
2.3违章操作
商业银行的过程中高度重视业务开发和市场营销,重点经营灵活、方便实用,预防风险的业务系统没有做到未雨绸缪,不仔细考虑安全管理体系,特别是在业务监管开关过程中暴露了许多问题。
2.4不足够关注内部检查
一些商业银行由于缺乏会计人员,会计检查的相关人员通常是在办公室坐班。一些日常业务,办公室主任通常无法正确地进行监督检查。由于内部检查的频率和范围都没有达到一个合理的水平,不能发现结算工作中存在的问题。
3商业银行会计结算风险防范的措施
3.1防范清算风险
树立商业银行会计结算方法防范的意识树立大局观念和进一步增强,会计风险防范的责任,商业银行是社会资金运行的重要组成部分。他承担着全体干部职工的使命。也是我国商业银行提升国际竞争力的要求,所以,商业银行必须要树立牢固的安全意识。及时的清算中心业务运行系统的安全保证,市场的良性发展和金融业的稳定。提升商业银行会计结算风反意识到防范意识,增强其安全性。
3.2防范票据风险
对支付过程当中产生的会计结算的票据要进行检查。各部门要仔细认真的核对票据的真实性,保证无虚拟的商品交易和劳务应供应关系。对申请承诺人进行资格的审查,对客户的经营情况进行监督,并要求商业银行的客户出具委托书,对,收取保证金和手续费的情况进行核查,最后还要防范票据结算的诈骗犯罪行为。
3.3防范结算操作
风险银行应按照决策、执行、监督反馈三个系统相互制衡的原则进行会计结算操作风险管理和内部控制组织体系的设置。会计内部监督系统应当分层次建立,在基层营业机构应当建立实时控制的事中监督系统,在上级会计管理机构应当建立针对基层柜台业务的事后监督机制。银行应变革现有的风险管理系统组织结构,增加关于会计结算操作风险方面的管理内容。
2.4、防范内控风险建立
(一)有助于提升银行的成本核算,提高经营效益。
当前我国金融体制正处于改革的重要时期,发挥管理会计在商业银行的重大作用,应用各种管理会计办法,做好银行的成本核算工作,提高银行的经营效益。
(二)提高商业银行绩效考评科学性。
为了在激烈的市场竞争中站稳脚跟,我国商业银行则一定要寻求一套完善的业绩考核系统,在考核银行系统的经营业绩时要兼顾关键的财务与非财务因素,同时应用严格的奖惩机制。做到以上这些,才能发挥银行不同部门和全体工作人员的工作主动性,保证我国商业银行的健康发展。而管理会计系统中当前应用绩效考核机制较为完善和客观,因此需要进一步发挥管理会计的重大作用,有利于商业银行进行业绩考核工作。
(三)提高商业银行经营管理水平。
依据国外发达国家商业银行发展经验可以得到,管理会计体系在其中发挥着重要作用,有利于管理层做出与自身发展核心业务相符的正确决策,提高银行的经营管理水平。我国商业银行应用管理会计,不但可以有效控制银行日常管理中不同环节的业务绩效状况,而且可以依据银行的总发展目标不断调整自身发展;商业银行可以据此提高经营管理水平,有利于我国商业银行在激烈的市场竞争中处于有利地位,有利于银行在最短的时间内实现经营目标。
二、管理会计在商业银行中的应用策略
(一)实施责任会计制度,加强内部控制。
管理会计的主要责任就是提供各种有效信息给企业管理人员。对于我国商业银行来说,可以推行责任会计制度,依据不同职能部门的职责,能够把商业银行的管理部门分为各种形式的责任中心。应用这种做法,不但可以有利实现银行内部控制目标,而且便于考核不同责任中心的经营效益,有利于调动银行工作人员积极主动工作,有利于银行系统内部形成有序竞争。
(二)实行全面成本管理,健全商业银行成本管理机制。
成本核算管理在管理会计应用中具有重要地位,属于管理会计应用的重点内容。因此,进行全面成本管理是管理会计在商业银行中发挥重要作用的表现。在进行全面成本管理过程中,不但要求科学管理企业成本,而且要求全体工作人员都应在成本管理中发挥作用,才有利于实现经营管理层与基层部门的最低成本目标,才能保证银行的稳定运行。在成本核算管理过程中,全部产品和业务并不能应用一种相同的成本管理方法,应该根据不同金融产品的不同特点,科学确定不同的成本管理办法,才能使商业银行成本管理机制不断得以完善。
(三)应用量本利分析法。
商业银行在管理会计中应用的一种最基本的方法就是量本利分析法,依据盈亏平衡点可以准确确定银行盈利情况。应用量本利分析法,可以在分析银行业务量、成本和利润关系、内在规律的基础上建立数学模型,从而确定盈亏平衡点的银行内部管理做法。商业银行贷款业务在进行预测自身的贷款、资金和利润、成本时全面应用量本利分析法,可以明确相关因素的变动情况,对实现盈亏平衡点的影响各个因素变动对盈亏平衡点的影响情况不同周定成本与盈亏平衡点成正向变动,如果固定成本越高,则营业部门需要达到的盈亏平衡点的存款量也会越高;也就是单位变动成本和盈亏平衡点的变化是正向的。综合收益率和盈亏平衡点的变动是反向的,如果拥有越高的综合收益率,那么营业部门要求达到盈亏平衡点的存款量就会越低。量本利分析法有利于商业银行做出科学决策,是一种应用较为广泛的做法,有利于银行正确处理资金存量和成本费用以及利润之间的关系,在设置储蓄网点、开发新产品、做出经营规划、进行决策和成本控制中发挥着重要作用。
(四)实施战略管理会计。
战略管理会计依据传统管理会计,是将管理会计和战略管理结合在一起,是有效改革传统管理会计的一种做法。以长期性规划为重点,要求做好事前预测分析,依据长远目标和全局利益重视研究企业外部环境,以及竞争对手的状况,主要为了给银行确定长期可持续发展的竞争优势,有利于银行实现长远战略发展目标。战略管理会计将市场开发、新产品开发、新产品定位作为工作重点,利用分析财务信息和非财务信息,在考虑自身拥有的资源和能力的基础上,结合分析客户群体和竞争对手,从而将更加有效的信息提供给企业,确定不同压力。商业银行要求提高客户服务水平,对客户提供个性化服务,所以要求打造新的金融产品和服务项目,以达到不同客户群体的需要。在研究价值链的前提下,确定不同客户群体的种类,明确战略定位,应用成本最小化办法。商业银行的客户包括上游客户和下游客户,每一个客户都是银行的价值链环节,准确确定价值链不同客户群体对银行现实损益和预期损益的情况,利用分析价值链,通过上下游价值链降低成本进一步加大存款范围,从而可以得到更多的上游客户存款,为其提供个性化服务,可以得到更多下游客户的贷款,战略成本管理依据战略角度进行分析成本的不同环节,从而确定成本降低的做法,利用事前预测、分析、控制职能有利于商业银行经营决策者做出正确决策,有利于实现企业的稳定发展,达到利益最大化目标,提高银行的核心竞争力。
(五)加快管理会计基础信息建设。
管理会计要求具有充足的数据信息,但当前很多商业银行信息基础不能满足要求,很多传统会计信息系统,所拥有的会计信息只与财务会计信息有关,而没有重视管理会计的信息;再有,银行不同信息存在于不同的系统和不同的部门当中,因此业务信息不集中,口径不相同,不利于实现信息共享和集中管理。商业银行要致力于提高基础数据质量、推进管理会计应用,大力发展建设财务管理基础能力,使管理会计发展有效进行。
(六)不断提高管理会计人员素质。
为了发挥管理会计的最大作用,商业银行的领导部门应该重视管理会计工作,重视提高管理会计人员素质。实行管理会计是一项长期任务,与商业银行建设成本管理系统、业务流程再造、调整管理模式、改革组织架构等多种过程有关,要求商业银行各级管理部门及时转变工作理念,同时要求商业银行各个职能部门积极参与。重视提高管理会计人员专业素养。由于管理会计工作难度较大,所以要求具备高素质的工作人员。只有重视提高会计从业人员的专业素养,管理会计在商业银行中才能发挥重要作用。基层商业银行在经营过程中,要重视建设高质量的管理会计人才队伍,建立完善的人才培训体系,进行严格的管理会计人员培训。选择培训方式时,可以利用院校进修、以岗代训、岗位交流等做法提高工作人员的专业素养。
三、结语
(一)有助于提升银行的成本核算,提高经营效益
当前我国金融体制正处于改革的重要时期,发挥管理会计在商业银行的重大作用,应用各种管理会计办法,做好银行的成本核算工作,提高银行的经营效益。
(二)提高商业银行绩效考评科学性
为了在激烈的市场竞争中站稳脚跟,我国商业银行则一定要寻求一套完善的业绩考核系统,在考核银行系统的经营业绩时要兼顾关键的财务与非财务因素,同时应用严格的奖惩机制。做到以上这些,才能发挥银行不同部门和全体工作人员的工作主动性,保证我国商业银行的健康发展。而管理会计系统中当前应用绩效考核机制较为完善和客观,因此需要进一步发挥管理会计的重大作用,有利于商业银行进行业绩考核工作。
(三)提高商业银行经营管理水平
依据国外发达国家商业银行发展经验可以得到,管理会计体系在其中发挥着重要作用,有利于管理层做出与自身发展核心业务相符的正确决策,提高银行的经营管理水平。我国商业银行应用管理会计,不但可以有效控制银行日常管理中不同环节的业务绩效状况,而且可以依据银行的总发展目标不断调整自身发展;商业银行可以据此提高经营管理水平,有利于我国商业银行在激烈的市场竞争中处于有利地位,有利于银行在最短的时间内实现经营目标。
二、管理会计在商业银行中的应用策略
(一)实施责任会计制度,加强内部控制
管理会计的主要责任就是提供各种有效信息给企业管理人员。对于我国商业银行来说,可以推行责任会计制度,依据不同职能部门的职责,能够把商业银行的管理部门分为各种形式的责任中心。应用这种做法,不但可以有利实现银行内部控制目标,而且便于考核不同责任中心的经营效益,有利于调动银行工作人员积极主动工作,有利于银行系统内部形成有序竞争。
(二)实行全面成本管理,健全商业银行成本管理机制
成本核算管理在管理会计应用中具有重要地位,属于管理会计应用的重点内容。因此,进行全面成本管理是管理会计在商业银行中发挥重要作用的表现。在进行全面成本管理过程中,不但要求科学管理企业成本,而且要求全体工作人员都应在成本管理中发挥作用,才有利于实现经营管理层与基层部门的最低成本目标,才能保证银行的稳定运行。在成本核算管理过程中,全部产品和业务并不能应用一种相同的成本管理方法,应该根据不同金融产品的不同特点,科学确定不同的成本管理办法,才能使商业银行成本管理机制不断得以完善。
(三)应用量本利分析法
商业银行在管理会计中应用的一种最基本的方法就是量本利分析法,依据盈亏平衡点可以准确确定银行盈利情况。应用量本利分析法,可以在分析银行业务量、成本和利润关系、内在规律的基础上建立数学模型,从而确定盈亏平衡点的银行内部管理做法。商业银行贷款业务在进行预测自身的贷款、资金和利润、成本时全面应用量本利分析法,可以明确相关因素的变动情况,对实现盈亏平衡点的影响各个因素变动对盈亏平衡点的影响情况不同周定成本与盈亏平衡点成正向变动,如果固定成本越高,则营业部门需要达到的盈亏平衡点的存款量也会越高;也就是单位变动成本和盈亏平衡点的变化是正向的。综合收益率和盈亏平衡点的变动是反向的,如果拥有越高的综合收益率,那么营业部门要求达到盈亏平衡点的存款量就会越低。量本利分析法有利于商业银行做出科学决策,是一种应用较为广泛的做法,有利于银行正确处理资金存量和成本费用以及利润之间的关系,在设置储蓄网点、开发新产品、做出经营规划、进行决策和成本控制中发挥着重要作用。
(四)实施战略管理会计
战略管理会计依据传统管理会计,是将管理会计和战略管理结合在一起,是有效改革传统管理会计的一种做法。以长期性规划为重点,要求做好事前预测分析,依据长远目标和全局利益重视研究企业外部环境,以及竞争对手的状况,主要为了给银行确定长期可持续发展的竞争优势,有利于银行实现长远战略发展目标。战略管理会计将市场开发、新产品开发、新产品定位作为工作重点,利用分析财务信息和非财务信息,在考虑自身拥有的资源和能力的基础上,结合分析客户群体和竞争对手,从而将更加有效的信息提供给企业,确定不同压力。商业银行要求提高客户服务水平,对客户提供个性化服务,所以要求打造新的金融产品和服务项目,以达到不同客户群体的需要。在研究价值链的前提下,确定不同客户群体的种类,明确战略定位,应用成本最小化办法。商业银行的客户包括上游客户和下游客户,每一个客户都是银行的价值链环节,准确确定价值链不同客户群体对银行现实损益和预期损益的情况,利用分析价值链,通过上下游价值链降低成本进一步加大存款范围,从而可以得到更多的上游客户存款,为其提供个性化服务,可以得到更多下游客户的贷款,战略成本管理依据战略角度进行分析成本的不同环节,从而确定成本降低的做法,利用事前预测、分析、控制职能有利于商业银行经营决策者做出正确决策,有利于实现企业的稳定发展,达到利益最大化目标,提高银行的核心竞争力。
(五)加快管理会计基础信息建设
管理会计要求具有充足的数据信息,但当前很多商业银行信息基础不能满足要求,很多传统会计信息系统,所拥有的会计信息只与财务会计信息有关,而没有重视管理会计的信息;再有,银行不同信息存在于不同的系统和不同的部门当中,因此业务信息不集中,口径不相同,不利于实现信息共享和集中管理。商业银行要致力于提高基础数据质量、推进管理会计应用,大力发展建设财务管理基础能力,使管理会计发展有效进行。
(六)不断提高管理会计人员素质
为了发挥管理会计的最大作用,商业银行的领导部门应该重视管理会计工作,重视提高管理会计人员素质。实行管理会计是一项长期任务,与商业银行建设成本管理系统、业务流程再造、调整管理模式、改革组织架构等多种过程有关,要求商业银行各级管理部门及时转变工作理念,同时要求商业银行各个职能部门积极参与。重视提高管理会计人员专业素养。由于管理会计工作难度较大,所以要求具备高素质的工作人员。只有重视提高会计从业人员的专业素养,管理会计在商业银行中才能发挥重要作用。基层商业银行在经营过程中,要重视建设高质量的管理会计人才队伍,建立完善的人才培训体系,进行严格的管理会计人员培训。选择培训方式时,可以利用院校进修、以岗代训、岗位交流等做法提高工作人员的专业素养。
三、结语
【关键词】商业银行存贷款利息收入准备金衍生金融工具会计信息披露
中国商业银行现行的会计规范体系形成于20世纪90年代初期,其后,虽历经多次修改和补充,但总体框架并无改变。十年来,中国的金融环境与商业银行的经营机制都发生了巨大的变化,金融企业会计改革已成当务之急。本文将在借鉴国际经验的基础上,就商业银行会计改革中的若干具体问题进行探讨。
一、关于商业银行会计规范体系的框架
据我们了解,改革后的金融企业会计规范体系将有以下特点:一是以新的《会计法》和《企业财务会计报告条例》为基础,借鉴国际惯例,结合我国各类金融企业的特点,制定新的金融企业会计制度;二是在新的金融企业会计制度的基础上,制定统一的金融企业会计科目和会计报表;三是根据现阶段我国商业银行的业务发展情况,完成包括表外业务在内的有利于防范商业银行经营风险、适应现代企业制度要求的银行基本业务会计准则,作为中国企业会计准则体系的组成部分。我们认为上述安排能够满足商业银行现阶段会计改革的需要,并提出如下建议:
1金融企业会计制度与基本业务准则并存的局面是中国现阶段的国情所决定的。前者存在的基础是其更易操作,更易为实务人员所接受。后者存在的基础是其更易为国外投资人与金融界人士所理解和接受,更有利于中国的商业银行融入国际金融市场。从这个意义上讲,两者在本质上应当是一致的,但又应各有所长,以分别适用于不同的场合。
2在形式上,制度与准则应当有所不同。首先,从规范经济业务的范围上看,金融企业会计制度应类似于工商企业会计制度,涵盖被规范企业的所有业务,既包括商业银行特有的存贷款等业务,同时也包括固定资产、所得税等各类企业共有业务。而商业银行会计准则规范的范围则应以商业银行特有的存贷款等业务为主,至于各类企业共有的业务,则可在其他相关准则中加以规范。其次,从规范经济业务的方法上看,制度规定应当较准则更为具体、明确。以应收利息为例,在制度中,应明确规定应收利息符合哪些条件就应当记入当期损益,符合哪些条件则可以不计入当期损益。而在准则中,则只规定商业银行确认利息收入的基本会计政策即可。
3针对商业银行、证券公司、保险公司等不同类别的金融企业制定统一的会计科目和会计报表是必要的。统一的会计科目和会计报表的主要目的是落实金融企业会计制度的各项要求,在满足财政部对商业银行财务状况、经营成果的信息需要的前提下,建议统一会计科目的设置不宜过细。各商业银行在日常核算中,可以根据自身经营的特点与管理要求制定日常使用的会计科目体系,这种会计科目应与统一会计科目建立明确的对照归属关系,其实施应报经财政部批准。
二、贷款与存款业务的会计处理
(一)贷款业务的会计处理贷款是商业银行最重要的业务,因此,有关贷款的详细信息对于会计信息使用者的决策至为重要。贷款的信息是多层次与多维的,从流动性的角度出发,可以将贷款划分为短期(一年内)贷款与中长期(一年以上)贷款;从贷款的发放方式出发,可以将其划分为信用贷款、担保贷款、抵押质押贷款等;从贷款的质量角度出发,可以将其划分为正常贷款、逾期贷款、呆滞贷款和呆账贷款或者按五级分类划分为正常贷款、关注贷款、次级贷款、可疑贷款和损失贷款。
对于贷款的这些分类信息的反映,可以有不同的思路。国外商业银行对贷款一般是充分利用现代大型计算机与数据库,从不同角度以不同分类标准进行详细统计,从而更好地满足银行自身管理的需求。在信息披露时,在资产负债表内按一种分类标准披露贷款信息,贷款的其他分类信息则在报表附注中进行披露。而中国的商业银行则力图在表内披露尽可能多的贷款信息。从资产负债表上看,中国的商业银行对贷款的分类往往是“多维立体”的,既有从流动性出发的短期贷款与中长期贷款的分类,又有从贷款发放对象出发的对公贷款与个人贷款的分类,还有从贷款质量出发的逾期贷款数据。这样的会计信息看似丰富,实际上由于各种分类标准的交叉与混用,反而降低了贷款信息的决策参考价值。
造成上述状况的原因在于中国的商业银行在自己的电子化核算系统中,未能充分地应用现代数据库技术。在考虑如何满足不断膨胀的会计信息需求时,我们能够想到的唯一办法就是增设会计科目。但会计科目的增加是有限的,更重要的是,会计科目对会计信息的分类是唯一的,取此则舍彼。对贷款的核算,应该尽可能应用现代数据管理技术,对其相关的信息要素,可以选取一种最重要的分类标准,按此设置会计科目参与复式记账并在表内加以披露(应该讲,贷款的各种信息都具备决策有用性,但资产负债表最主要的职能是反映商业银行的财务状况,从这一点看,贷款的流动性信息最重要,因此,对贷款的核算,首要的分类标准应当是按流动性将其划分为短期贷款和中长期贷款)。至于其他方面的信息,则利用现代信息库技术,通过设置信息代码进行反映,这些信息代码要素在计算机内进行不同的组合,即可得出不同的分类统计结果。这些结果可在表外披露,以更好地满足银行内部及外部不同信息使用者的不同需求。
(二)贷款利息的会计处理
在2000年以前,按照有关规定,商业银行应根据借款合同按季或按月结息。对于逾期(含展期后)贷款逾期未满半年的,银行应计算应收利息,并纳入当期损益。逾期满半年及超过半年仍未归还的贷款,其应收利息不再计入当期损益,而是在表外进行核算。实际收到的利息计入当期损益。
但关于应收利息的上述政策最近有较大的改变。例如,在财政部所颁发的《公开发行证券的商业银行有关业务会计处理补充规定》(财会字[2000]20号)规定:银行发放的贷款到期(含展期)90天及以上而未收回的,应计利息停止计入收入,转在表外进行登记。其已计提的贷款利息收入在贷款到期90天后仍未收到的,应冲减原已计入损益的利息收入,转入表外进行核算。而在《财政部关于调整金融企业应收利息核算办法的通知》(财金字[2001]25号)中则进一步规定:贷款利息自结息日起,逾期180天(含)以内的应收未收利息,应继续计入当期损益;贷款利息逾期180天以上,无论贷款本金是否逾期,发生的应收未收利息不再计入当期损益,在表外核算,实际收回时再计入损益。对已经纳入损益的应收未收利息,在其贷款本金或应收利息逾期超过180天以后,金融企业要相应作冲利息收入处理。
关于贷款的应收利息是否计入当期损益,可以有不同的处理方法。在大多数国家(例如英国)的商业银行,如果应收利息自结息日起逾期一定期限仍未收回,则可将其红字冲回。在此期限内,如果银行认为该笔应收利息已无收回希望,也可将其在表内红字冲回。而在另一些国家(例如德国)的商业银行,通常将贷款应收利息与贷款本金一并核算。由于贷款应收利息与贷款本金一并核算,因此,对应收利息逾期的处理方式与上述英国等国的商业银行有所不同。其要点是:
(1)在贷款本金到期前,如果银行认为逾期的应收利息仍可以收回,则将其确认为当期损益,并计入损益表。反之,如果银行认为逾期的应收利息很可能收不回,则不再将其确认为当期损益,而是作为待转利息收入项目并在资产负债表上加以列示。
(2)在贷款本金到期后,无论银行认为逾期的应收利息是否有可能收回,均不再将其确认为当期损益,并作为待转利息收入项目在资产负债表上加以列示。
(3)当银行确定逾期的应收利息无法收回时,同时冲减贷款项目中的应收利息部分和待转利息收入项目。
各国商业银行关于贷款利息核算的主要区别在于以什么标准作为应收利息停止计入表内利息收入的标准。在某些国家(如英国),这一标准是贷款的结算日,即只要应收利息在一定期限内未能收回,则应停止将其记入当期损益。而在另一些将应收利息与贷款本金放在一起核算的国家(如德国),这一标准是贷款本金的到期时刻,即只要应收利息在贷款本金逾期或逾期满一定期限后仍未收回,则不再计入当期损益。
在贷款发放期限较短(如三个月)的情况下,上述两种标准的经济后果相差不大。但在贷款期限较长的情况下,在贷款本金到期前,应收利息可能已经长期未能收回,此时,其成为坏账的可能性相当大。如果以贷款本金是否逾期做为应收利息是否应确认为当期损益的标准,则有可能使商业银行虚夸利润,垫付相应的营业税和所得税。从这个意义上讲,我们认为,当应收利息自结算日起达到一定期限仍未收回时,即不再将其确认为当期损益更符合会计的稳健原则。
更进一步,按照财金字[2001]25号的规定,贷款的应收利息需在结息日后180天以上,才不再计入当期损益。相对于其他国家(如英国大部分银行是90天,美国大部分银行则是60天),这一期限似乎过长,事实上,贷款的应收利息在结息日90天后,其收回的可能性已大大降低,因此,对贷款的应收利息,如在结息日后90天仍未收回,则建议不再计入当期损益。
(三)商业银行被动垫款的会计处理
狭义的贷款业务主要是指按照社会的需求,通过贷款协议由银行提供的各类贷款;广义的贷款业务通常还包括商业汇票的贴现以及信用证业务、对外担保、承兑业务过程中由于客户未能按期付款而使银行发生的被动垫款。近年来,银行利用自身信用开展担保、承兑等业务日益增多,相应也承担了一定的风险,这种风险一旦化为现实,则集中体现在银行承兑汇票垫款、信用证垫款及担保业务垫款中,为了充分揭示这种风险,应当要求商业银行将这类贷款性垫款与正常贷款分别核算,同时,对这类垫款应当计提一定比例的准备金。
(四)存款业务的会计处理
类似于贷款,在会计报表中,对存款信息进行多维披露,实际是降低的会计信息的质量。在资产负债表中,应重点披露存款的流动性信息,至于存款其他方面的分类信息,则应在会计报表附注中进行披露。
不过值得注意的是,在会计报表中,中国的商业银行往往将活期存款归为流动负债、定期存款归为长期负债。但由于大量的定期存款期限在一年以内,将其归并为长期负债其实并不合理。有必要规定,定期存款应按存期分别归入流动负债与长期负债中。
三、商业银行准备金的提取问题
(一)专项准备与普通准备
商业银行是一种特殊的企业,其业务对象具有广泛的社会性。对商业银行来说,稳健经营至为重要,而提取准备金则是商业银行稳健经营的最重要手段之一。
商业银行提取准备金应着眼于其总体资产的质量,而不应仅仅针对贷款的质量(只不过贷款在商业银行的总资产中占据重要份额,贷款的呆账准备也相应成为准备金的主要部分)。从这一点出发,我们可以将各国商业银行提取的准备金分为两类:一类是针对特定类别的资产(主要是按照五级分类形成的贷款类别)的可能损失所提取的专项准备金,另一类则是针对总体资产可能发生的不确定损失所提取的普通准备金。
以英国的商业银行为例,其所提取的准备金主要有四种:
(1)专项呆账准备金。英国银行的各分行一般都有一个专门的信贷控制委员会或类似机构,该机构定期对本行的贷款对象进行考察,以分析贷款的质量。一旦该委员会认为某笔贷款的质量存在问题,则通知本行会计部门相应对该笔贷款提取一定的贷款准备金。提取准备金的金额及其与贷款总额的比例视该笔贷款的质量恶化状况而定,其具体提取标准按贷款五级分类执行,大致比例为:正常贷款不提或提取比例低于1%,关注贷款为2%,次级贷款为20%,可疑贷款为50%,损失类贷款为100%.
(2)或有负债与承诺准备金。英国商业银行针对其所承担的或有负债与承诺提取一定的或有负债与承诺准备金,该项目在资产负债表上单独列示。
(3)一般呆账准备金。英国银行的总行每年年底针对一般的信贷风险由总行提取一定金额的一般呆账准备金。
(4)国家风险准备金。是针对某分行的资产(不仅仅局限于贷款)所提取的一种一般准备,视各分行所处国家经济环境确定提取金额与比例。由总行财会部门负责提取。
在上述四种准备金中,前两种属专项准备,第四种属普通准备,第三种的性质界于专项准备与普通准备之间,姑且将其归于普通准备。
专项准备金与普通准备金的划分对商业银行而言有着重要意义。任何一家商业银行,其资产(主要是贷款)的损失有些已经显现,但尚未最后实现,对这类资产损失有必要提取一定的专项准备。同时,银行的那些现在看起来没有问题的资产同样存在着发生潜在损失的危险,这种潜在损失具有较高的不确定性,难以确定应提多少专项准备,而提取普通准备则是一种较好的办法。普通准备与专项准备相结合的体系既考虑了特定资产所存在的实际风险,又考虑了总体资产所存在的潜在风险,充分体现了稳健经营的要求。这种准备金制度体系已成为国际金融界的主流,也应当成为我国商业银行准备金制度改革的未来方向。
从计算资本充足率的角度看,按照巴塞尔协议的规定,普通准备由于与特定资产的损失无关,因此具有资本的性质,可以作为附属资本参加资本充足率的计算,但专项准备则由于与已基本形成的特定资产的损失相关,不应参加资本充足率的计算。另外,从税务的角度看,专项准备一般可以免征所得税,而普通准备则不免税。例如在英国,商业银行提取的专项贷款准备与或有负债与承诺准备可计入成本以抵减纳税所得,但一般呆账准备与国家风险准备除特殊情况外,均应进行纳税调整,不得抵减纳税所得。
(二)关于中国商业银行准备金制度的探讨
中国商业银行的准备金制度经历了两个阶段。在2000年以前,这一制度的要点可概括如下:
(1)准备金主要分为三种,贷款的呆账准备金、应收利息的坏账准备金与投资风险准备金。
(2)贷款的呆帐准备金按年末贷款余额的1%与上年末呆帐准备金余额之间的差额提取,坏账准备按年末应收利息余额的一定比例提取,投资风险准备则按年末投资余额的一定比例提取
从2001年起,中国商业银行的准备金制度发生了较大变革,其要点如下:
(1)商业银行建立统一的呆账准备制度,提取呆账准备的资产包括贷款、贴现、垫款、同业拆借等项目。商业银行不再提取坏账准备和投资风险准备,不再单独申报核销坏账损失和投资损失。
(2)商业银行可以根据提取呆账准备的资产的风险大小确定呆账准备的计提比例。呆账准备期末余额最高为提取呆账准备资产期末余额的100%,最低为提取呆账准备资产期末余额的1%.
上述两套准备金制度体系的共同特点是对普通准备与专项准备不作严格区分。在2000年以前所执行的准备金制度中,坏账准备与投资风险准备可以视作针对应收利息和投资项目的专项准备。而贷款呆账准备金的性质则较难界定。从提取方法上看,它与贷款的总量相关而与具体贷款的损失无关,应属普通准备。但从其核销的规定上看,其作用实际主要是弥补特定贷款的损失,应属专项准备。这种制度的最主要的后果是,由于目前大部分企业经营状况不佳,中国的商业银行实际承担着很高的风险,不良贷款占贷款余额的比例远高于1%,因此,商业银行按1%的比例提取准备金,其准备金充足性受到很大影响,不利于商业银行的稳健经营。
2001年以后的准备金制度从总体上讲较以前大大前进了一步,起码从制度安排的角度看,允许商业银行根据资产的实际质量自主决定准备金的提取数量。在新的制度安排下,呆账准备期末余额最高为提取呆账准备资产期末余额的100%,最低为提取呆账准备资产期末余额的1%,而提取准备的对象又包括了商业银行的各项主要资产(而不是仅局限于贷款),所以,此时的准备金实际包含了普通准备与专项准备。既然所有的债权性资产都应至少提取1%的准备,这部分准备的实际性质与普通准备十分类似。而各项债权性资产在此基础上,应视其风险程度增加计提最高至100%的准备,这种在1%的基础上另行提取的准备的性质可以算作专项准备。
有一种观点认为,不对普通准备与专项准备进行严格划分,可以使商业银行将所有的准备都算作普通准备纳入资本充足率的计算,从而有利于提高中国商业银行的信用等级。但事实上,这样做可能并不合适。如果将所有的准备都作为附属资本,资本充足率固然提高了,但另一方面,这是不是意味着中国的商业银行不提专项准备了呢?如果让人产生这样的误解的话,实际是得不偿失。既然加入WTO后,中国的商业银行准备更积极地融入国际金融界,那么尊重国际惯例,遵守国际通行的游戏规则,可能对我们更为有利。如果想提高资本充足率,采取一些其他方法,例如允许商业银行发行一些长期债券或增加利润的自留部分比例等可能效果更好。与国际惯例相背,将专项准备与普通准备混在一起计入附属资本并非最优选择。
综上所述,我们建议,对2001年新的准备金制度进行适当的修改。修改要点如下:
1规定商业银行应提取普通准备,其数额为商业银行主要资产(包括贷款、同业拆借和投资)的1%.
2规定商业银行应提取专项准备,包括按贷款的一定分类标准提取的呆账准备,针对固定资产提取一定的固定资产减值准备,针对投资提取一定的投资风险准备等。
(三)商业银行准备金制度改革应注意的几个问题
1准备金制度可以一步到位与国际惯例接轨,但准备金的实际提取要真正做到与国际惯例接轨则需要一个过程。中国的商业银行资产质量不高,但冰冻三尺非一日之寒,问题不可能在一天内解决。按照目前商业银行的不良贷款水平,如果完全按贷款的内在损失计提呆账准备,估计应提取的呆账准备将是现有呆账准备余额的若干倍。在现阶段,这将大大超出商业银行的实际承受能力,使其经营难以为继。同时,也会造成商业银行的巨额亏损,损害我国商业银行的对外形象,进而有可能影响正常的金融秩序。因此,改革后的贷款准备金制度的实施不宜一步到位,而应确定一个过渡期,通过渐进的方式逐步实现。
2在过渡期内,应当允许商业银行在兼顾质量与效益、短期利益与长期利益的前提下,按照先优质贷款后劣质贷款、先增量贷款后存量贷款的原则,先在部分资产质量较好的贷款品种(如个人消费贷款)以及新发放的贷款中推行新的准备金计提制度(即提取专项准备),待时机成熟时,再对全部风险性资产计提专项准备。
3关于贷款专项准备的提取方式,可以有两种选择。一种是以贷款的五级分类为基础计提专项呆账准备,另一种则是以“一逾两呆”为基础计提专项呆账准备,两种选择各有千秋。“一逾两呆”是按银行账面反映的贷款资产的实际状态进行的资产分类,直观性强,易于操作,主观成分低。五级分类则是从企业经营管理、资产负债、现金流量、抵押保证等多方面对贷款风险程度做出的综合分析判断,是较为科学的定性分析方法,也是国际通用的方法。但这种分类方法对分类人员的业务素质要求较高,容易出现较大的人为误差。因此,如以五级分类作为呆账准备金的计提基础,商业银行必须建立一套相应的内部管理制度,要按照岗位职责分离、权限分级控制的原则,通过初分、复审、终审等环节合理确定贷款分类结果。同时,为确保分类结果的客观性,可以考虑引进外部审计制度。四、衍生金融工具的会计处理我国一些主要的商业银行出于资产负债管理的需要或客户的委托,已经开始在国际市场上从事衍生金融产品交易。到目前为止,关于衍生金融产品的会计处理与信息披露国内尚无统一的规定,各商业银行对其的会计处理各不相同。
衍生金融产品的会计问题是一个国际难题。其焦点主要有二:衍生金融产品是在表外披露还是在表外披露,是否可以与公允价值进行计量。另外,是否应用套期会计(即基于套期目的的衍生产品的损益是否以及如何与被套期项目的损益相配比),也争议颇多。下面依次对这些问题进行分析。
11998年底,国际会计准则委员会通过了《国际会计准则第39号-金融工具:确认和计量》,该准则要求在资产负债表上确认包括衍生工具在内的金融资产和金融负债。目前中国尚无关于衍生金融工具处理的统一要求,有些银行将所有的衍生金融产品交易都放在表外核算,另一些银行将部分衍生金融产品(如远期外汇合约)放在表内核算,将另一些衍生金融产品(如期权)放在表外核算。从长远看,比照国际会计准则的要求,将衍生金融产品在表内确认并在当期损益中确认公允价值的变化是该领域会计的发展方向。但是,从总体来看,我国衍生金融工具市场的发展尚处于起步阶段,衍生金融工具交易基本上都是以套期保值为目的,且委托商业银行在国际市场进行,在表内确认衍生金融产品的要求尚不十分迫切。另一方面,对于衍生工具会计处理的规范要求,我国目前基本是一片空白,在缺乏这方面经验的条件下,一步到位地要求在表内确认衍生金融产品,可能会存在一定的风险。据了解,目前大多数的国家对衍生金融产品在会计上仍是以披露为主。因此,先要求商业银行在表外披露衍生金融工具,并对其披露方式进行规范,待积累一定经验后,再借鉴国际会计界在该领域的最新成果,在表内确认衍生金融产品,可能是一个更稳妥的选择。
2就商业银行范围,从技术的角度看,采用公允价值对衍生金融工具进行计量是可行的。国内从事衍生金融产品交易的主要商业银行都有自已的针对衍生产品的实时信息管理系统,可以做到按市价或者一定的计算公式对衍生金融产品进行估值。如果在表内确认衍生金融产品,则这种估值的变化应立即计入当期损益。如果在表外披露衍生金融产品信息,则公允价值的变化可以不计入当期损益,但有必要进行披露。
3从提高会计信息的相关性的角度看,应用套期会计是必要的,这样可以更好地将商业银行降低金融风险的努力体现出来。但从实务的角度看,套期会计的应用相当复杂。首先,商业银行在风险管理过程中,对套期的应用较为灵活,在很多情况下,套期工具与被套期项目之间难以找到明确的对应关系。其次,各种被套期项目的损益确认时间各不相同。比如说,在商业银行普遍应用的外币分账制下,如果被套期项目价值的变动产生于汇率的波动,则这种价值的变动是包含在当期损益中的。如果被套期项目价值的变动与汇率无关,则这种变动要到被套期项目交易实现时才能计入当期损益。综合上述情况,建议在应用套期会计时,一方面应原则上规定套期项目的损益应与被套期项目的相关损益同时确认,另一方面在表外附注中,要求商业银行对衍生金融工具公允价值的变动不仅应进行披露,还应进一步披露其中属于套期项目的有多少,套期项目的公允价值变化中,已在表内确认为当期损益的有多少,递延确认为损益的有多少。
五、商业银行会计信息披露制
度商业银行会计信息的披露包括会计报表信息披露和会计报表附注信息披露。就目前而言,前者较为规范而后者相对薄弱。因此,本文将重点讨论后者。
(一)现阶段商业银行会计信息披露的原则
按照我国《商业银行法》的有关规定,商业银行应当于每一会计年度终了三个月内,按照人民银行的有关规定,公布其上一年度的经营业绩和审计报告。至于上市银行,则应执行证监会“公开发行证券公司信息披露编报原则第2号———商业银行财务报表附注特别规定”。从总体上看,迄今为止,除上市银行外,中国的商业银行并没有进行全面的信息披露的义务。
从国际金融界的角度看,加强信息披露,进一步提高商业银行的透明度已是大势所趋。2001年1月16日,巴塞尔委员会了新资本协议草案第二稿,该协议将于2001年底正式,初步定于2005年正式实施。相对于旧的巴塞尔协议,新协议除了资本充足率的要求外,更进一步提出了资本充足性的监管约束和市场约束两项内容。巴塞尔委员会认为,市场具有迫使银行有效而合理地分配资金和控制风险的作用,市场奖惩机制可以迫使银行保持充足的资本水平。但是,有效的市场约束对银行信息披露制度提出了更高的要求,只有信息准确、全面、及时,市场参与者才能准确判断银行抵御风险的能力。为此,新的巴塞尔协议要求,银行在一年内至少披露一次财务状况、重大业务活动及风险度、风险管理状况,具体指标主要包括资本结构、风险敞口、资本充足比率、对资本的内部评价机制以及风险管理战略等。
但是,从另一个角度看,商业银行的信息披露制度又受到商业银行自身的治理结构、经营水平等的制约,同时,商业银行信息披露的内容与程度还要与一国的市场化程度相适应。目前,我国正处于向市场经济转轨的阶段,而由于历史原因,中国的商业银行距离真正意义上的商业银行仍有差距,因此,在规范商业银行信息披露的同时,必须考虑这种信息披露对其国际金融活动能力的影响。
综上所述,在现阶段,应逐步的、分阶段的推进商业银行会计信息披露,并注意把握以下原则:
1对上市银行与非上市银行应制定不同的披露标准。对上市银行,其信息披露将以证监会“公开发行证券公司信息披露编报原则第2号———商业银行财务报表附注特别规定”为基础,而对于非上市银行,则应针对其特点和监管要求另行制定相应的报表附注规定。
2应先制定有关资产质量、或有事项与衍生金融产品等方面信息披露的标准,后制定有关风险控制方面信息披露的标准。
在现阶段,会计信息的表外披露应更多着眼于以下两方面的情况:一方面,商业银行会计信息的使用者需要的是能够从多个角度反映商业银行财务状况或经营成果的信息,而表内的信息只能从一个角度满足这种需要。例如,对贷款信息,表内如选择从期限结构的角度对其进行披露,则贷款质量、行业分布等信息将不宜再在表内披露,否则将引起分类上的混乱。另一方面,较之一般的工商企业,商业银行存在着大量的中间业务、或有事项和衍生金融产品,这些信息的披露对于外界更好地对银行的状况进行评估是十分重要的,但限于会计理论关于资产、负债确认的现行基础,这些项目难以在表内进行确认,因此只能选择在表外进行披露。
至于新巴塞尔协议要求的对资本的内部评价机制以及风险管理战略的信息披露,对现阶段的中国的商业银行来说难度太大。当前,我国商业银行对信用风险的管理才刚刚步入正轨(贷款的五级分类自2000年开始才纳入商业银行信贷监测和考核范围),利率风险与操作风险的控制基本上没有考虑,只有当中国的商业银行完成从信用风险管理向全面风险管理的转化后,才有可能制定一个合适的相关信息的披露规范。
3区别银行信息对内对外披露的频率。商业银行会计信息对外披露的频率每年至多两次,即半年和一年。而对财政部、人民银行等信息使用者的披露频率则可以视实际需要更为频繁一些。
(二)商业银行会计信息披露的主要内容在现阶段,对于商业银行来说,其在会计报表附注中,主要应当披露如下信息:
1会计政策。主要包括以下方面:
(1)说明计提准备金的范围和方法。应分别指出根据余额一定比率计提的一般准备和根据个别贷款的实际情况提取的专项准备的提取方法。
(2)对于利息收入的确认方法。要特别说明在什么情况下应收利息确认为表内收入,什么情况下应收利息不再确认为表内收入。
(3)说明各项投资(特别是证券投资)的计价方法。
(4)对于衍生金融工具,应说明其计价方法。采用公允价值的,要说明对公允价值的变动的处理方法。
2资产质量状况。主要包括以下方面:
(1)按信用贷款、保证贷款、抵押贷款、质押贷款分别披露不同期限的短期贷款和中长期贷款。
(2)按信用贷款、保证贷款、抵押贷款、质押贷款披露逾期贷款的期初数、期末数。
(3)按信用贷款、保证贷款、抵押贷款、质押贷款披露呆滞贷款期初数、期末数。
(4)按信用贷款、保证贷款、抵押贷款、质押贷款披露呆帐贷款的期初数、期末数。
(5)按贷款的五级分类分别披露其期初数、期末数。
(6)贷款按地区、行业和贷款对象的集中度信息。
(7)披露呆帐准备的期初数、本期计提数、本期转回数、本期核销数及期末数。
(8)披露逾期的拆放同业及其他金融性公司中的期初数、期末数。
(9)对于非生息资产,如其他应收款、其他资产等项目,如数额较大,应披露其具体构成情况。
3资产与负债的期限结构。按到期日的一定标准(如三个月、六个月、一年、一至三年、三至五年等)披露贷款、证券投资等主要资产与存款等主要负债的期限结构。
4可能构成损失的或有事项。商业银行应披露可能构成损失的或有事项的金额,包括:银行承兑汇票、保函、开出信用证、贷款承诺、向其他商业银行转贴现票据或向人民银行再贴现票据以及其他有追索权的资产销售项目。
5汇率风险的影响。商业银行应披露按币种列示的资产负债情况,特别要按照偿付货币披露外债金额,以便于评估其所面临的汇率风险。
6衍生金融产品。商业银行应按衍生产品种类,根据合约期限(按一年内、一年到五年、五年以上等)分别反映各种衍生金融工具的合约价格、会计期初市场价格、会计期末市场价格;按会计期末市场价格计算的银行在各种衍生金融工具上的盈亏。对用于套期保值目的的衍生金融工具应单独进行披露。
主要参考文献
1刘玉廷。关于金融企业会计改革的几个问题。会计研究,2001;6
2陆德民、王鹏。会计披露与金融危机。会计研究,1999;8
3国际会计准则委员会。国际会计准则2000.中国财政经济出版社。北京。20004
4财政部。公开发行证券的商业银行有关业务会计处理补充规定(财会字[2000]20号)。北京,2000
1997年东南亚金融危机,给危机国和周边国家国民经济所造成的灾难,引起了各国银行监管部门对银行风险的高度重视。中国人民银行也于当年制定了《加强金融机构内部控制的指导原则》,2002年又对该指导原则进行了修改和完善的基础上了《商业银行内部控制指引》,旨在进一步指导和促进我国商业银行建立更加有效和完善的内部控制制度。为了进一步促进商业银行不断完善公司治理结构,2002年又相继下发了《股份制商业银行公司治理指引》和《股份制商业独立董事和外部监事制度指引》;同年又下发了《商业银行信息披露暂行办法》,要求商业银行加强信息披露,强化了商业银行内部控制的外部监督。2004年底中国人民银行又了《商业银行内部控制评价试行办法》,为规范和加强对商业银行内部控制的评价,督促其进一步建立内部控制体系,健全内部控制机制提供了总体的指导。
通过努力,我国国有商业银行内部控制制度建设和执行情况已有了较大的改善。主要表现在:内控优先意识有所增强,内部控制环境得到一定改善;按照内部控制原则和防范风险的要求,调整和完善了组织结构,新建和修改了大量的业务规章制度和操作流程,并建立了风险管理制度、贷款质量五级分类制度和审填的会计制度,风险控制措施正逐步完善;普遍建立了相对独立的统一管理的内部稽核体系,对规章制度合理性和经营活动合规性的反馈、纠正机制正在形成。但是,我国国有商银行内部控制能力与现代商业银行相比,还有着较大的差距。
2我国商业银行内部会计控制建设存在的问题
我国商业银行现有的内部会计控制制度在制度设计和实际操作方面,还存在着不少的问题,主要表现在:
(1)对内部会计控制制度认识不够。尽管内部会计控制制度在审计等领域的运用广为人知,但从银行经营管理的角度看,不少人对内部会计控制制度的内容知之甚少,对其在商业银行中的作用则存在着不少误区。有些商业银行把内部会计控制机械地理解成各种规章的制定、装订和汇总,认为做了建章立制方面的工作,就等于建立了内部会计控制机制;有的商业银行虽然在理论上比较重视内部控制制度的建设,但表现在实践中则发生了背离。如在把握内部会计控制与业务管理、内部控制与经营风险、内部控制与自身发展的关系上,认识上存在着偏差,管理上不够规范,有的甚至把内部会计控制与发展、内部会计控制与经济效益对立起来。
(2)内部稽核缺乏权威性。我国国有商业银行稽核工作长期做法是对同级行长负责,内部稽核实质上是作为同级行长领导下的一个职能部门,机构、人事、工资不能保证其相对独立性,从而扮演了一个既是经营利益的受益者,又是违规行为的查处者的双重角色,因而很难保证稽核监督的公正客观。另外,稽核部门不仅要履行同级行长赋予的职责,而且对查出的问题不经请示不能上报,没有自行解决问题的权利。这样一是不能对由于行长决策失误造成的损失进行有效的监督;二是不能对查出的问题进行及时的处理和纠正,从而无法保障内控制度的贯彻落实,无法真正行使其权力和职责,软化了内部控制的作用。从总体上看,我国国有商业银行的内部稽核人员不足,力量相当薄弱,谈不上强有力的内部稽核监督机制。加之稽核工作多以事后检查为主,起不到查错防漏、纠正违规、强化管理、控制风险的作用,事前预防能力较弱。
(3)内控系统缺乏有效性。国有商业银行的会计内控制度从条文上看虽然数量较多,覆盖面较广,但相互之间协调性、配套性、制约性差,因而有效性较差。从岗位设置上看,虽然对岗位职责都有明确的规定,但因数量庞大、要求复杂,会计内控与人员编制、经营效益等因素有很大距离,往往很难落实;从工作流程上看,虽然单项业务规章制度比较严密,但由于会计业务是综合性复合型业务,往往导致整个业务操作过程的综合管理、动态控制难于落实。
(4)内控手段缺乏先进性。我国国有商业银行业务操作的电子化己有很大发展,但目前,大部分稽核检查和各类业务监督活动基本上停留在手工查帐的水平上,缺乏运用高科技方法作为风险控制手段。同时,如何有效地控制高科技所带来的风险,如对电脑业务、信用卡业务、网上银行业务等的控制等,这给内控工作提出了新的课题。
(5)内控观念滞后。商业银行对于如何完善内控机制,准确把握内控与管理、内控与风险、内控与发展的关系等问题上,还存在着管理不规范、法人自控不力、内控制度与对银行从业人员的约束力随着其职位的升高而减弱等问题。这些问题又突出地表现在商业银行的经营思想上,长期以来,商业银行奉行规模扩张的经营指导思想,向商业化转轨之后,树立了利润目标型的经营思想,提出了“利润最大化”这一目标。银行在经营中过分追逐利润目标的完成,不仅忽视了银行经营的社会效益性,也忽视了银行风险防范和银行企业形象建设,这就使本来就不太健全的内控制度失去效能。
(6)人员素质较低。商业银行会计人员素质的高低,直接影响着各项业务处理的质量,高业务素质的会计人员不仅是会计内部控制的基础,而且可以有效弥补内控制度的不足。随着综合业务处理系统的推出和电子化的飞速发展,商业银行会计内控队伍素质不高,已成为制约商业银行发展的桎梏。在许多单位,会计人员队伍规模庞大,层次结构不合理,岗位配置与业务工作需求不相适应,整体素质偏低。一些重要岗位也由于长期不轮换,使银行会计人员不能熟悉更多的银行业务,达不到内部控制与管理的要求。
3强化我国商业银行内部会计控制的对策
(1)提高对内部会计控制的意识。中国人民银行在制定并颁布的《进一步加强银行会计内部控制和管理的若干规定》中指出:必须把增强风险防范意识,加强内部管理控制作为一项长期任务来抓,各行行长要重视和支持会计内部控制和管理。主管行长要对行长负责,加强检查指导;会计主管要对主管行长负责,督促制度落实;一般会计人员要对会计主管负责,自觉执行会计操作规程。下级行要对上级行负责,认真落实各项会计内部控制制度;上级行要积极创造条件,为下级行落实会计内部控制制度提供保障。只有从意识上对内部会计控制重视,才能积极主动地建立健全内部会计控制制度,为商业银行的经营活动进行有效的监督与控制。
(2)加强会计人员培训,提高会计人员的整体素质。会计人员是制定及执行内部会计控制制度的主体,因此,只有建立一支业务素质较高的会计人员队伍,才有可能保证内部会计控制制度的建立及有效执行。《进一步加强银行会计内部控制和管理的若干规定》对有关会计人员的资格及业务水平提出了具体的要求,如:会计主管必须具备较高的政治、业务素质,掌握计算机操作和管理知识;其他会计人员要具备良好的政治、业务素质,持会计证上岗。这些具体要求的制定,使得对会计人员的任用及考核提供了必要的依据。
(3)构建内部控制制度的总体框架。根据银行业务特点和风险控制需要,应建立内部控制系统,如管理系统、资金计划系统、会议控制系统、人事教育控制系统、筹资风险控制系统、信贷资金风险控制系统、外汇业务控制系统、信用卡业务控制系统、计算机风险控制系统和清算风险控制系统等等。应制定并严格执行会计业务操作规程,如严格执行会计业务操作规程;会计凭证必须按规定编制和传递;手工核算必须坚持综合核算和明细核算双线控制的原则;计算机处理会计业务必须制定和执行严密的管理规定和操作规程,与会计业务有关的软件必须由会计部门提出需求,并经会计部门测试认可后方能使用;同城票据交换必须完善管理控制制度;各项业务的账务处理必须遵守相应的会计核算手续等等。(4)制定行之有效的内部会计控制业务流程。银行的内部会计控制制度是经济业务发生时执行并发挥作用的,因此,根据经济业务的实际,制定切实可行的业务流程,是会计人员及有关的监督管理人员可以在经济业务发生时及时有效地进行内部会计监督的必要前提。
(5)制定并严格执行岗位责任制及岗位轮换制。要严格按照会计制度的岗位设置要求,配备足够的会计人员,按照相互制约的原则明确工作权限和岗位责任,禁止越权处理会计业务。错账更正、大额支付等重要会计事项以及在工作时间外进行的任何账务处理,必须经过会计主管核准。应用计算机处理会计业务,操作人员(系统管理员、记账员、复核员)必须严格按照规定权限进行操作,个人密码要定期或不定期更换,防止失密。实行重要岗位的定期轮换,联行、记账、同城票据交换、财务等重要会计岗位人员要定期轮换,不搞一贯制。
(6)健全内部会计控制的监督体系。监督评价与纠正是商业银行董事会、高管层、业务部门定期对内部控制的制度建设和执行情况进行回顾和检讨,并根据国家法律法规、金融监管规章的变化、银行组织结构、经营状况以及市场环境的变化进行修订。是商业银行对其经营管理活动进行监督评价与纠正的监控机制,也是对内部控制的再控制。应当建立健全总行稽核派驻制度,将下一级的稽核部门作为上一级行的派出机构,稽核人员纳入上级行的管理,使稽核部门处于比较超脱的地位,确保稽核监督部门在组织体系上具有独立性,在处理与被稽核监督对象的关系上具有超脱性,在稽核查处工作上具有权威性,真实反映发现的问题,起到对下级行行长的监督制衡作用。要充实和加强内部稽核监察人员力量,内部稽核人员,应该有很高的理论水平、政策水平、品德素质和实践经验,才能将稽核监督工作落到实处,从而充分发挥内部稽核监督的职能作用,使内部稽核部门成为加强内部控制的一支重要力量。
总之,内部会计控制对商业银行加强管理、堵塞漏洞起着重要的作用,商业银行如何建立健全内部会计控制制度并保证其有效地实施,是商业银行的一项重要的工作,也是商业银行防范风险、提高经济效益的有力保证。
参考文献
[1]王允平,王尔康.我国应重视商业银行会计管理和会计控制[J].中央财经大学学报,2005,(7).
[2]何叶.关于完善银行基层会计内控机制的思考[J].会计之友,2006,(4).
[3]李彦平.浅论商业银行会计内部控制[J].武汉金融,2005,(6).
[4]杨平波,刘淑萍.关于强化国有商业银行内部控制的思考[J].湖南商学院学报,2003,(11).
关键词:商业银行;会计信息披露;内部治理
随着资本市场的不断放开,以及我国银行业自身的创新和改革,商业银行的力量不断壮大起来,除了人们熟知的五大国有商业银行,十二家股份制商业银行、一百多家城商行也在迅速成长,为人们的生活提供着便利和保障。商业银行是金融市场的核心,创造信用、调节经济的职能决定了商业银行不同于一般的企业,高风险、高流动性的性质决定了会计信息的披露是商业银行的应尽的义务,而完善的会计信息披露制度不仅能保护投资者的利益、降低风险,更能促进银行自身的发展,对经济的发展有着重大意义。
一、商业银行会计信息披露概述
商业银行会计信息披露是指商业银行依法定期或不定期地向外界公开自身的经营状况、财务信息、管理人员的信息等。商业银行是以信用创造的方式来调节经济,存在着不同于一般企业的经营风险,商业银行的会计信息披露的内容主要从风险性、流动性、效益性三个方面入手。披露资本充足率、风险准备金等的情况可以有效控制风险,公布银行的利润情况、资产收益率、成本收入比等可以保障投资者的利益,而披露其存款来源及波动情况可以保证其资金的流动性,完善、充分、透明的会计信息披露有助于维持整个金融系统的稳定。会计信息的披露有两种基本模式:强制性披露和自愿性披露,强制性披露指商业银行基于法律法规的最低要求公布的相关会计信息,包括财务会计报告、公司治理情况、风险管理状况、年度重大事项等事项,可以减少金融舞弊现象,促进资源的合理配置。自愿性披露是指商业银行除强制性披露的信息之外,出于提升公司形象、吸引投资者等目的主动披露更多的企业会计信息。目前我国采用以强制披露为主、自愿披露为辅的形式,既符合巴塞尔协议的精神,又以成文的方式限定了商业银行应履行的义务。
二、商业银行会计信息披露中存在的问题
伴随着全球化的脚步,我国商业银行的会计信息披露制度也越来越完善,从内容单一到种类多元,慢慢在与国际接轨,尝试着摸索出既符合我国国情,又与巴塞尔协议精神相一致的披露制度。但是,我们还要清醒地认识到,与发达国家相比,由于我国商业银行的会计信息披露起步较晚,在摸索中仍然存在很多问题,我们必须取长补短,以完善现有的披露制度。1.披露内容不全面。伴着改革开放的进程,商业银行的表外业务如金融衍生工具等的业务越来越多,在互联网金融的冲击下,商业银行的业务也越来越复杂。而我国商业银行的会计信息披露仍然停留在在传统的阶段,以披露财务信息为主,很少涉及非财务信息,而以商业银行的预测性信息、管理部门对非财务信息的分析为代表的非财务信息才是投资者真正关心的决策信息,从侧面反映了商业银行真实的经营状况。目前,商业银行对表外业务的信息披露也仅仅停留在表面,以建设银行为例,下图为建设银行2015年财务报告中有关表外业务的信息披露,该表格仅仅提供了各项表外业务的总体数据,缺少可分析的具体风险信息,这就使得投资者很难从简单的信息中获取有效的投资信息。2.披露内容不真实。商业银行的会计信息编制主要由其自身的会计工作人员来完成,所披露的会计信息质量取决于其会计工作人员的职业素养,但作为商业银行的员工,往往会计工作人员很难做到完全真实,从自身利益角度,很可能会不谨慎地偏向选择可能导致高估利润的会计核算方法、会计政策。而导致公之于众的会计信息不能够真实准确地反映该银行的盈利情况,披露内容的不真实不仅仅会带来一定的会计风险,为企业本身带来负面影响,因为商业银行的特殊性,不真实的会计信息容易导致风险被错估,甚至可能为经济体系带来不可逆转的金融危机。3.会计信息披露的标准不统一。目前,我国涉及商业银行会计信息披露的法律法规有《公司法》、《商业银行法》、《证券法》、《银行业监督管理法》、《上市公司管理条例》等,规范性文件主要有《商业银行信息披露办法》、《上市公司信息披露管理办法》等,商业银行在信息披露工作中需要遵循以上法律法规、但是在众多规章制度中,存在着许多不一致的地方,同时,我国商业银也分成了几大类,部分上市商业银行还需遵循上市公司的披露标准,导致不同的银行选择的披露标准不同,同一时期不同商业银行披露的会计信息可比性大大降低。由于多部法律之间的衔接不完整,给商业银行提供可了自由发挥的空间,可以有选择地进行信息披露,不利于投资者了解真实的经营状况。
三、有关商业银行会计信息披露制度的改进建议
1.提升投资者对会计信息的需求。商业银行的会计信息披露对商业银行和投资者来说形成了一个供求关系,通过提升投资者的素质,使其主动关注商业银行的会计信息,从根本上拉动会计信息的需求,随着投资者素质的提高,其对会计信息的质量要求也随之提高,这样,供需双方可以建立互动,商业银行通过主动征询投资者的意见,综合考虑法律法规及企业的规章制度,为投资者提供更全面的会计信息,既满足了既有投资者的需求,又可以吸引更多投资者的兴趣。2.加强外部监督。作为面向社会公众营业的企业,商业银行披露的会计信息应当透明、真实。商业银行在做好内部治理的同时,应当积极接受外部的监督。我国针对银行业采用了多头监管,以银监会和人民银行为主,其他部门辅助。多头监管有利也有弊,目前我国商业银行不再只从事传统的信贷业务,保险、证券及金融衍生品等也成为了商业银行的主要盈利来源,所涉及的行业较广,多头监管可以确保每一个行业相关的监管措施更专业、更有针对性。但是也可能面临着监管职责不明,各部门相互推诿的情况出现。所以需要加强多方合作,明确分工,实现跨部门协作,共同监管。3.完善商业银行会计信息披露规范.加快完善商业银行会计信息披露的法律规范是解决问题的根本。作为商业银行会计信息披露的准则,《商业银行会计信息披露办法》仍然存在许多需要完善的地方。首先需要建立一个统一的信息披露标准,使得不同银行披露的会计信息具有可比性;另外,还需要加强风险管理信息的披露,规定具体的披露方式及内容,既为投资者提供一个有效的决策信息,又提高商业银行的风险管理水平。我国在商业银行会计信息披露的道路上还需要不断摸索,向发达国家借鉴经验,将我国国情与巴塞尔协议的精神相结合。
参考文献:
[1]贾婷.商业银行会计信息披露问题探讨[J].智富时代,2016,08:10.
[2]张清华.商业银行会计工作的风险防范与控制[J].考试周刊,2008,28:235-237.
[3]刘玉婧.我国商业银行法信息披露制度问题浅析[J].科学中国人,2016,03:178-179.
[4]陈志伟,魏玮.上市商业银行需自愿揭开“神秘面纱”──商业银行自愿性信息披露的方向框架与思考建议[J].当代金融家,2014,11:58-61.
[5]陈汉文,邓顺永.关于我国上市商业银行会计信息披露的几个问题[J].中国经济问题,2003,02:42-50.
[6]王培.我国商业银行会计信息披露模式初探[J].海南金融,2006,07:76-78.
[7]刘静.商业银行会计信息披露问题研究[J].长春大学学报,2013,11:1391-1393.
[8]文琪.浅议我国上市商业银行会计信息披露问题[J].时代金融,2014,32:116-117.
[9]张勇海.商业银行会计信息披露存在的问题及对策探讨[J].企业改革与管理,2015,02:113-114.
[10]胥朝阳,刘睿智.提高会计信息可比性能抑制盈余管理吗?[J].会计研究,2014,07:50-57+97.