时间：2023-03-23 15:19:44
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一、网络会计的产生、特点和它对会计电算化的影响
(一)网络会计的产生及特点
随着信息高速公路的建成，网络经济时代已经到来，会计环境在网络下也发生了变化。国际互联网(Internet)使企业在全球范围内实现信息交流和信息共享；企业内部网(Intranet)技术在企业管理中的应用，则使企业走出封闭的“局域”系统，实现企业内部信息的对外实时开放，同时使企业内部包括财务部门在内的所有部门实现了资源优化配置。为了适应这种变化，更好的利用网络带来的优势，网络会计就产生了。
网络环境为会计信息系统提供了最大限度的、全方位的信息支持。特别是Intranet，它利用了Internet的一系列技术建立企业管理信息系统，以网络的衔接方式进行重新组合，其结果是会计所需处理的各种数据越来越多地以电子形式直接存储于计算机网络之中。这就使网络会计信息处理具有以下特点：
1、在线反馈功能。网络技术的应用，使企业每一项变动都可以实时予以反映。
2、全面反映功能。通过在线访问，信息需求者可以获得网上所有企业开放的财务及非财务信息。
3、实时分析比较功能。网络环境下，在线数据库包括了网上所有企业信息。企业内财务人员可在此基础上得到同行业其他企业的有关财务指标，进行分析比较，正确地预测企业今后的发展方向。
(二)网络会计对会计电算化的影响
近几十年来，在以信息为中心的国际技术浪潮影响下，使人们加强了对以计算机为中心的信息处理工具的研究，在会计领域，会计电算化也得到了发展与普及。它相对于手工处理会计信息方式有了长足的进步，它使得数据载体处理工具有了很大的变化，提高了工作效率，保证了信息处理的质量。
但在网络信息时代，以单机工作的会计电算化又出现了新的问题，如数据传送时间长，资源不能共享，信息交换不畅，信息使用者查看数据资料不方便等。而网络会计弥补了这些不足，具有以下优点：
1、资源共享。网络上的计算机不仅可以使用本机资料，还可以任意使用网络上其他计算机内的资料。
2、设备共享。网络化以后，网络上的计算机可共享服务器的各种硬、软件，特别是一些贵重设施，提高了资源使用效率和经济效益。
3、通信方便、快捷。连人网络之后，信息可利用网络上各部门的计算机快捷通讯。
4、分布式处理。一项复杂的工作可以划分多个部分由网络上的不同计算机同时分别处理，从而提高了系统的整体性能。
二、网络会计对会计基本理论和实务的影响
(一)网络会计对会计基本理论的影响
网络会计的产生是以现代信息技术为依托的，它不仅改变了会计信息生成和传播途径，而且给传统会计中理论和实务带来了很大影响。
在会计基本理论中会计四项假设是最为重要的，但随着网络会计的产生，四项假设中三项假设有变动和改变，只有货币计量假设没有很大变动，只是更趋于实际。
首先，会计主体假设是诸项假设中最主要的一项，是会计工作的单位，如果该假设不能成立，以下几项假设均不能成立，会计工作也无法开展。但网络会计的主体—网络公司(Virtualcorporation)是一个虚拟公司，所以它不同于传统会计主体的范畴，很难确定会计主体。因此需要我们转换概念，用相对会计主体也就是网上存在的这个临时组织来代替传统会计主体假设，才可以明确该会计任务完成的职能。
其次，持续经营假设由干网络会计的产生而不能成立，继之而起的应是面临解散假设。持续经营假设是在传统会计中需要在一段时间内考虑，财产估计和费用分配等问题而设立的，但在网络环境下，网络会计可实时反映分析财产估价和费用问题。而且网络会计的主体网络公司是一个存在于网上的临时性组织，进行的多是一次易，完成后即进行解散。
再次，会计分期假设也由传统的划分方式变为了适用于网络会计的划分。它的产生是因为在传统会计报告模式下，由于提供会计信息的技术受到限制，系统加工信息需要较长的时间，划分一个个相对独立又相互衔接的期间，可实现报表的连续性和规律性。由于高科技通讯技术以及计算机网络的采用，网络公司的交易可以在极短的时间内完成并立即解散。所以在一个极短时间内再划分时间段已无必要，只要把会计期间与变易期间统一就可解决该问题。我们可以在一次交易后只编制一次会计报表便可满足需要。
(二)网络会计对会计实务的影响
会计核算工作是依照一定范围进行的，但是网络会计的出现使会计中原有些原则受到冲击，有的原则丧失意义，有的原则应进行修改，这给会计工作带来了很大影响。
1、对权责发生制的冲击。它的作用主要是限定期间内费用和收人的分配，而在网络会计中会计期间等同于交易期间，所以无跨期分摊收入和费用的同题，权责发生制就失去了其基础，另一种方法现金收付制则更适用于网络会计。
2、对历史成本计价原则的冲击。如前所述，网络公司是个临时性组织，它否定了持续经营假设，所以它的成本计价按现行价值，可变价值等公允价值更合理。历史成本对网络会计而言已丧失了意义。
3、对会计报表的挑战。提供财务报表的目的是为决策提供真实的、可靠的、及时的会计数据。传统会计中，报表是在一个会计期间结束后编制的，所以无论是动态报表还是静态报表都有面向历史的缺陷，用网络会计的电子财务报表更适应决策者的要求。这种即时处理随时提供信息的特点是以往会计报表所无法比拟的。电子财务报告的运用还可有效扩大其各种信息容量。
4、对会计职能的影响。网络会计对核算、监督职能均有要求，尤其是会计监督职能。由于其组合方各自利益不同，按时间划分，会计监督在网络会计的整个交易过程中分为交易前监督，交易中监督，交易后监督。严格执行这些监督即可保证网络会计工作安全有效的运作。随着时代的演进，会计已从核算型过渡到管理型，网络会计的出现对会计管理产生了影响。如：网络会计的运作，诸多信息千变万化，要高速传递而不能产生半分差错，就要求会计管理方法必须与之相适应，从而对会计管理的现代化提出了更高的要求。
三、网络会计中存在的一些问题与对策
(一)网络会计中存在的问题
l、信息在传递过程中的完整性和真实性。在网络环境下，数据信息通过网络得以传递，电子符号代替了会计数据，磁介质代替了纸介质，财务数据流动过程中的鉴章等传统确认手段不再存在，所以很难保证信息的完整与真实。财务信息被截取、篡改、泄露财务机密等成为亟待解决的问题。
2、网络系统的安全性。由于网络上任意一台计算机都可获得其他计算机的信息资源，所以企业在网上进行贸易时，也易处于风险之中。主要是一些非法操作，如网上黑客的恶意攻击等、病毒也是网络安全的一大劲敌，要采取适当的防病毒措施。
(二)问题的对策
为了更好地利用网络会计带来的优势，保证信息数据质量和安全，应从以下几方面人手，以网络技术为基础，结合会计需要，确保网络安全有效地传递信息。
l、加强对数据输人的管理。网络环境下，大量不相同的会计业务交叉在一起，再加上多用户共享数据库的出现，如果内部控制制度不严密，一旦有缺乏严格控制检验的凭证录入到整个网络系统中，就很难查明原因，会直接影响到会计信息的准确。因而把好数据录入关，保证数据录入的真实性、合法性、完整性十分重要。
在输入系统前数据都要经过检验，输人工作也应由多人多组分担；对输入的数据、代码等进行必要的校检，以保证其合法性和真实性；根据会计核算的要求和网络系统的特点，可以把同类凭证按凭证号顺序分成几组进行输人。
2、加强对数据处理的控制。为了保证数据处理的及时性，可采用集中分散式和授权式两种控制方法。集中分散式是由网络服务器统一对各数据库进行管理，服务器将这些数据传送到各个工作站，每个工作站分别在本站处理各自的业务。每天结束，各个工作站都将当天新处理的业务数据传送到服务器，由服务器集中进行序时处理，并加人相应的数据库中。授权式是当工作站有业务需要访问网络服务器中的数据时，服务器可以根据当时的忙闲决定是否允许访问，若闲则可授权访同，否则不允许。
(三)提高网络系统的安全性和保密性
网络运行的可靠性和保密性构成了计算机网络的基本研究内容。
1、系统容错处理。它通常包括宏观和微观两个方面的措施。从网络的工作过程中可以看到网络协议采取了一系列容错与纠错处理，从宏观上保证了信息传输过程的可靠性。微观方面的措施则因具体的网络环境而有所不同，根据实际情况设定它的容错能力。
2、安全管理体制。它的重点是存取控制，就是把计算机用户对信息的读写或修改控制在一定级别范围之内，其基本途径是身份认证、权限和记录日志。在网络中通常设置三级权限，其他用户的权限由系统管理员授予。
3、安全保密技术。对病毒的防御现在通用的方法是采用防火墙技术，它可以将包括病毒在内的非法入侵访问抵挡在内部网络之外，从而起到对内部信息的保护作用。对于信息流则普遍采用加密技术，以防止信息在传输过程中被泄密，数据加密的主要是对称加密和非对称加密。
在采取以上措施后，企业计算机网络系统实现物理意义开放的同时，挺高了安全防范能力，保证网络系统的可靠运行，增加了网络的“免疫”能力。
中医学是中国传统中宝贵的文化形式，是中国科学的代表形式之一，是中国生命科学的重要组成部分。在中国文化发展的历史长河中，中医学的进步不但对中华民族的生存、繁衍有过不能以其它文化形式可替代的作用，也由于其坚实的本体论基础而持久的影响了中国文化发展的理路，“儒必通医”就是最好的说明。
近代以来，随着西学东渐的历程，西方的医学思想和医疗模式也开始输入中国。由于西方医学在治疗技术上的方便性，使之国人在医疗实践中能够接受西医的治疗方式，但是，正是这种实用主义和“全盘西化”的价值承诺形成了对中医学和中国文化的否定思潮。表现在思想形式上，由于自五四以来的“全盘西化”思潮对中国传统文化的全面否定，数典忘祖、思想浅薄、急功近利成为学术思想界的主流之后，中医学也成为被否定的内容之一。为了提供否定中国文化的理性基础，自觉的不自觉的以西方的哲学思想判释中国文化的方法就成为时代的风气，以西方的医学模式判释中医学以比较两者的优劣，成为这个时代中医学研究的重要特点。如果说以西方医学技术上的特点做为可接受的标准还带有实用主义的特点，从而还能在经验论的层次上证明理性的必然，那么，以“全盘西化”对中国文化及其对中医学的否定就是对中国文化理性自觉的背叛，而成为厚西薄中的思想方法了。
时至今日，随着对西方科学文化产生的一系列误区的深入认识，中医学在医学实践中的特殊的、基本的疗效被肯定，中医学也日渐受到重视。但是，对中医学的肯定仍然是在经验论的层次上，远没有在哲学理性上实现自为而自在的统一。尤其对于解决这一已经产生了几千年的中医文化的继续发展的理路问题而言，就更需要哲学的根据和支持。
问题表明，对中医学的正确认识及其发展理路的研究，首先需要中医哲学的研究作为基础。然而，以我们已经熟悉并习以为常运用于思想的西方哲学思维进行中医学的哲学研究，是不能产生正确的结果的。以西方哲学的模式为坐标系进行中医学的研究，其结果只能是南辕北辙。正确的方法是，应对中国文化之所以能产生中医学的哲学思想进行发掘，进而研究中医学的科学性，以对中医学的发展方向作出推定。这些是研究中医学发展应解决的基础理论问题，应当成为一切关心中医学发展的学者应投以相当大的精力进行研究的问题。但是，对于中医学发展方向的困惑而言，面对的问题既是中医哲学带来的也是以哲学对中医学提出的本体论承诺出现的。这表现为一个问题的两个方面，一方面是中医学学科的科学性及其产生的哲学基础与我们所熟知并运用自如的现代科学和哲学对其进行研究而产生的误区，另一方面则要求中医学本身能证明自身的科学性和哲学基础，即中医学的学科性在本体论哲学的支持下表明其科学形式与哲学方式的统一──中医学是中国哲学形而中论的自在自为的统一。
就中国哲学的基本原理进行研究，其表明的哲学原理与中医学有怎样的相关性以及中医学表现出怎样的规律，是中国哲学研究中的重要组成部分。中国哲学和中医学的关系，表明了中医学的思维方式在与中国哲学的基本规律的统一性中展示出的科学上和文化上的重要意义。如果说由于中国文化的哲学基础生成了中医学的学科形式，从而表明了中国文化的一以贯之的理论特点，那么，中医学就在其内容和形式中展现出的基本规律将代表中国文化和哲学的基本形式。因此，应当说，进行中国哲学研究──真正想探索中国哲学奥秘、并认为中国哲学是不同于西方哲学的、具有独立的哲学形式，就应在《周易》、《道德经》和《内经》及《论语》等儒家和道学经典的研究上下功夫，这是研究中国哲学的基本方法，同样，这也是研究中医哲学的基本方法。
对中医学的哲学思维进行的研究，以发现其基本规律，这是中医学的基础理论问题，这已成为现代以来中国哲学研究中的重要内容之一。但是，由于近代以来的西学东渐产生的“全盘西化”、西体西用的理性进路，所以，目前的研究结果表明，和以西方哲学推定中国哲学的研究一样，中医学的哲学研究无不是以西方哲学的思维方式、概念、范畴及科学模式对中医学的思维方式、概念、范畴及科学模式进行西化式的推定。从产生的研究结果而言，由于脱离了自在的中国文化的基础──中国文化对哲学的承诺及其原理的推定，应当认为这些推定的结果根本不是中国哲学或中医哲学的本来面目，而只是西方哲学和西医学对中医学理论的异化。
如果承认历史和逻辑的统一性，并且承认中国文化的形式具有独立性──中医学也因此具有完全不同于西方医学的形式，那么，对生成中医学的哲学思维及其基本规律的研究只能是对中国文化研究的自在的哲学反思──哲学的承诺和推定的统一并进行推定的结果。生成文化的历史和逻辑只能是历史和逻辑在文化形式中的统一。所以，对生成文化的哲学基础进行推定，只能是由文化所承诺的哲学──哲学所能推定的文化形式在哲学形式上的统一。哲学在文化母体的自在性，使其被文化所承诺和推定，而不可能以任何外来文化所承诺的哲学进行推定。以西方哲学进行的推定，只是一种比较意义上的诠释，哲学的比较不具有本体论承诺和推定的统一性，本体是自身的逻辑推定。尤其是西方哲学在当代的进展产生了分析哲学和解释学，其理路表明的逻辑和形式对思维的限定，使对西方哲学思维方式的运用产生了严格的限定。西方文化的内在结构──被语言和文字及形式逻辑所限定，就其文化形式内部所进行的历史文本的解释──以其自在的语言系统和思维方式对文本所进行的解释，不可能达到本来的意义。既然对自在的文化的解释呈现出重重困难，使西方文化自在的文字和语言本身所进行的解释都不具备其文本意义，何以能用西方的哲学原理和学科形式对中国的文化和哲学进行解释呢？真不理解当代中国学界何以能用西体西用的方法论进行中国文化的研究，并自以为是的认为发现了中国文化的“基本规律”。当以中国哲学自在的形而中论的哲学原理与这些“基本规律”（例如辩证法）进行比较后，就会发现中西文化是截然不同的形式，就思维方式的基本性而言，中西文化不能在形式和内容上进行简单的类比和实现哲学思维方式的统一。因此，就中国哲学的研究而言，只能用承诺推定法进行哲学的外化。承诺推定法表明的哲学思维与文化形式的统一性表明，任何一种独立的文化是其自在的哲学思维所产生的结果，因此,中国文化的形式和内容只能是自在的中国哲学思维产生的结果。
所以，对中医学的哲学研究，是以哲学的承诺和推定法进行的研究。由于中医学的哲学基础和基本规律只能在中国文化的母体中寻求，所以，这种研究只能是中国文化的组成部分。这一研究还必然包括：中医学的哲学究竟是什么形式的？与中国哲学的关系是怎样的？对这些问题的研究表明，其中最重要的是关于形成中医学的哲学基础问题。显然，在这一研究进路中，将同时构成对中国哲学及文化的反思。我在对中国哲学的研究中，以《时空统一论》⑴的哲学原理对中国的知识系统进行承诺推定法的研究反思，发现在中国文化的知识形式中，《易经》是中国哲学的基础，而中医学是运用中国哲学思维所产生的成熟的科学形式，也可以这样认为，从中医学中可以反映出中国哲学的本质性，所谓“医易相通”是也。那么，中国哲学的本质性与中医学的统一是以怎样的原理表现出来的？这是研究中医学的哲学首先要解决的问题。所以，研究中医学的哲学规律首要的是用哲学的承诺推定法把《易经》的思维方式外化为哲学的形式。我对《易经》的思维方式进行外化为哲学形式的工作是以“时空统一论”的哲学原理对《易经》之“卦”的研究中作出的，并以形而中论⑵的哲学原理进行了对中国哲学的概括，形而中论的哲学原理及思维方式表明，时空对应的认识论原理、对应和中的方法论原理、中和统一的时空本体论是中国哲学的基本规律。因此，中医学能否反映出这三个基本规律就成为承诺和推定中医哲学的基本工作。
从中医学的基本原理中抽象出一般的思维方式并对其进行与中国哲学原理的整合是这一研究工作的组成部分。由于中医学的思维方式与《易经》统一，所以历代中医学者对“医易相通”的哲学问题都有相当深刻的理解，例如，清代名医章虚谷说:“诗、书、春秋，论世间事迹，褒君子，贬小人，以明治乱之所由，原非论阴阳之理者。《易》象表阴阳进退消长之理，儒者用喻世事治乱事之道。……故易为大道之源，医理、儒理俱在其中，《易·辞》为儒者之言，可用治世，不可治病也。……概医明大道之一截，易明大道之全体，医书岂真与易书比哉？医经与易经，体同而用异，拙集屡申其义矣。即将先天后天打作两橛，遂有一橛截全体之见，而不识其体用所在也。圣人韦编读易，不闻读医，假年学易，不闻学医，盖以此也。圣人为治世之大道，不为治病之小道，故言某未达不敢当。然道之用有大小，而其体一也。其所系之重，犹先于大道，何故？盖有性命而后有道德功业。保性命者，医道也。其理与《易经》同出阴阳太极之源，故体同而用异也。”（《章虚谷：《医门棒喝·论易理》）显然，章虚谷对《易经》和医经的哲学关系的认识是深刻的。由于中国哲学的外化是当代哲学的研究任务，因此，和所有对“医易相通”有相当深刻认识的古代学者一样，这一研究是以《易经》自在的哲学思维的承诺和推定并以外化的形式阐释中医学的哲学思维的。
笔者以形而中论对中国哲学所作的概括，就是上述研究方法的结果。既然中医学的哲学基础是形而中论的统一，那么，中医学在形而中论哲学思维中生成的基本规律是怎样的形式、以及这些基本规律对中医学发展的基本意义之所在就成为中医哲学研究的重要的价值论承诺。
《周易》和《道德经》及《内经》的哲学思维对当代的哲学发展及对中医学的继续进步将有极重要的意义。这已在近年的中国文化热中显见端倪。笔者在对人存在的本质性问题的研究中，结合西方哲学中的问题，以哲学的承诺推定法对《周易》的道器之论之承诺，推定出形而中论的哲学。形而中论的哲学认为，人对存在的认识，是以形作为主体认识、并区分为形上之道和形下之器，人的存在形式和主体地位实际上是世界存在形式中的形上和形下的中和者也，因此，人是存在的形而中者。人以时空的方式建立起对形的认识，因此，形而中论的认识论和方法论是建立在时空的本体论基础上，并且与中医学的时空观统一。所以，形而中论的哲学体系能很好的解决一系列重大的中医学哲学问题。
二、医易相通
随着世界学术界对《周易》研究的关注，“医易相通”作为中国古代学术史上重要的哲学命题，在当代尤为引起重视。“医易相通”的承诺表明，其不朽的意义和学术魅力发生于对人类生命本体的哲学思考和推定。“医易相通”概括了易学的哲学思维作为中医学理论基础的基本特点，其不但表现出易学的博大精深，同时也说明了中医学理论基础一以贯之的哲学内涵。显然，从内容到形式作出的分析都表明中医学理论基础的易学哲学性质。《周易》的形而中论的哲学制式，表明其哲学思维完全不同于西方的哲学思维。就医学的作用和价值而言，中医和西医这两种不同的医学理论和实践特点表明了其起源于两种不同的哲学思维，从对存在的本体论承诺和逻辑推定及其主体论承诺和形式推定的不同，使其各自承诺不同的价值及推定出不同的概念范畴和理论体系。对主体存在本质的不同认识，使其对生命形式本体的认同形成不同的医学观念，在此基础上的发展，使我们看到了人类对生命的不同理解并表明在历史形式中和由此产生的现实问题──中医和西医展现在历史中的不同的逻辑理路和学科建构。
然而，对当代人类社会的存在而言，就哲学的层次上推定人类的存在形式，不能不认为虽然有西方自然科学近三百年来的主导和促进，但是，人类就基本的存在问题而言，尤其是生命的本质性问题，还是作为一个亘古常新的课题困扰着人们的理性。近现代表现出所谓的人类进步绝大部分是在其表象上，而不是表现在人类生存本质上的进步，可以说，到目前为止，人类是在其自为的异化形式下存在，对人类的理性的理想形式而言，自为的对自在的超越──自为的达到生命的更高的存在形式──实现自为自在的生命存在形式，显然，人类的存在现状表明，人类还远远没有达到这一目标。
因此，当西方科学模式对人们所期望解决的终极关怀问题不但没有解决，而且又由此产生了严重的可持续性发展问题时，人们已经显得彷惶不安，尤其是自然科学产生的负面价值引起人们的反思时，后现代主义的哲学和文化思潮应运而生。可以说，后现代主义思潮表明的对理性否定的坚决性已经成为困惑西方文化及科学理性的重大问题。一些思想家把力图走出误区的方法寄托于中国文化时，中国的《周易》就不失时机的又一次成为显学。对中医哲学的研究而言，面对后现代主义哲学思潮，当企图再以西方哲学的制式推定中国文化时，无疑是当头棒喝。在这种形势下，对于中医哲学研究而言，许多学者不约而同的想到了“医易相通”的古老命题。所以“易学热”也把中医哲学带入其中。但是，就其以“医易相通”为命题产生的研究结果而言，却令人倍感失望，因为其产生的结论，无不带有西方哲学的“前见”。问题表明，因为《周易》的本体论承诺和逻辑推定与中医学的主体论承诺和形式推定的统一性，使之用西方哲学的制式不可能正确的推定中医哲学。中医哲学由《周易》的哲学制式所推定，这是应当首先明确的问题。
显然，后现代主义表现出的西方哲学的多元性及其带来价值取向的多元性对理性的异化是显而易见的。即使在当代中国，也随处可见西方文化的哲学、科学和宗教以各自的价值承诺带给人们存在方式的异化。以《周易》为基础的中国哲学的一以贯之，不但使“医易相通”，而且使《周易》与中国古代科学相通、《周易》与宗教相通，《周易》因此成为中国文化的基石。可以说，综观人类文明的几大形式，没有任何一个文明能像中国文明那样能够锦延不绝，持续发展并表现出文化的稳定性。西方哲学表明，就哲学问题及其表现出的多元性而言，西方哲学家们在近代和当代由于他们内在哲学传统思维形式的形式化限定使对这一问题的研究显得无能为力，最终以据斥形而上学作为西方哲学的终结。然而，问题却没有解决，问题伴随着其造类存在的异化在当代使人们终于注意到中国传统文化的巨大优越性。但是，由于中西方哲学思维巨大的差异性，所以尽管《周易》“与天地准，故能弥纶天地之道”，但是，由于西方哲学及科学和宗教是对存在形式化的结果，所以，不能将《周易》与西方文化及哲学作简单的类比，例如我们看到的把《周易》比附为科学或者把西方的思想文化的成果认定为在《周易》中早已有之那样。形而中论表明，《周易》的重要贡献是其哲学的本体论思想，在这方面，同样不能与西方哲学的本体论作简单的比附。对西方哲学的形式化而言，《周易》哲学是内化的，因此，把《周易》哲学作为明确的形式外化出来，是一项历史性的任务，《周易》哲学的外化将带来人类哲学及存在形式的空前革命。
《周易》和中医学的学科形式表明，其属于不同的知识形式和结构，之所以称为“医易相通”，是指其作为共同的哲学本体而言的，具体讲，《周易》的哲学思维是中医学的基础，易道广大使中医学与《周易》在“道”的层次上相通。因此，对道的理解问题成为医易相通的哲学问题。这属于哲学层次的问题，在中国的学术史中被历代学者所重视，在基本方面提高了《周易》群经之首的学术地位，但是，在西学倡兴的当代，则带来了更重要的问题，这就是，以《周易》为首的中国哲学和西方哲学的关系和相互的哲学承诺，成为人类文化交融中的问题，尤其是人类发现其自身历史的和社会的、群体的和个体的行为方式所引起的价值失衡，使之把自身的本质作为反思的对象时，以《周易》为代表的博大精深的中国文化就又一次为人类提供了她深沉的思想。
所有人类存在的问题表明，其中最重要的，能引发出其他所有问题的都应归结为一个基本问题──这就是所谓的终极关怀问题，“医易相通”的哲学承诺表明了其与西方医学和哲学的截然不同的本体观──而西方哲学对终极关怀的无能为力在后现代主义哲学中已经充分的暴露无遗。中医学家、道家及道教学者在对“医易相通”的基础上和以自身的医疗及修炼实践中形成的中国生命科学关于人的本质和应达到的存在方式，解决了终极关怀问题。中国的生命科学表明，“医易相通”的哲学承诺和推定与《周易》的“穷理尽性，以至于命”（《说卦传》）终极关怀的价值论承诺的统一，是“医易相通”的重要表现形式。
关于“医易相通”的基本原理，在中医学的基本理论方面，在中医学的发展过程中，张介宾的论述简要而精到的指出了“医易相通”的基本意义。他说:“宾偿闻之孙真人曰：不知易，不足以言太医，每窃疑焉。以为易之为书，在开务成务，知来常往；而医之为道，则调元赞化，起死回生，其义似殊，其用似异。且医有内经，何借于易，舍近求远，奚必其然？而今也年逾不惑，学到知羞，方克渐悟。方知天地之道，以阴阳二气造化万物；人身之理，以阴阳二气而长养百骇。易者，易也，具阴阳动静之妙；医者，意也，合阴阳消长之机。虽阴阳已备于内经，而变化莫大乎周易。故曰：天人一理者，一此阴阳也；医易同原者，同此变化也。岂非医易相通，理无二致，可以医而不知易乎？”又说：“神莫神于易，易莫易于医，欲赅医易，理之阴阳。故天下之万声，出于一阖一辟；天下之万数，出于一奇一偶；天下之万理，出于一动一静；天下之万象，出于一方一圆也。方圆也，动静也，奇偶也，阖辟也，总不出乎一与二也”、“予故曰：易具医之理，医得易之用。学医不知易，必谓医学无难，如斯而已也，抑熟知目视者有所不见，耳听者有所不闻，终不免一曲之陋。知易不知医，必谓易理深玄，渺茫难用也，又何异畏寒者得裘不衣，畏饥者得羹不食，可惜了错过了此生。然则医不可以无易，易不可以无医，设能简而有之，则易之变化出乎天，医之运用由乎我。”
上论表明，张介宾非常精练的总结了“医易相通”的基本意义。把医学和易学在天地万物存在的基本层次上统一起来，使之形成易体医用、体用不二的一元论哲学思维，是中国哲学和医学上的重要思想。
总结前人在“医易相通”方面的研究，应当认为《周易》对中医基础理论的影响是重大的。《周易》是中医学的哲学基础，其具体影响了中医学的脏腑理论、经络理论、阴阳气血理论、病理病机理论、诊断理论、治疗理论、方剂学和本草理论。而在当代具有重要作用的是其在生命科学领域内的具体运用──“气功”理论成功的运用易理，可以作为“医易相通”最好说明。
以当代的哲学观推定“医易相通”的哲学承诺，必然要求从哲学本体论和认识论的层次分析《周易》对中医学的影响。《周易》的阴阳之论表明，阴阳之道是时间和空间产生的并由主体承诺和推定的形式，其表明本体是时空的阴阳变化生成的存在。阴阳之道的推定是主体所能发现本体存在之为存在的基本方式。就本体而言，《易传》认为：“易有太极，是生两仪，两仪生四象，四象生八卦。八卦定吉凶，吉凶生大业”，所以，阴阳能对人体的存在发生生命的本质性作用是因为时空的本体性，而这种本体性作用与主体性方式的正确统一，是在主体的形而中的方式性中产生的正确推定。形而中的方式性由“形而上者谓之道，形而下者谓之器”（《易传》）的命题承诺和推定。人作为一种存在，本身是属于《周易》哲学推定的哪一种形式呢？人是什么呢？这些问题的存在使人的存在方式成为哲学所关心的也必须给预回答的主体论哲学承诺和形式推定的重要问题。但在《周易》哲学中，是不作为问题的，因为结论已经内化于“形而上者谓之道，形而下者谓之器”的承诺之中。所以。对应于西方哲学的主体论承诺而言，《周易》对这一问题没有作出主体论承诺和形式推定。因此，在研究关于人的主体性的中医学中推定这一与《周易》相关的哲学问题，对今天的人类哲学而言是重要的。我认为，《周易》的哲学模式表明，从“形而上者谓之道，形而下者谓之器”承诺的主体论作出的形式推定，说明了人的主体形式既不属于形上之道，也不属于形下之器，而是属于形而中，即形而中者谓之人。所以，主体被形而中所承诺──人是形而中者也。所谓的形而中者，以主体论承诺和形式推定而言，是指人的存在的时空层次和主体意识时空能力的对应和中，通过主体时空方式所能把握主体自身存在和客体存在的形而中的方式，即通过主体的形而中实现对存在──主在和客在的正确认识。
“医易相通”是中国生命科学中的重要命题。“医易相通”的形而中论哲学推定，使主体的生命存在形式成为中国生命科学研究的内容。形而中者谓之人的主体论形式推定，使人的存在是形而中的方式，主体将通过对时空的形而中的方式性实现主体的价值。主体能够适应时空层次，并通过时空阴阳的形而中的自作而把握存在，从而超越生命的时空形式。这是形而中论哲学承诺的生命科学原理。形而中者谓之卦──形而中者谓之人的统一，从而解决了认识论的主体性问题。形而中论哲学表明的认识论本质是：人没有独立的主体性，客观实在也没有独立的客体性，自为是自在的自为，而自在也是自为的自在，世界的时空统一性要求人类把握的世界要成为人在其中的世界，因此，对客观的存在而言，绝没有独立性可言，人的主观存在也绝没有独立性，因此，在方法论上的建构，《周易》之卦是形而上和形而下的统一，形而中论推定的人的存在形式，是形而中的方式性的──-而不是西方哲学的形而下的形式性的存在。因此，以形而中的方式性把握世界，是《周易》对人类哲学发展作出的重要的本体论和认识论及方法论方面的贡献，其由形而中的主体方式承诺和推定的“穷理尽性，以至于命”的生命科学将成为人类科学的终极形式。
在“医易相通”中，以阴阳的概念范畴承诺了哲学认识论。《易传》曰：“一阴一阳之谓道，继之者善也，成之者性也”，阴阳的推定成为中国哲学中的基本概念范畴。在中国文化中，阴阳范畴的具体应用，可谓一以贯之。在中医哲学中，阴阳承诺了哲学本体论的逻辑推定和主体论的形式推定。例如“法于阴阳，和于术数”、“阴阳者，天地之道也，万物之纲纪，变化之父母，生杀之本始，神明之府也”（《素问·阴阳应象大论篇第五》），“阴平阳秘，精神乃治；阴阳离决，精气乃绝”、“凡阴阳之要，阳密乃固”（《素问·生气通天论篇第三》）、“阳生阴长，阳杀阴藏”、“阳化气，阴成形”、“阴在内，阳之守也；阳在外，阴之使也”（《素问·阴阳应象大论篇第五》）、“阴中有阴，阳中有阳”（《素问·金匮真言论篇第四》）等等。张介宾认为：“阴不可以无阳，非气无以生形也；阳不可以无阴，非形无以载气也”（《类经附翼·求正录·真阴论》）；石寿棠认为：“阳不能自立，必得阴而后立，故阳以阴为基，而阴为阳之母，阴不能自见，必待阳而后见，故阴以阳为统，而阳为阴为父”（《医源·阴阳互根论》）；吴谦等认为：“一阴一阳者，天地之道；一开一和者，动静之机”（《医宗金鉴·删补名医方论》卷二·六味地黄丸集注）；郑寿全认为：“人身所恃以立命者，其惟此阳气乎！阳气无伤，百病自然不作，阳气若伤，群阴即起”（《医理真传》卷二·阳虚证问答目录）柯琴认为：“阴阳互为其根，阳中无阴，谓之孤阳；阴中无阳，便是死阴”（《伤寒来苏集·伤寒论注·卷一·伤寒总论》）等等。从上面众多的论述中，可以看出阴阳概念在中医学中的应用是相当广泛而重要，并且在逻辑上是自恰的。如果阴阳的推定方式对人的生命形式的作用是自律的，那么，形而中论哲学的对应和中的推定方式，将使这一自律由主体的自为而实现。这是“医易相通”承诺的中国生命科学自在性的表现。
三、形而中论与中医学
如果把《周易》作为群经之首，那么，中国的哲学原理就应当被《周易》所包容。形而中论对中国哲学的形式化，是以“时空统一论”的哲学原理对《周易》之“卦”的研究而推定为哲学形式的──形而中论是对“卦”的时空本质性研究并以“形而中者谓之卦”的命题产生的哲学原理。关于“形而中者谓之卦”，我已多次进行论证⑴，在这里再简单的作一介绍。“形而上者谓之道，形而下者谓之器”，思维以时空方式生成对存在的认识，中国哲学是以“卦”作为方式的，其中所表明的认识论原理是形而中的方式。这就是说，“卦”是存在与思维的统一方式──存在与思维的对应和中，“卦”是“道”、“器”的对应和中者也。因此，笔者认为“形而中者谓之卦”，这是中国哲学的主体论承诺和形式推定的重要表现形式。就人存在的本质性而言，因“卦”承诺了主体论及其形式推定，所以，以主体论承诺和形式推定的统一，就有形而中者谓之人的推定。形而中者谓之人的哲学推定表明，主体的对应和中是外化并推定出形而中论的哲学体系，是由形而中论哲学的本体论承诺和逻辑推定与主体论承诺和形式推定及价值论承诺和范畴推定的统一而实现的。
笔者在关于《周易》的研究方面，从认识论的角度把“卦”的哲学内涵归结为“形而中者谓之卦”，“卦”的形式为阴阳爻表示的“时”和“空”，由此使“卦”无所不包，“卦”作为万物即形而上的方式和形而下的形式的中和性，推定出“卦”之上的形而上，即“道”，已是方式的存在，而不是形式的存在，由此理解《易》的“太极”，才能推定“太极”承诺的本体。把“太极”以“太极图”和“八卦图”统一的推定，都出于形而中论的哲学推定。具体讲，在“卦”之下，即“器”，是“形式”化所把握的与主体对应的存在，“卦”之上的“太极”或“无”是不能与主体的形式对应的因此是用“方式”所能把握的存在，“卦”是“形式”和“方式”的“中”，“卦”是以“中”的方式推定出“形上”和“形下”的主体形式，因此，方式性的把握本体，即本体不能作为形式推定的存在，本体只能以时空进行方式性的即和中的推定，即以“中”的方式推定形上之道。下面简单的讨论形而中论的几个基本问题。超级秘书网
关键词：内部审计；组织模式；内部控制
一、内部审计与外部审计异同
长久以来，许多人认为内部审计就是指企业内部审计，并将其与国家审计、注册会计师审计并称为根据审计主体划分的3种不同审计类型。事实上，内部审计并非企业专利，它起源于古代官厅，目前也在非营利机构大有发展。正确理解内部审计，应将其看作是与外部审计相对的综合性概念。它泛指设立在组织内部的审计机构开展的审计活动，包括企业内部审计和非企业组织内部审计。任何组织和机构都可以根据需要建立内部审计机构。国家审计和注册会计师审计是根据审计主体划分的审计类型，内部审计和外部审计是根据审计机构与组织之间是否存在隶属关系划分的审计类型，它们的划分标准不同，外延难免相互交叉，因此不能将它们混为一谈。
内部审计与外部审计是一组相对概念，它们常常共存并相互转化。以集团公司为例，集团公司是一个内部审计与外部审计并存的典型。我们习惯将隶属于集团公司的审计机构开展的审计活动称之为是内部审计，但从被审计单位角度看这些审计活动又都来源于单位外部，也可以将其称之为外部审计。同一个审计部门开展的审计活动有时可能是内部审计，有时可能是外部审计；同一项审计活动也可能站在这个角度看是内部审计，换一个角度看就变成外部审计了。那么究竟什么是内部审计？
有人认为内部审计产生的动因在于外部审计无法满足所有者监督管理者履行受托经济责任的需求；也有人认为外部审计产生的动因在于内部审计作为所有者监督管理者履行受托经济责任的重要手段独立性不够。这个问题说到底其实是关于内部审计和外部审计两者谁先产生的问题。之所以提出这两种观点，目的在于：无论这两种观点哪种是正确的，它都说明一个重要事实，即内部审计与外部审计各有所长，它们都在各自的领域发挥着重要作用，二者互为补充，不能相互替代。事实上，内部审计和外部审计最初的划分就是以审计机构与组织之间是否存在隶属关系为标准的。如果审计机构设置在组织内部，与组织之间存在隶属关系，那么该机构开展的审计活动就是内部审计；反之，则为外部审计。但是随着社会经济的发展，一方面组织规模不断扩大，结构越来越复杂；另一方面内部审计外包现象的出现打破了内部审计与外部审计的传统差别，这些都使得原有的划分标准不足以再将二者区分开来。这同时也说明审计机构与组织之间是否存在隶属关系虽然是划分内部审计和外部审计的重要标准，但不是唯一标准。我们不能仅以审计机构与组织之间的关系为标准来对内部审计和外部审计进行简单地划分。它们之间还存在着其他更为深刻的差别。
内部审计与外部审计在本质上都是确保委托关系恰当履行的重要制度安排。所不同的是，外部审计侧重于从组织外部审查整个组织履行受托经济责任的结果，目的是验证整个组织的受托经济责任是否已得到恰当履行，并就验证结果发表审计意见。外部审计其主要职能是监督和鉴证，它的落脚点是审计结论或审计意见，表现为一种鉴证型审计。其优点在于独立性和整体性更强，审计意见更权威；缺点在于成本较高，及时性不足；内部审计侧重于审查受托经济责任的履行过程，审计对象不是组织整体，而是组织内部的某一个部门、某一种制度或某一项具体的经济业务或活动（如采购业务、投资活动等），目的在于查找组织内部各部门履行受托经济责任过程中存在的漏洞和不足，提供相应的改进建议，促进受托经济责任得到更加恰当地履行，增加组织价值，主要职能为确认和咨询，落脚点是审计建议，体现为一种管理型和建设型审计。其优点在于更详细、更及时、更具有建设性，缺点在于整体性和全面性不足。
二、内部审计组织模式选择
目前国内外现存的内部审计组织模式主要有董事会领导模式、监事会领导模式、总经理领导模式和财务总监或财会部门领导模式。有学者认为，内部审计服务的权力阶层越高，独立性越高，越能更好地开展审计工作。笔者不同意此观点。除了财务总监或财务部门领导模式难以保证内部审计的独立性应予淘汰之外，其他模式各有所长。组织在选择内部审计模式时，应重点考虑自身的需求。如果所有者需要内部审计为所有者服务，用以监督管理者受托经济责任的履行状况，那么内部审计机构自然应置于董事会或监事会领导之下为所有者服务；如果所有者和管理者都认为内部审计为管理者服务更重要、更有利于增加组织价值，那么就应将内部审计置于管理者领导之下。总之，虽然审计起源于委托关系，但这并不意味着审计只能为所有者服务。内部审计的组织模式和地位与其承担的职责相匹配，是建立良好的内部审计组织模式的最重要的原则，审计机构配置的过高或者过低都会影响内部审计职能、作用的发挥。
事实上，如果我们认真分析一个组织委托关系的构成状况，就会发现管理者领导模式将是促进组织价值快速增加的最佳选择。任何一个组织的委托关系一般都由所有者与管理者的委托关系（债权人与管理者之间也有委托关系，但由于债权人对组织内部审计模式的选择并不起决定性作用，因此在文中未予讨论。）、管理者上层与管理者下层的委托关系以及管理者与一般员工的委托关系等几部分组成。在这几部分当中，管理者是十分重要的环节。以前我们过于强调所有者与管理者之间的利益冲突，忽视了两者之间也有共同利益。所有者的最大利益是实现财产的保值增值，但他们实现自身利益最大化的愿望能否实现还取决于管理者管理组织的状况。管理者在本质上也希望实现组织价值最大化，因为管理者自身的价值在很大程度上是由组织的价值来体现的。所有者需要监督管理者是否恰当地履行受托经济责任是一方面，但相比之下，所有者也会认为如何帮助管理者管好组织、增加组织价值更为重要。在外部审计足以满足所有者监督管理者履行受托经济责任状况的条件下，将内部审计机构置于管理者领导之下用于帮助管理者更好地管理组织、增加组织价值无疑是一个明智之举。
三、内部审计与内部控制异同
内部审计与内部控制的关系问题一直是理论界争执的问题。一般可归纳为以下两种论点：一种论点认为，内部审计与内部控制是并存的，不存在谁包括谁的问题；另一种观点认为内部审计本身就是内部控制的一个组成部分，二者是包含与被包含的关系。笔者认为，内部审计与内部控制两者相互渗透、相互促进、相互需要，内部审计是内部控制的重要组成部分，是内部控制的再控制。
首先，1986年4月，最高审计机关国际组织在第十二届大会上发表的《总声明》，对内部控制进行了权威性解释：“内部控制作为完整的财务和其他控制体系，包括组织结构、方法程序和内部审计。它是由管理当局根据总体目标而建立的，目的在于帮助企业的经营活动合法化，具有经济性、效率性和效果性，保证管理决策的贯彻，维护资产和资源的安全，保证会计记录的准确和完整，并提供及时的、可靠的财务和管理信息”。该解释将内部审计作为内部控制的一个重要组成部分。1992年COSO委员会《内部控制——整体框架》一书认为内部控制中的“监督”因素也包括内部审计。
【内容提要】本文就旅游产业化的若干理论问题进行了探讨。首先对旅游产业化基本涵义进行了分析，提出旅游产业化是一个复合性概念：一是指现代化、国际化、规模化和市场化的业态；二是指相对落后的旅游业向现代旅游业发展的业势。再次从水平标志、空间跨度、发展基础和运作方式阐述了实现旅游产业化必须具备的条件。最后，从旅游产业本身分析了在技术能力、产出能力、市场能力、管理能力和获利能力等方面分析了达成旅游产业化目标应具有的产业素质。
【关键词】旅游产业化/条件/素质
在过去的半个世纪里，世界旅游人数和旅游收入分别以年均7.5%和12%的速度增长，远远超出了其他产业的发展速度。从发达国家旅游业的发展情况看，已经完成了由初级向高级的产业升级，实现了旅游产业化。如果我们把视角转向中国的旅游业，可以说，其旅游产业化尚处在初级发展阶段，与现代旅游业还存在较大差距。相应的，我国对旅游产业化的理论研究也有许多空白。本文拟就旅游产业化的基本涵义、旅游产业化需具备的条件及我国旅游产业素质进行分析，以期对促进我国旅游产业化的进程作一理论探索。
一、旅游产业化的涵义
旅游产业化涉及到诸多复杂的问题。首先其涵义问题关系到事物的本质属性，用现存的研究成果确定其三维空间颇费思量；其次是旅游产业化与工业化、城市化、农业产业化、经济全球一体化的交织关系错综复杂；三是旅游产业化还受到文化背景、旅游资源、旅游产品、旅游人才、宏观体制和微观机制待多重因素的制约。但是，旅游产业化涵义的研究应当承担两个重要使命：一是描述现代旅游业的业态；二是描述中国旅游业和加速向现代旅游业发展的业势；为研究问题起见，可将现代旅游业“冻结”在特定的时空中作为抽象化了的静态比较标准，对发展中国家尤其象中国这样拥有丰富旅游资源、极具发展潜力、旅游业又相对落后的国家，旅游产业化则表现为一种动态进取行为——由初级产业向高级产业发展，由传统产业向现代产业进军的产业进步过程。
日本学者富永健一曾把产业社会划分为前期和后期。前期为开展产业化的社会(IindustrializingSociety)，后期为实现了产业化的社会(IndstrialiadeSociety)。他认为，实现了产业化的社会是高生产和高额大众消费的社会。（注：〔日〕富永健一：《经济社会学》，南开大学出版社，302页，1984。）日本学者是将产业化社会按时间维进行阶段研究，本文尝试对旅游产业化按空间维进行对比分析，应属同一时间序列中的横向比较。
从上述研究角度出发，旅游产业化便内涵着静态与动态两种表现形式，包容着结果和过程两种客观状态，贯穿着业态和业势两大研究取向。由此，可以用简要的两句话为旅游产业化下个定义：旅游产业化是一个复合性的概念，一是指现代化、国际化、规模化和市场化的现代旅游业的业态；二是指相对落后的旅游业向现代旅游业发展并最终步入其中的业势。
二、旅游产业化的基本条件
实现旅游产业化的条件是旅游业的现代化、国际化、规模化和市场化。
1.现代化——旅游产业化水平的标志
现代化既是一种与近代工业革命、技术革命相适应的时代观念，又是包含着十分丰富、复杂的社会内容的社会经济体系。旅游现代化涉及到经济现代化、社会服务现代化和文化现代化三个方面。
按人均收入可将经济分为贫困型、温饱型、小康型和豪华型。根据美国人口统计局、美国旅游资料中心等机构的调查分析，美国旅游临界点在年收入1.5万美元，超过这个收入的家庭比低于这个收入的家庭外出旅游的可能性大两倍。年收入在2万至5万美元的家庭，其作出旅游的可能性则更大。因此，现代旅游业是在“小康型”向“豪华型”发展的时空之中展开其腾飞的产业翅膀，旅游现代化的经济基础是经济现代化。
社会服务现代化既是旅游现代化的外在条件之一，又是旅游现代化的内生条件。作为外在条件包括：便利、快捷的国际旅游通关、签证服务，旅游人身保险和医疗服务，旅客社会安全保障体系，整洁清雅的旅游环境等。作为内生条件包括旅游六大要素的多层次服务：现代化的交通服务、通讯服务、购物服务、导游服务、线路及客房的预定服务及娱乐设施和发达的酒店服务。
文化现代化则在更深层次上影响着旅游现代化。中国传统文化崇尚静态的审美观，是封闭性文化，在其文化基础上很难垒起现代旅游业的殿堂。现代文化是一种涌动在世界范围内的开放的、动态的文化，形成一种独具时代价值的文化格局，从而对旅游现代化产业深远的影响。现代社会的工作制度、休假制度及利用闲暇时间去旅行都是现代文化价值取向的结果。
文化现代化在一国之内不是对异质文化的否定，而是对异质文化的探索、借鉴和融合。对文化差异进行探索的价值情趣，是引导现代旅游业客流走向的神奇的魔棒。
文化现代化的核心是科学现代化，一切现代科学都是以人的发展为中心的。在观察、实验、整理、分析等冷静的客观手段之中，包容着人类追求发展、探索自然的激情和渴望。因此，以求知为原动力的探险旅游、科学旅游具有广阔的发展前景。同样，具有现代文化潜质的人，并未见得收入有多高，但在其精神追求、情操陶冶、视野开拓、价值实现等文化动力驱使下，会视旅游为自我发展之必需。离开人类文化现代化的动力，旅游现代化便成为无源之水。
2.国际化——旅游产业化的空间跨度
旅游国际化的表征是一国国际旅游的比重不断上升。没有国际旅游的发展，旅游业很难成为现代产业。法国的罗贝尔·朗加尔左他所着《国际旅游》一书中指出：20世纪50年代之后，才开始真正进入大众化的国际旅游繁荣时期。随着旅游国际化的进程，其左经济层面上的影响愈来愈明显。旅游国际化不仅成为旅游产业化的基本条件之一，而且被视为一国社会与文化进步的重要象征。它有助于增进各国人民之间的相互了解和文化交流，促进各国乃至国际经济的发展。
旅游国际化的结果，使国际旅游成为旅游经济中的高级层次，从而受到各国政府的关注，作为持久发展本国经济的战略良策来考虑。作为旅游客源国来说，客源输出的结果，使其在世界上的经济和政治、文化的影响得到强化，在国际贸易和国际交往中保持心理上的优势。作为旅游接待国家来说、国际游客进入的结果，使其持续稳定地获得外汇收入，增加就业机会，旅游设施更新换代的速度加快。
3.规模化——旅游产业化的发展基础
根据美国人索尔斯坦·维布伦在其所著《休闲阶级理论》一书中的分析，从1936年起，西方发达国家实行“付薪假期”社会法，旅游才由富人所特有的活动开始进入劳动大众阶层。第二次世界大战结束以来，旅游活动在全球获得巨大的进展。1990年国际旅游人数达41500万人次，比1950年的2350万人次增加了16.7倍。据世界旅游组织估计，到本世纪末，全世界每年外出旅游的人次将达30亿之多。
旅游业规模化的集中表现是大众旅游(MassTourism)的形成。大众旅游一是指旅游参加者的范围已扩展到普通大众，旅游也不是少数人的奢移行为；二是指现代旅游开始形成的有组织的包价旅游为代表的规范化旅游模式。即旅游者在旅行社的组织安排下，按预定时间、路线和活动内容，有计划地完成旅游全程活动。
在经济发达国家中，并非所有家庭都有条件外出旅游度假，还有相当数量低收入家庭无力承担旅游的开支。对此，有些国家采取由政府、雇主、工会或社会团体提供赞助或补助的办法，组织外出旅游度假。这便是所谓“社会旅游”(SocialToursm)。这一做法，也大大推进了旅游的规模化。
既然规模化是旅游产业化的基本条件，那么规模收益理论如何解释旅游经济问题呢？在旅游需求为一定的前提下，旅游供给生产要素的增加（如星级饭店的增加），只能在客观上对原有客源市场份额进行“再分配”，这就会产生规模效益递减，并造成业内过度竞争，如削价倾销等，加剧了规模收益递减的走势。在旅游需求方面，其规模经济问题就会有很大不同。客源规模的扩大，对旅游供给形成两大效应：一是对景区、景点和饭店、购物、餐饮等，增加的旅客会产生“帕累托效应”，促成规模效益递增；二是可刺激旅游供给数量的扩大，使规模效益不变或递增。
4.市场化——旅游产业化的运作方式
旅游市场化的落脚点要体现在下述四个方面：(1)市场规模，即一定的大众旅游市场的基础，并且这个基础呈现不断扩大的趋势；(2)市场需求，即以市场需求为导向，旅游经济严重格讲是需求导向型经济，不能离开旅游市场需求去考虑旅游发展问题；(3)市场取向，即彻底告别计划经济体制遗留下来的“接待型旅游”的观念，按市场规则引导旅游活动；(4)市场真实。旅游市场化并不是凭主观臆愿去“制造市场”，如各种低劣粗俗的人造景观，华而不实、劳民伤财的这个“节”那个“节”等。旅游经济是立足于地方旅游资源的一种特色经济，将旅游资源按市场需求转化为旅游产品应当持科学的态度，严格按市场规律办事。
三、我国旅游产业素质分析
通常来讲，产业素质是某一产业的技术能力、产出能力、市场能力、管理能力和获利能力的综合体现。旅游产业化，在外部要受国民经济产业素质的影响；在内部是由其自身素质高低所决定的。
1.旅游产业技术能力
旅游产业中的“技术”，既包括物质形态的硬技术，也包括智力形态的软技术。硬技术一是指旅游业对现代科学技术的吸收与应用，二是指旅游业本身的技术开发和技术创新水平。如美国的迪斯尼乐园、未来宇宙城，日本的高山游览索道等，其硬技术的应用与开发，居于世界领先水平。另外，科学技术本身也会成为旅游以光产品。美国航天基地、机器人工程，中国的三峡工程、西昌卫星发射中心等科技成果吸引着众多的游人前去观光。事实上，由于旅游业涵盖了食、住、行、游、购、娱六个要素，这些行业对现代技术的应用，都表现为旅游业技术能力的提高。
旅游业的软技术，是指旅游业的管理技术，包括行业管理技术、企业管理技术和环节管理决窍等。在一定意义上，软技术比硬技术更显需重要，更具价值弹性。一项硬技术水平很高的旅游产品，由于软技术跟不上，会导致亏损甚至失折。相反，一种技术含量并不高的旅游项目，由于管理得法，营销有术，会赢得市场和顾客。
从总体上看，我国旅游业技术能力不强，与发达国家相比尚有较大差距。如旅游装备落后，科技含量高的旅游产品少、管理水平低等其原因除了我国整体技术水平低之外，与把旅游业看作劳动密集型产业而无需提高技术的错误认识不无关系。如果说科技在旅游业广泛应用受到客观局限的话，管理落后的层面是可以扭转的，软技术的优先提高是完全有可能的。
2.旅游业产出能力与市场能力
旅游业产出能力是指旅游业能提供的全部旅游产品（包括服务）的数量和质量。产出有力在旅游业是一种待消费的“库存商品”，产出能力转化为市场能力则是一种飞跃，进入不了市场的产出能力是毫无价值的。从一般意义讲，产出能力与市场能力达到均衡状态为最佳，即供求平衡。但旅游业供求的特殊性，使其供求规律有特别的表现。当旅游业的客房供不应求时，在短期内不可能象加工业通过加班加点赶制出来。因此，旅游业拿出能力的事先储备是由行业特殊性决定的。其产出总量和结构是由两个因素决定的：一是旅游市场的需求增长总量，二是政府的“行业准入”行为。而这两方面的约束，都应当根据产出能力的存量和市场能力的实现率来确定。1996年我国涉外旅游饭店的床位出租率为55.2%，这表明旅游饭店的产出能力过剩及市场能力不足。因此，对饭店新增产出能力的宏观控制以及饭店自身努力扩张市场能力是十分必要的。此外，旅游产品的丰富性是扩张产出能力的又一途径，增加特色旅游项目、开发新型旅游产品，可增添游客的兴致，延长逗留时间，从而提高产出总量。
3.旅游产业管理能力与获利能力
旅游产业管理能力包括宏观管理能力和微观管理能力两个层面。宏观管理主要体现在旅游业法律法规的约束、旅游产业政策的导向及行业管理的协调上。宏观管理能力的有效性体现为市场竞争有序、利益主体行为合法、旅游区域合作广泛等。微观管理能力是旅游企业自我管理的状态和水平的综合反映。企业组织设计、人力资源配置、业务流程安排、服务质量控制、激励与约束机制的建立、市场开发与促销、现代化管理手段的应用等等，均是旅游业微观管理能力的应有内容。
内容摘要：流通部门中运输邮电业感应度系数较大，批发零售贸易、住宿和餐饮业感应度系数较小；流通部门整体影响力系数较小，对国民经济其他各产业部门的辐射、拉动作用较小。本文利用全国2005年投入产出表，分析认为我国流通部门是属于高附加价值的基础部门，其中运输邮电业的中间需求率大，批发零售贸易、住宿和餐饮业的中间需求率小。
本文运用全国投入产出表，从中间需求率、中间投入率和产业关联效应方面，对我国流通部门进行分析，揭示我国流通部门在社会再生产过程中的地位和作用，及其与国民经济其他部门之间的技术经济联系。在国民经济各部门中，农业是基础，工业是主导，流通是桥梁和纽带。随着消费对GDP的贡献越来越大，尤其是在当前经济危机下我国实施了扩大内需保增长的方针，承担着实现相当部分消费需求转化职能的流通部门，与GDP增长的相关性也就更加密切。
基本理论
（一）中间需求率和中间投入率
中间需求率是各产业部门的中间需求和该产业部门总需求之比。它反映了某一产业部门的产品中由多少作为其他产业所需要的原料（中间需求）。总需求是中间需求和最终需求之和，一个产业部门的中间需求率越高而最终需求率越低，说明该部门就越具有原料产业的性质；反之，一个产业部门的中间需求率越低而最终需求率越高，则说明该部门就越具有提供最终产品的性质。
中间投入率是各产业部门的中间投入与总投入之比。它反映了各产业部门在其生产活动中，为生产单位产值的产品，需从其他产业购进原料在其中所占比重。总投入是中间投入和附加价值之和，一个产业部门的中间投入率越高，该部门的附加价值就越低，因而高中间投入率产业就是低附加价值部门；反之，中间投入率越低，该产业的附加价值就越高，因而低中间投入率产业就是高附加价值部门。
（二）感应度系数和影响力系数
感应度系数反映国民经济各部门均增加一个单位最终使用时，某一部门由此而受到的需求感应程度，也就是需要该部门为其他部门的生产提供的产出量。它衡量了某产业前向联系的广度和深度。感应度系数大的部门对经济发展所起的作用也较大。
感应度系数的计算公式是：
式中Si为i产业部门受其他产业部门影响的感应度系数，Aij为里昂惕夫逆矩阵中第i行第j列的系数。
影响力系数反映国民经济某一部门增加一个单位最终使用时，对国民经济其他各部门所产生的生产需求波及程度，也就是需要其他部门为该部门的生产提供的产出量。它衡量了某产业后向联系的广度和深度。影响力系数大的产业的发展对社会生产具有很强的辐射、拉动效应，反之则不然。
影响力系数的计算公式是：
式中Tj为j产业部门拉动其他产业部门的影响力系数，Aij为里昂惕夫逆矩阵中第i行第j列的系数。
投入产出分析
根据全国2005年17部门投入产出表计算的我国各产业部门中间需求率与中间投入率以及感应度与影响力系数如表1所示，其中流通部门包括运输邮电业以及批发零售贸易、住宿和餐饮业这两个部门。
（一）中间需求率和中间投入率分析
以中间需求率为横轴，中间投入率为纵轴，建立平面直角坐标系，并以社会平均数为分界线，则可把各产业部门归类于四个象限中，形成一个产业立体结构（见表2）。
根据表2，与社会平均数相比较，我国流通部门中无论是运输邮电业还是批发零售贸易、住宿和餐饮业均属于高附加价值部门，应继续大力发展流通产业，以更好的促进国民经济的增长。同时，流通部门中的运输邮电业中间需求率大，说明运输邮电业更具有提供中间产品的性质，对社会生产过程的贡献大于对产品转化为最终需求的贡献；而批发零售贸易、住宿和餐饮业的中间需求率小，说明该产业更具有提供最终产品的性质，对产品转化为最终需求的贡献大于对社会生产过程的贡献。再者，流通部门中的运输邮电业是属于中间需求率大中间投入率小的中间产品型基础产业，批发零售贸易、住宿和餐饮业是属于中间需求率小且中间投入率小的最终需求型基础产业，可见我国流通部门对国民经济其它各部门，以及整个国民经济的发展起着基础性的作用，如果发展不好，则会成为制约我国经济发展的瓶颈。
（二）感应度和影响力系数分析
以感应度系数为横轴，影响力系数为纵轴，并以社会感应度系数和影响力系数1为界，同样可以把所有的产业部门归类于四个象限中，如表3所示。
根据表1和表3，在我国流通部门中，运输邮电业的感应度系数是大于1的，说明这个产业受其他产业生产变化的影响较大，其他产业的生产需要这个产业对其提供较多的支持，这个产业的供给推动力较大。批发零售贸易、住宿和餐饮业的感应度系数小于1，说明当其他产业的生产都增加时，需要这个产业提供的产出量较少，其供给推动力较小。另一方面，我国流通部门中两个产业的影响力系数均小于1，说明我国流通部门对其他产业部门的辐射、拉动作用较小，即需求拉动力小，流通部门每增加一定的产出，对其他产业部门产出的增加拉动作用较小。
结论
我国流通部门中的运输邮电业为国民经济其它各部门提供着重要的中间产品，对社会生产过程起着重要的作用。而批发零售贸易、住宿和餐饮业则在产品转化为最终需求中起着十分重要的作用。因此，应继续加大力度发展流通领域各产业，使流通部门在社会主义市场经济中更好地起到桥梁纽带的作用。
通过对中间投入率的分析，可知我国流通部门属于基础部门，对其它部门和整个国民经济的发展起着基础性的作用，因此，应充分重视发展流通部门各产业，以避免其成为制约我国国民经济发展的瓶颈。同时，我国流通部门各产业具有较高附加价值，更应该大力发展该领域各子产业，以更快的促进国民经济的增长。
参考文献：
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目前对电视新闻自身的编辑学体系的研究，几乎是一片空白。至少在中国，迄今为止还没有一部有关电视新闻编辑学的专著问世。理论界与电视实践之间的隔膜，也许是造成这种状况的根本原因。当然我们不能过分地苛求研究者。因为，以报纸为主要研究对象的新闻学对于以形、声为主要表现形式的电视新闻，在相当长一段时间里不适应是在所难免的。即使电视新闻工作者自身，也未必能识“庐山真面目”，除了“只缘身在此山中”的局限外，还有“横看成岭侧成峰，远近高低各不同”的因素。每个人站在各自的岗位上，以不同的视角看待问题，那么，认识的高低、理解的深浅自然也就不一样。
一、电视新闻学形成的原由
电视与现代科学技术紧密关联的特殊性，也决定了与之相关的理论的滞后。几年前，人们无法想象到“现场直播”这个概念，而现在，即使一些中小型电视台也开始尝试。传统的新闻学多数教科书对“新闻”的定义是“新闻是对新近发生的事实的报道。”“新闻是最近发生的能引人兴味的事实。”“电视新闻是利用电视传播工具对新近发生或发现事实所进行的报道。”这些定义，虽然表述各异，在时间概念上，都忽视了“正在进行时”这一最富电视新闻特点的时态。因为随着“现场直播”的出现，电视屏幕上的形声可能与远在大洋彼岸正在发生的事件同步。
与此同时，电视特技手法增多，这样便给电视新闻编辑提供了更多的创造的机会。比如，以往在电视新闻编辑操作中比较多地关注“蒙太奇”。而现在，我们能够借助先进的电子编辑技术，达到超出“蒙太奇”以外的境界，画面的分割，同时传递两路以上的信息；字幕的运用，能在节目播出时，插入来不及编排到既定时段节目中的新闻，还有巧妙地安排受众介入某一事件，随时插播微波传回的消息，有意识强化感观效果等等。
我们认为，电视新闻编辑的工作性质、特点及其使命，是电视新闻学必须研讨的课题。
按照通常的分工，电视台新闻中心或新闻部的负责人习惯地将电视新闻采编过程分两部分，其一是外采，其二是编辑，于是就有了前期和后期之分，有了记者“冲锋陷阵”，编辑“坐收渔利”的说法。
以“前期”和“后期”来界定记者、编辑的职能范围，在一定程度上束缚了编辑的手脚，影响他们在整个新闻传播过程中的组织、参与功能的发挥。电视新闻编辑部门和编辑的肩头，应该担起三大任务组织指导、编辑制作、控制指挥。
（1）编辑部应该是整个电视新闻媒体的“灵魂”。一段时期出台的党和国家的方针、政策，社会经济的发展情况，重大事件发生的时间、地点及背景，都应该做到心中有数，在此基础上，确定报道思想，拟订报道计划；“参谋”新闻视角，把握舆论导向。
(2)编辑部应该经常组织战役性报道。其中包括开办栏目、组织拍摄系列（连续）报道、发动观众对某一热点问题展开讨论等。
(3)编辑部应该成为记者站和通讯员的“良师益友”。电视新闻的屏幕建设，离不开完备的通讯联系网络，这一网络的经纬主体，由记者站和广大通讯员组成。编辑部不仅要与他们形成鱼水关系，更得经常与他们互相传递信息，定期通报有关要求和发稿情况，帮助他们出主意，想点子，服好务，指导具体的新闻采编，组织新闻业务方面的培训学习。
三、电视新闻节目的编排是编辑的核心工作
电视新闻节目的编排是编辑的核心工作，编辑部的首要任务就是要拟订播出大纲。
播出大纲是用以指导当天播出的新闻节目的计划。与此同时，每个时段的电视新闻节目，毫无例外地需要有一个详细的节目单。大纲重在组织，而节目单侧重具体地实施。与报纸排版相比，电视在规划版面时有自己的特性。
其一，报纸是在单位面积中布置文字，电视则在单位时间里安排节目。单位时间的固定和客观时间的流动，对电视新闻节目的编排都会产生一定程度的影响。单位时间，服从于整个电视版面。它不仅将每一个时段的节目界定在固定的时空里，而且根据电视节目制作所需要的时间，确定“成套新闻”，口播消息的最后发稿期限，这个时期，一般确定在播出前半小时到一小时，太推后了，就可能影响整个新闻的播出。突发性新闻以及播出之前来不及制作的新闻，可在节目播出过程中适时插播；由微波接收或记者传回的消息，如果是重要新闻，也可能由导播者及时切入。
其二，电视新闻节目的编排具有相对的连续性。同一个新闻事件，由于版面的限制，19:00时的新闻中，可能安排得短一些，而在21:00时的新闻时段中，则可能介绍得说尽一点；上一个时段播出可能没有交待背景，而在下一个时段中则可以较充分地展开。
其三，新闻类节目的相互呼应。在一天的新闻类节目中，消息、新闻专题节目以及现场直播、现场录播节目往往不在一个时间段播出，中间穿插有电视剧、文艺节目、广告等，所以，受众不会因重复而感到腻味。从另一个角度看，不同的时间段拥有不同的观众面，对某一新闻的延伸和展开，无疑有助于提高收视率。
到了21世纪，随着社会文化、信息交流的快速发展、变革，社会变动速度加快、新事物不断涌现，新观念层出不穷，社会信息量骤增。这就要求电视新闻编辑除了应具备新闻专业知识外，还要有较强的敏感性、较深的洞察力、较新颖的思路，有较宽泛的知识面，对各方面的知识要做到略知一二。这样才能制作编辑出有深度、有层次、有思路的优质的新闻节目。
2、电视新闻编辑应具备较新的编辑艺术和技术
现在许多编辑对于电视新闻节目的编排还多少有些认识上的误区。对于怎样进行新闻编排还有不同的看法，但是从总的来讲，要想编排好电视新闻，还必须懂得与宣传心理学、宣传艺术学密切相关的一些规律性的东西，以及如何将“规律”行之有效地运用到实践中来。
电视编排技巧方面另一个值得重视的问题是，对节奏的把握。电视新闻编辑是一项既有艺术又有技术的工作，在进行新闻节目编辑时，编辑要在懂得技术要求的基础上，对画面语言和有声语言进行艺术化的处理，使客观公正的新闻报道更电视化的传达给观众。电视特技手法增多给电视新闻编辑提供了更多的创造的机会。
“声音总能引出一个画面，而画面从不引出一种声音”。声音在电视节目中所起的作用已越来越突出。作为一名优秀的电视新闻编辑，对于新闻节目中声音的把握也应该具备较高的造诣。有声语言包含了大量的听觉信息，是新闻现场重要的素材。在动态感强烈的新闻事实中，声音的作用更是十分明显。
一、现代企业理论：现代会计学的理论基石
在现代企业理论中，关于企业的性质，有两种影响较大的观点，表现为对企业的两种不同定义，一是科斯的定义，二是詹森（Jensen）和麦克林（Meckling）的定义。
根据科斯的定义，“企业的显著标志是对价格机制的替代”。他把企业和市场视为“两种可相互替代的协调生产的手段。”“在企业之外，价格运动调节着生产，对生产的协调是通过一系列市场交易来实现的。在企业内部，这些市场交易不存在了，与这些交易相联系的复杂的市场结构让位于调节生产的企业家一协调者。”②显然，科斯基本上是把企业理解成为一种与市场协调机制具有相同职能因而可以相互替代的行政协调机制。
关于企业的另一种定义是詹森和麦克林于1976年提出的。他们把企业定义为一种组织。这种组织和大多数其它组织一样，是一种法律虚构，其职能是为个人之间的一组契约关系充当连接点；就企业而言，这“一组契约关系”就是劳动所有者、物质投入和资本投入的提供者、产出品的消费者相互之间的契约关系。③这里的契约关系既包括我们通常理解的明确的书面或口头契约，也包括不明确的契约，即所谓“默契”。
如果我们以个人为基本分析单位，企业所包含的内容就必然被分解为若干契约关系，参与这种契约关系的无非是生产要素的提供者和产出品的消费者。如果我们撇开这些契约关系，再来看企业的话，那么，企业就只是一个空洞的名词了。
显然，如果詹森和麦克林的观点正确，那么，意味着对科斯的观点之否定。詹森和麦克林强调的是“契约关系”的确立过程，但是，他们忽略了“契约关系”的贯彻过程；而科斯却相反，他强调的是“契约关系”的贯彻过程，而忽略了“契约关系”的确立过程，因而未能充分指明企业内部的协调与外部的市场协调的内在联系。企业不同于市场的根本之处在于它具有生产的功能。就契约关系的确立而言，企业确实是一系列契约的连接点，但是，作为一个与市场不同的、具有“生产功能”的企业，在契约确立之后面临的问题就是如何贯彻这些契约。这时，企业就成为一个层级组织。一系列契约关系的贯彻过程就是在这样的层级组织中进行的。因此，全面地理解企业的性质，应该是把表面上似乎对立的这两种企业定义结合起来，企业既是个人之间一组契约关系的连接点，又是一个层级组织，这两者是不矛盾的。可见，企业具有双重性质。企业同时具有这两方面的性质正表明了在市场经济环境下企业与市场的关系：作为层级组织，企业是市场的对立面，它是一种性质不同的协调手段；然而，作为层级组织的企业恰好又是市场本身的产物。除非整个国民经济变成一个“巨型企业”，否则，离开了市场，企业便不能产生。在确立了企业具有双重性质之后，后面的行文将根据需要而强调其中某一重性质。
尽管今天企业的组织形式存在独资企业、合伙企业和公司三种形式，但是，我认为现代企业理论最适合的企业组织形式是公司制度。发达的金融市场和现代公司制度相辅相承、共同发展的同时，推动了现代会计学的发展和完善，而完善的会计信息系统，通过提供相关的会计信息，促进社会资源的合理流动和配置，又反过来促进金融市场和现代公司制度的发展和繁荣。这就是现代公司制度、金融市场与会计学具有共生互动性。因此，以现代公司制度为基础的现代企业理论构成现代会计学的理论基石。现代会计学的许多基础问题如会计主体概念等都建立在现代企业理论基础上。离开现代企业理论就没有现代会计学可言。
二、现代企业制度：现代会计主体概念发展的经济学基础
会计主体是现代会计学的基本概念，因此，以现代企业制度为基础，从经济学的角度对之进行探讨，有助于会计学界从更高层次理解和把握会计基本理论问题。
会计主体（AccountingEntity）概念是一个古老的会计学概念。
13世纪地中海沿岸各国的会计活动中广泛采用的复式簿记（复式记帐）就已经有了“会计主体”的萌牙，但是，它发展到今天成为现代会计赖以存在和发展的基本前提却与现代企业制度的发展密切相关。
虽然企业的所有权与经营权分离大概到19世纪下半叶才在现代管理理论上得到正式承认，但是早在以盈利为目的的经营组织出现之时，独立会计已经孕育着这样的基本思想：企业必须是一个相对独立于其所有者的经济实体。从这个意义上说，会计主体基本假定促进了企业所有权与经营权的分离。当然，会计主体概念的真正确立必须以企业经营独立性为前提。在独资或合伙企业阶段，会计主体概念虽然产生，但仍不可能得到充分认识和应用。只有到了股份公司制度阶段，企业的所有权与经营权明显地分离了，会计主体概念才具有明确的实际意义。
企业作为会计主体，在会计核算上，从而，在经济上要相对独立，必须成为独立于所有者之外的“法人”。而公司制度就是人们创造出来的法人。但是，事物的发展并非如此简单。在早期，会计主体棗企业的所有者并没有放弃自己对企业的所有权。在相当长的历史对期内，指导会计主体的基本理论是所有权观念（ProprietaryConcept），所有权观念主宰着财务会计。虽然这个理论也承认企业在会计上是一个独立的主体，甚至也承认企业所占用的资产应当与业主或所有者分离，但是，它又突出地强调，企业的全部资产归所有者所有，企业全部的负债也由所有者承担，构成所有者的义务。所有权观念只是要求会计主体概念服从于业主严格管理和考核企业经营成果的需要，并不完全承认作为会计主体的企业在经营上的独立性或相对独立性。
以后，随着金融市场和企业组织形式的变革，公司这种企业组织形式后来居上。这时，财务会计的基本观念发生相应的变革，从原来的所有权观念转变为主体观念（EntityConcept）。西方会计学者对主体观念的表述虽然存在一定的差异，但是，基本上都包括：①公司与股东的关系如同与外界长期债权人的关系；②股东不拥有公司的经营利润（只有宣告股利及股利支付范围的份额才属于股东）；③股东仅仅是公司的投资者，不干预公司的具体经营管理；④财产视为公司占有与支配，而不属于股东；⑤财务报表是面向包括公司管理当局在内的全部利益集团，并非仅仅为股东编制。根据主体观念，公司被认为是一个与其所有者相独立的主体。这个主体本身是独立存在的，甚至具有自身的人格化。公司作为一个会计主体，以其全部资产对其债务承担责任，而股东
则以其所认购股份对公司承担有限责任。企业拥有的资产是企业的资产，企业拥有的负债是企业的负债。目前我国的公司法体现了这点。
会计主体概念要求主体与主体的所有者以及其它主体严格区分开来，会计总是计量某一个特定主体的财务状况和经营成果。这就是现代会计学的会计主体概念。然而，会计主体与法律主体（法人）不同，法人都可以是会计主体，但会计主体却不一定是法人。例如，独资或合伙企业在会计上视为会计主体，但是，它们却不具有法人资格。法人是指在政府部门注册登记、具有独立财产、能够承担民事责任的法律实体，它强调的是企业与各方面的经济法律关系。这点正与我们前面强调的企业是一系列契约关系的连接点相吻合。这也正是我认为现代企业理论最适合的企业组织形式是公司制度的原因之所在。
企业要成为真正的会计主体，必须在法律上被赋予独立的财产权。而现代公司制度满足了这一点。现代公司制度可以从不同侧面来描述，其中一个重要特征就是公司的法人财产权制度。完整的法人财产权制度至少包括三项内容：①法人财产的形成制度或会计学上所说资本金制度。在投资者依法将其资金投入公司之后，这部分资金就与投资者的其它财产相区别，投资者不再直接支配这部分资金，也不能随意从公司抽回。所有投资者注入公司的资金加上公司在经营过程中产生的负债所形成的资产，构成公司的法人财产。②法人对其财产的权利制度。一方面，公司法人可以依法对法人财产行使各项权利如财产的支配权、使用权等；另一方面，公司以全部法人财产承担民事责任。③投资者对公司法人财产及其权利的制约机制：董事会和监事会。公司的法人财产权制度是现代公司制度的基础。这是因为：①如果公司没有必要的财产，公司就不具备法人条件；②如果公司对其法人财产不具有独立支配的权利，公司就不可能依法独立承担民事责任，也不可能成为民法关系的主体；③如果公司没有法人财产权利，公司就不可能成为自主经营、自负盈亏、自我发展、自我约束的独立的经济实体。在这里，会计主体实际上是自主经营、自负盈亏、自我发展、自我约束的独立的经济实体的同义语，会计主体与法律主体在现代公司制度上达到完美的统一。
总之，会计主体是现代会计学赖以存在和发展的前提条件，会计主体概念促进企业所有权与经营权的分离，只有现代公司制度才赋予企业真正的会计主体地位，而会计主体概念从微观层面上保证了公司法人财产权不可侵犯，从而保证现代公司制度正常有效运转。因此，现代企业制度是现代会计主体概念发展的经济学基础。
三、资本成本会计理论构想：会计学成本概念及其计量引入产权领域
公司资本来源渠道不外乎债务资本和权益资本两条。然而，在现行的财务会计实务中，仅仅确认债务资本成本，而没有确认权益资本成本。安东尼教授提出的资本成本会计理论构想旨在矫正这种缺陷。其主要思想是以股东为导向的企业资产负债表右边结构应该进行修正，把原来的股东权益（ShareholderEquity）分成两个部分：股东权益和主体权益（EntityEquity）。根据前述企业的性质以及会计信息系统的目标，财务报告应该报告主体本身的活动与状况，而不应该主要关心股东们的利益。如前所述，企业（公司）本质上是一系列契约的连接点，发达的金融市场把许多契约关系连接在企业（公司）这个连接点上，股东与公司的关系只不过是这一系列契约中的一个部分。作为一系列契约连接点的企业（公司），与外界存在许多的契约关系，这些契约关系所隐含的经济利益关系都是财务报告所应该报告的。
（一）强调主体权益，强化了会计主体概念
根据主体观念，会计主体被看成是独立于其所有者的，那么，会计主体而不是其所有者拥有资产，会计主体而不是其所有者结欠外界负债。这样，某个会计主体的资产负债表应该报告会计主体的财务利益而不是其所有者（股东）的财务利益。从这点看，资产负债表的右边报告会计主体的资本来源，而资产负债表的左边列示的数额代表在资产负债表日资本投入的各种形态。在这里，资产负债表并不意味着反映各个利益集团和个人在会计主体中的利益或权利；相反，资产负债表只是企业整体投资和筹资活动的汇总报告。因此，资产负债表的会计恒等式应该是“资产=资本来源”。
按照上述思路，资产负债表右边要进行相应修改。这时，资本来源包括：（1）负债。负债代表各种贷款人、供应商（以应付帐款形式表现）、雇员（以应付工资及退休金等形式表现）和政府（以递延所得税形式表现）提供资本的数额。（2）股东权益。现行资产负债表的股东权益部分并不代表股东所提供的资本数额。尽管实收资本项目反映股东原始投入的数额，但是，留存收益却不代表股东的贡献，盈余是会计主体本身赚取的，而不是股东赚取的。股东实际提供资本的数额大于资产负债表上列示的实收资本数额。除了实收资本这种直接投入外，股东提供的资本还扩大到与使用这些实收资本相联系而又尚未以股利的形式支付给他们的权益资本成本（权益利息）部分。尚未支付的普通股权益利息本应体现在资产负债表上，但是，在目前的资产负债表上并没有体现。目前公司对债券持有者的负债是按照其原始发生额加上尚未支付利息额进行计量的，普通股股东权益数额也理应如此计量。如此，与美国财务会计准则委员会第3号概念公告的定义不同，股东权益不是一种剩余求索权，“股东权益代表着股东提供资本的数额。它包括他们直接投入的数额加上这些资本应计的利息。利息是使用资本的成本。权益利息是使用股东权益资本的成本。”④（3）主体权益。根据上述分析，会计主体实际上有三种类型的资本来源，除了负债和股东权益以外，还有会计主体本身努力所创造的资本来源，这就是主体权益。主体权益与现行财务会计程序下的留存收益并不是一回事。在一定时期内，某个会计主体本身的经营活动所创造的资本来源数额通过净收益来计量。净收益应该是各种收入（包括利得）与各种费用（包括损失和权益利息）之间的差额。正如现行的财务会计程序每个会计期间的净收益加到留存收益上去一样，每个会计期间的净收益应该加到主体权益上去。然而，由于权益资本成本作为一个成本项目加以确认，加到主体权益的数额比现行财务会计程序下加到留存收益的数额要小一些。某一特定时日的主体权益是截止到该时日为止的净收益之和。
因此，资产负债表的会计恒等式为“资产=负债+股东权益+主体权益”。资产负债表左边反映某个会计主体的各项资产，而各资产项目反映各种资本形态的性质及其投入的资本数额；资产负债表右边反映取得资本的各项资本来源：负债、股东权益和主体权益。显然，资本成本会计理论构想提出的“主体权益”概念进一步强化了会计主体概念。
（二）现代会计主体概念：资本成本会计理论构想的基础
如前所述，在金融市场不发达和企业组织形式以独资或合伙形式为主体时，指导会计主体的基本理论是所有权观念。这时，单独确认和计量权益资本成本是没有多大意义的。相反，重要的是要确认和计量债务资本成本。因为从所有者的角度来看，债权人是唯一的、真正的“外来者”。而与发达的金融市场相联系的公司通过债务资本和权益资本两个渠道来筹集其所需要
的资本。这时，从公司作为一个独立主体的角度看，无论是债权人还是股东相对公司这个独立的“人格化”主体而言，都是“外来者”。
值得指出的是，现代财务会计一方面倾向于接受主体观念，另一方面却在会计实务中的某些领域继续采用所有权观念。权益资本成本的“待遇”就是其中一例。根据主体观念，无论是债务资本成本还是权益资本成本都是公司使用资本的代价。目前，有些会计著作还认为债务利息从性质上看并不是费用，而是收益的分配，即对各种权益所有者进行的分配，均属于公司收益的分配。根据主体观念，主体本身的经济活动与主体的所有者如股东以及其他主体必须区分开来。因此，从理论上说，利息费用、所得税和股利都是公司的成本或费用。但是，当前的财务会计理论却对它们进行分门别类，利息费用和所得税作为费用处理，而股利作为留存收益分配处理。把支付给股东的股利作为留存收益分配处理，违背了主体观念。它把公司这个主体的所有者（股东）与公司主体本身混淆起来了。这不能不说，当前财务会计不仅理论与实践相违背，而且理论本身也并不是一致的。
综合上述分析，安东尼教授提出的资本成本会计理论构想，强调了主体权益概念，不仅进一步强化了会计主体概念，而且拓展了会计学的研究视野，突破了传统会计学只计量债务资本成本而不计量权益资本成本的局限，从而将会计学成本概念及其计量引入产权领域，全面计量产权成本。
四、结论
本文从经济学的角度，以金融市场为依托，以现代企业理论为基础，讨论安东尼教授所提出的资本成本会计理论构想，并以此为契机对会计学概念进行经济学思考，以期拓展会计学研究的视野，沟通会计学与经济学的关系。
通过本文的讨论，形成如下结论：
第一，资本成本会计理论构想拓展了会计学的视野，会计学成本概念及其计量引入产权领域，从微观层面向经济学靠拢，从而会计利润向经济利润靠拢。
第二，企业性质的双重性，决定了以企业为主体的现代会计学必然分成财务会计与管理会计两大独立领域。从总体上看，财务会计为“契约关系”的确立服务，管理会计则为“契约关系”的贯彻服务。而现代企业是“契约关系”确立过程与贯彻过程的统一，又决定了现代会计两大独立领域将在新的层次上融为一体。
第三，企业理财的目标应从股东财富最大化转移到企业价值最大化上来。
论文摘要:在乐理教学实践中，有不少专著(包括译本)、教材对变化音、音程、等音、调式交替等基本概念的阅述存在着不妥之处，对之加以比较分析，就此提出一些个人的意见和看法:
音乐基础理论的教学，是音乐教学中至关重要的课程之一。清末至今，我国也有不少专著(包括译本)、教材或类似的通俗性读物相继出版:这对国民音乐教育、理论建设等方面起到了重要作用。但是，我们在长期的教学实践中，也不难发现一些基本概念欠妥的问题，等闲视之，似为不妥:就此提出一些个人意见，进行商榷。
基本的概念、术语是否准确、科学，是乐理教学及教材建设中极为重要的一个环节。据笔者所见，不少已出版的教材、书刊中存在着大量的不妥之处，加以修正或增补非常必要。下面几例仅是我国较有影响的乐理书上选下来的。
变化音的概念
正确地识别不同类型的半音与全音，对各种音程的构成、和声及调性转换的分析尤为重要:何谓变化半音?“由同一音级的两种不同形式所构成的半音，叫变化半音;”何谓变化全音?“由同一音级的两种不同形式或隔开一个音级所构成的全音，叫做变化全音;”(分别见斯波索宾著《音乐基本理论》20页、李重光编《音乐理论基础》12页)
二者比较，不难看出:变化半音只能在同一音级的两种不同形式之间构成，而不能象变化全音那样可以隔开一个音级形成。为什么?恐怕找不出理论根据:在b.赫伐斯琴科编的《音乐基本理论习题》一书及近现代乐谱中，时常见到#e-bg,#a-bc这样一类的倍减三度的音程。上述概念对此无法做出解答。这正是变化半音概念的不妥之处:笔者认为，变化半音与变化全音一样，均可在同一音级的两种不同形式或隔开一个音级上构成，只是它们实际包含的音数不等而已。
还应强调，所有自然半音与全音、变化半音与全音，它们分别在自然音程与变化音程上形成，这是辨别各类不同半音与全音的根本标志:理应在教材中体现出来。这样看来，上述定义与其认为是变化半音或全音的概念，毋宁说是构成这类半音或全音的方法，方法与概念不能取而代之。上述概念倘若改为:含有1/2个全音数的变化音程叫变化半音;含有一个全音数的变化音程叫变化全音，这样也许会使学习者更明确、易辨些。
音程的概念
“同时弹奏的或顺次弹奏的两个音的结合，叫做音程:”(斯波索宾著《音乐基本理论》第58页)“先后弹奏的两个音形成旋律音程。”“同时弹奏的两个音形成和声音程。”(李重光编《音乐理论基础))43页)
两个概念的共同不妥在于“弹奏”二字不当。众所周知，音乐有两大门类即器乐与声乐，“弹奏”一词显然专指器乐而与声乐无关，同时演唱或先后演唱的两个音仍可形成和声音程与旋律音程。因此，建议用“发响”二字替代“弹奏”一词。
如同变化半音与全音的概念一样，上列音程的概念其实是构成不同音程的方法，无关音程的本质。音程是指两音之间的距离(包含音数的多少)与相互关系。
等音的概念
在十二平均律中，固定音高相同而音名、意义记法不同的两音，叫等音(亦称同音异名，笔者认为称同异音可能更准确些):如把这种等音，单纯地解释为“bd音等于#c音”，"#f音等于bg音”，、音等于bc音”(廖天瑞编著《基本乐理》82页、康讴主编《大陆音乐词典》390页)也是不能成立的。“等”是指“相等、等于”之意，等音即相互等同的音:既然等同，即可取而代之，试看取代的结果(以#e等于f为例):
从不同音律的角度讲，纯律或五度相生律中的#e与f存在“等音之差”，两音是不等的，从音.级角度讲，c调中的#e音是变化音级.，而f是自然音级，从调式的音程上看.，c-f为纯四度乍:自，然，协和音程，而c-#e则是增丰度...变化不协和音程;从调试的角度分析亏耗:的角滴式(或弗里第亚调式)，不能说成是f的清角调式(或里第亚调式)，在大小调体系中，等音的记谱更是界限分明，否则会导致调式、调性的含混不清:从和声上来看，这种取代的结果，将发生和声意义与调性意义上的根本转变。可见，音乐中使用的等音其实质是不等的，因此，这种称谓也不恰当。某些教材也改用“同音异名”代替，’等音”一词，虽说相对准确，但总不如把“等音”称为“同异音”更为适合。然而“等音”或“同音异名”之术语，已被人们沿袭使用，因此也无需作名称上的更换(如同雅乐、燕乐、清乐音阶的称呼不妥贴一样)。重要的是应当把问题的实质，在授课或教材中讲清楚。
调式交替的概念
什么叫调式交替?众说纷纭，请看:
“在调式关系的扩大和发展的接触中.，为了丰富调式的表现力，因而使一些调关系较近的调结合在一起，成为一个新的调式体系。在这个体系中，两个调的主音在乐曲中，具有同等重要的作用，这种新体系叫做调式交替。·一共有三种类型:1.同音列交替;2，同主音交替;3.不同音、不同音列交替:”(李重光编《音乐理论基础》182-186页，高天康编《音乐知识词典》429页)
“音列相同或主音相同的不同调式在音乐作品中先后出现，叫做‘调式交替’。”(孙从音《乐理》35页)
“一只旋律在1音音高不变的情况下，较长时间地从一种调式转到另一种调式，就形成了交替调式。(黄虎威著《和声写作基本知识》149页)”“所谓调式交替是指在音列相同的条件下，调式主意的转移。”(吕宏久著《蒙古族民歌调式初探)68页)
“调式交替指两个或两个以上的调式相互穿插与交织。(童忠良等编《简明体音美词典》359页)”
一、目的意义
对于高等院校而言,组织毕业论文答辩是为了进一步考查和验证毕业论文的答辩学生,对其所着论文的论题的认识程度和当场论证论题的能力;进一步考察答辩学生对专业知识掌握的深度和广度;审查毕业论文是否是学生自己独立完成等情况。对于答辩学生来说,答辩的目的是能通过论文答辩,按时毕业,取得毕业证书。毕业生要顺利通过毕业论文答辩,就必须了解学校组织毕业论文答辩的目的,然后进行有针对性准备,继续对论文中的有关问题作进一步的推敲和研究,把论文中提到的基本资料搞准确,把有关的基本理论和文章的基本观点彻底弄懂弄通。
二、答辩过程
本科论文答辩是答辩委员会成员即答辩老师与撰写毕业论文的毕业生面对面,由答辩老师就论文提出的有关问题,让学生当面回答,它有“问”有“答”,还可以有“辩”。为了保证论文答辩的质量,我校实行答辩过程一分为三的形式,即指导老师指导、评阅老师评审和论文答辩3个环节。
(一)宣讲论文
在答辩会上,先让学生用1”-15分钟概述论文的标题及选择该论题的原因,较详细地介绍论文的主要论点、论据和写作体会。可以事先准备好讲稿,讲稿是答辩学生在答辩时宣讲的稿子,它比摘要详细一些,根据所限定的宣讲论文的时间而定,最好能在规定时间内宣讲完,否则会影响评委对论文的总体评价。同时,可借助多媒体或幻灯片,尽可能脱稿宣讲。
(二)问题答辩
主答辩老师一般提2-3个问题。老师提问完后,可以先让学生独立准备1”-15分钟,再来回答;或由主答辩老师提出问题后,学生立即作答,随问随答。可以是对话式的,也可以是主答辩老师一次性提出数个问题,学生在听清楚记下来后,按顺序逐一作出回答。根据学生回答的具体情况,主答辩老师和其他答辩老师随时可以适当插问。
(三)成绩评定
毕业论文成绩包含毕业论文评阅成绩和答辩成绩,其中论文评阅成绩由导师评阅成绩和1-2位论文评审人评阅成绩组成。评阅成绩依据包括开题报告的情况、学生的业务水平、毕业论文的总体质量和整个毕业论文环节过程中的工作态度等。评阅成绩和答辩成绩在总评成绩中所占分值比例,由各学院根据专业特点确定。毕业论文的成绩按百分制记分,其中优秀比例控制在2”%左右,优秀的毕业论文必须参加学院的大组答辩,各专业学生毕业论文成绩总体应呈正态分布。各学院根据本学院制定的评选细则评选院级优秀毕业论文,申报后,教务处组织专家组参照相关规定对申报的优秀毕业论文进行评审。教务处公示评审结果,公示时间为1周。经公示无异议并报分管校领导批准后公布评选结果,并由教务处将优秀毕业论文汇编成册。
(四)论文存档
学生毕业论文的资料要以纸质形式装入学生毕业论文资料袋;同一专业所有毕业生的毕业论文汇总资料,要以纸质形式和电子文档形式(光盘)装入毕业论文专业汇总资料袋。学生的毕业论文要长期保存。学生个人毕业论文资料袋材料包括: (1)毕业论文任务书; (2)毕业论文开题报告; (3)指导教师中期检查报告; (4)毕业论文正文; (5)导师评阅表及评阅人评阅表; (6)毕业论文答辩成绩表; (7)毕业论文成绩评定表。专业汇总的毕业论文资料袋材料包括: (1)按专业汇总的毕业论文任务安排情况表; (2)学院有关毕业论文的补充规定; (3)毕业论文评分标准; (4)毕业论文组织安排(包括答辩委员会的组成名单及参加大组和小组答辩教师名单、学生分组名单和答辩时间安排表等); (5)同一专业学生的毕业论文成绩汇总表; (6)同一专业所有学生毕业论文正文的电子文档(光盘若干张)。
三、答辩技巧
答辩是审查论文写作质量的一种补充形式。教师在答辩会上提出一些问题,让答辩学生回答,以便进一步了解答辩学生立论依据及处理课题的实际能力。答辩学生为取得满意的成绩,应掌握必要的答辩技巧。
(一)答辩前的准备
答辩前的准备,最重要的是答辩学生的准备。要保证论文答辩的质量和效果,关键在于答辩过程的表现。答辩学生在提交了论文之后,不能有所松懈,而应抓紧时间积极准备论文答辩。
1.认真做好幻灯片。幻灯片主要内容应包括论文的题目,指导教师姓名,选择该题目的起因,论文的主要论点、论据和写作体会,以及本论题的理论意义和实际意义。学位论文答辩一般要求将讲稿与多媒体或幻灯片紧密结合在一起。幻灯片内容要简洁,控制在1”-2”页。宣讲用的图表宜精简且具有代表性。图要选可视性强、趋势明显,不同曲线最好用不同颜色加以区别。在论文中使用的表格如不适合宣讲时,表格项目尽量简化。一般行不超过4项,列以1”项以内为宜。说明趋势、表示差距的表格可改用图表示,因为图比表更易理解,解释起来节省时间。
2.熟悉论文全文。要熟悉论文的主体和结论部分的内容,明确论文的基本观点和论题的基本依据;弄懂弄通论文中所使用的主要概念的确切涵义,所运用基本原理的主要内容;同时还要仔细审查、反复推敲文章中有无自相矛盾、谬误、片面或模糊不清的地方,有无与党的方针政策相冲突之处等[8]。如发现有上述问题,就要及时补充、修正和解说等。只要认真设防,在答辩过程中,就可做到心中有数、临阵不慌和沉着应战。
3.掌握相关知识。如自己所研究的这个论题学术界的研究已经达到的程度,存在的争议,自己倾向哪种观点及理由;重要引文的出处和版本;论证材料的来源渠道等。这些方面的知识和材料都要在答辩前做到有比较好的了解和掌握。
4.总结不足之处。论文有哪些应该涉及或应该解决,哪些在论文中未涉及到或涉及很少等,要认真总结和分析。是在研究过程中确已接触到并有一定的见解,还是力所不及而未能接触的问题,只是由于觉得与论文表述的中心关联不大而没有写入的问题等。
(二)答辩会的表现
1.携带必要的资料。首先,学生参加答辩,要携带论文的底稿和主要参考资料。在回答问题的过程中,允许翻看自己的论文和有关参考资料,答辩时虽然不能依赖这些资料,但带上这些资料,如果一时记不起来,稍微翻阅一下有关资料,就可避免出现答不上来的尴尬和慌乱;其次,应带上笔和笔记本,以便把老师所提出的问题和有价值的意见和见解记录下来。通过记录,不仅可减缓紧张心理,而且还可更好地理解老师所提问的要害和实质,同时可边记边思考,使思考的过程变得自然。
2.树立良好的信心。在作了充分准备的基础上,大可不必紧张,要有自信心。树立信心,消除紧张慌乱心理很重要,因为过度的紧张会使本可回答出来的问题也答不上来。只有充满自信,沉着冷静,才会在答辩时有良好的表现,而自信心主要来自事先的充分准备。
3.听清问题再作答。老师在提问时,学生要集中注意力认真聆听,并将问题回答思路略记在本子上,切忌未弄清题意就匆忙作答。如果对所提问题没有听清楚,可以请提问老师再说一遍。如果对问题中有些概念不太理解,可以请提问老师做些解释,或者把自己对问题的理解说出来,并问清是不是这个意思,等得到肯定的答复后再作答。只有这样,才会避免答非所问。
4.答题要简明扼要。在弄清老师所提问题的确切涵义后,要在较短的时间内作出反应,要充满自信地以流畅的语言和肯定的语气把自己的想法讲述出来,不能犹豫。回答问题,一要抓住要害,简明扼要,不要东拉西扯,使人听后不得要领;二要力求客观、全面和辩证,留有余地,切忌把话说“死”;三要层次分明;此外,还要注意吐词清晰,声音适中等。
5.答题时不可强辩。有时老师对答辩学生所作的回答不太满意,还会进一步提出问题,以求了解论文答辩学生是否切实搞清和掌握了这个问题。遇到这种情况,答辩学生如果有把握讲清,就可申明理由进行答辩;如果不太有把握,可以审慎地试着回答,能回答多少就回答多少,即使讲得不是很确切也不要紧,只要是与问题有所关联,老师会引导和启发答辩学生切入正题;如果确是自己没有搞清问题,就应实事求是地讲明自己对这个问题还没有搞清楚,表示今后一定认真研究这个问题,切不可强词夺理,进行狡辩。学生在答辩会上,某个问题被问住是不奇怪的,因为答辩委员一般是本学科的专家。当然,所有问题都答不上来,一问三不知就不正常了。
6.有冲突展开辩论。答辩中,有的老师会提出与论文基本观点不同的观点,然后请答辩学生谈谈看法,此时就应全力为自己的观点辩护,反驳与自己观点相对立的思想。答辩老师在提出的问题中,有的是基础知识性问题,有的是学术探讨性问题。
对于前一类问题,是要答辩学生作出正确和全面回答,不具有商讨性;对于后一类问题,是非正误并未定论,持有不同观点的人可互相切磋商讨[9]。如果答辩学生所写论文的基本观点是经过自己深思熟虑,又是言之有理和持之有据,能自圆其说的,就不要因为答辩老师提出不同的见解,就随声附和,放弃自己的观点。否则,就等于是自己否定了自己辛苦写成的论文。要知道,有的答辩老师提出与论文不同观点,并不是他本人的观点,他提出来无非是想听听答辩学生对这种观点的评价和看法,或者是考察答辩学生的答辩能力或对自己观点的坚定程度。退一步说,即使是提问老师自己的观点,答辩学生也应该抱着“吾爱吾师,吾更爱真理”的态度,据理力争,与之展开辩论。不过,与答辩老师展开辩论时要注意分寸,运用适当的辩术。一般说,应以维护自己的观点为主,反驳对方的论点要尽可能采用委婉的语言、请教的口气,用旁说、暗说和绕着说的办法,不露痕迹地把自己的观点输入对方,让他们明理而诚服或暗服。让提问老师感受到虽接受答辩学生的意见,但自己的自尊并没受到伤害。这样的辩论,答辩老师不仅不会为难答辩学生,相反会认为其有水平,基础扎实。
7.要注意举止文明。论文答辩过程也是学术思想交流过程。答辩学生应把它看成是向答辩老师学习、请求指导和讨教问题的好机会。因此,在整个答辩过程中,答辩学生应尊重答辩老师,言行举止要讲文明、懂礼貌,尤其是在主答辩老师提出的问题难以回答,或答辩老师的观点与自己的观点不同时,更应该注意如此。答辩结束,无论答辩情况如何,都要从容和有礼貌地退场。
