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随着我国市场经济体制的进一步深化和现代企业制度的初步确立，企业已逐渐成为市场活动的主体，企业间的竞争日趋激烈，迫使企业由粗放型经营向集约型经营转变，企业的管理者也将战略重点定位在科技开发，降低生产成本上。争相研究新技术、新工艺，并尽力将其转化为生产力。同时国家为提高我国的综合国力，也将鼓励企业从事研究和开发工作，并从税收方面给予优惠政策。在企业新产品、新工艺的研制与开发过程中无疑会涉及到大量的研究与开发费用，然而到目前为止，我国尚未对研究与开发费用的会计处理做出明确而具体的规定。研究与开发费用会计问题的探讨，对建立与完善我国的会计准则，规范和指导会计实务将具有十分重要的意义。
一、目前研究与开发费用会计处理存在的问题
关于研究与开发费用的会计处理，其实根本问题是将研究与开发费用的支出确认为资产还是期间费用，根据《企业会计准则》的规定，企业自创无形资产是指企业在生产经营活动中形成的，能为企业带来未来经济利益，但不具有实物形式的资产，企业自创无形资产包括不可辨认的无形资产——商誉，企业自创无形资产与企业购置、债务重组等方式取得同类无形资产没有本质区别，只不过计价方法不同而已，本准则第十三条明确规定：自行开发并依法取得的无形资产，其入账价值应按依法取得时发生的注册费、律师费等费用确定；依法申请前发生的研究与开发费用，应于发生当期确认为当期费用，自创无形资产的这种计价方法优点在于考虑到企业自创无形资产的研究与开发费用是一种高风险的投入，自创无形资产是否成功存在不研究因素较多。自创无形资产未来形成的收益是否流入企业很难估计将自创无形资产的研究与开发费用直接计入费用发生当期的损益符合会计核算的谨慎性原则。同时这种计价方法较为简单明了，便于会计核算的确认和计量，但是仔细研究这种自创无形资产的计价方法，就会发现这种计价方法存在很大的缺陷和不足。
（一）这种计价方法确认的自创无形资产价值违背了划分收益性支出与资本性支出的原则。所谓资产性支出是指该支出的发生不仅与本期收入取得有关，而且与其他会计期内收入相关；所谓收益性支出是指该项支出的发生是为了本期收益即仅与本期收益的取得相关。我们知道，企业所从事的研究与开发活动多少总是与企业的未来收益相关的，甚至还十分密切，并且自创无形资产在研究和开发期内并不能给企业带来经济效益，只有自创无形资产在获得成功后才能带来收益。由此可见自创无形资产研究与开发费用与以后各会计期间内取得的收益有关，与当期收益无关。因此，从理论上讲，自创无形资产的研究和开发费用作为资本性支出计入无形资产的价值之中要比武断地将其全部作为费用而一点也不确认其资本化要好一些。
（二）从会计的行为学角度看，费用化作法容易助长企业的短期行为。因为就我国目前的经济体制看，在企业中管理当局的报酬在很大程度上与企业的经营业绩有较大联系。所以，如果要将无形资产的研究与开发费用全部作为期间费用无疑将使企业的利润下降，而这些会促使企业管理者为寻求业绩不恰当地削减企业无形资产的研究与开发费用，以使企业的账面收益好看一些，然而这样做不仅对企业的长远发展不利，而且会阻碍企业新技术、新工艺的研制开发进程。在目前十分激烈的市场竞争环境中，企业如不在技术、产品、工艺上创新，则很可能被市场无情的淘汰掉。
二、关于我国无形资产研究与开发费用会计处理的设想及建议
一、对谨慎性原则的认识和理解
谨慎性原则的历史可以追溯到中世纪，它最早是财产托管人解脱其受托责任的一种策略，后来被会计入员认同和接受。
（一）研究者对谨慎性原则的经济起源提出了众多的解释，概括起来主要有三个方面
1.契约解释。按照契约理论，企业和各有关当事人之间由于不对称信息、不对称利益、有限的视野和有限的责任，会产生诸多机会主义行为。而谨慎性是对契约业绩的理想计量，它对利得有更严格的确认标准，从而可以限制有关各方的机会主义行为，有效减轻企业和有关当事人之间的冲突。2.诉讼解释。投资者大多是风险回避者，他们希望能够立即得到有关潜在风险的信息，而对于有关潜在利得的信息却不甚关心。因此，公司延期报告潜在的损失比延期报告潜在的利得会面临更大的诉讼威胁，也就是诉讼风险更可能源自于对收入与资产的高估而不是低估，会计入员为了避免日益上升的诉讼风险，“宁可失之低估，而不愿失之高估”，因而股东诉讼成为谨慎性产生和存在的另一个重要来源。3.税收解释。税收解释认为，纳税收益与会计收益之间的联系，使得管理人员有动机应用谨慎性原则来递延税收的支付。谨慎性原则通过推迟收入的确认以及加速费用的确认而延期支付税收，可以减少税收支付的现值，增加公司的价值。
（二）谨慎性原则得到广泛应用的原则
美国财务会计准则理事会（FASB）在财务会计概念公告（SFAC）第2号中，将谨慎性表述为：“谨慎性是对于不确定性的一个审慎反应，以确保商业中固有的风险和不确定性被充分考虑。因此，在未来收到或支付的两个估计金额之间有同等的可能性时，谨慎性要求使用比较不乐观的估计数。”我国新的《企业会计准则》规定：“企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎性，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。”1.会计环境中存在着的大量不确定因素影响了会计要素的精确确认和计量，必须对其按照一定的标准进行估计和判断；2.因为在市场经济中，企业的经济活动有一定的风险性，提高抵御经营风险和市场竞争能力需要谨慎；3.使会计信息建立在谨慎性的基础上，避免夸大利润和权益、掩盖不利因素，有利于保护投资者和债权人的利益；4.可以抵销管理者过于乐观的负面影响，有利于正确决策。
二、谨慎性原则应用中存在的问题
（一）谨慎性的模糊规定易造成原则应用中的主观臆断性
企业常利用谨慎性原则的模糊性规定而不充分估计风险和损失，滥用该原则以达到实现虚增企业利润和欺骗外部信息使用者的目的，为企业进行利润操纵和会计欺诈造假提供了“合理”空间，导致会计信息具有不可验证性，造成了会计信息的失真。
（二）税法制约了谨慎性原则的应用
现行税法对税前列支的费用规定有别于会计制度，导致企业当期账面利润因准备金的提取而减少时，还需补交所得税，并直接增大企业当期的现金流出，这使谨慎性原则的应用受到了限制。
（三）市场价格机制的不完善制约了谨慎性原则的应用
目前除对上市公司股权投资、债券投资及少数商品在市场上颁布信息外，绝大多数商品及股权缺乏相关信息的参考，难以确定其公允价格，即难以确定资产可变现值，市场价格机制和信息披露状况使谨慎性原则难以落实。
（四）谨慎性原则与其他会计原则相冲突
谨慎性原则强调预计可能的损失而完全不确认利得，将会违背真实性和可靠性原则，与客观性原则相冲突。谨慎性原则将现在尚未发生的、未来发生的损失和费用提前计入损益，显然违反了“不是本期发生的费用均不得计入本期”的权责发生制原则。谨慎性原则体现的是尽可能在当期确认可能的损失、费用，滞后确认或不确认可能的收益，这种核算方式必然会削减企业的正常利润，又与配比原则相冲突。在谨慎性原则下，成本与市价孰低法的应用，又是对历史成本原则的背离。另外，应用谨慎性原则还会与可比性原则和一致性原则发生冲突。（五）会计入员职业素质制约了谨慎性原则的应用
目前，企业提取减值准备的方法和计提比例、对或有事项的判断都需要会计人员具有较多的经验和较高的专业素质，而会计人员缺乏职业判断能力则限制了谨慎性原则的应用。
三、完善谨慎性原则的思路
（一）增强谨慎性原则的明晰性和可操作性
要实现谨慎性原则应用的“初衷”——保证会计信息的真实性和保障企业利益相关者的利益不受侵犯，就应把谨慎性原则的具体要求规定详细，制定出具体的、可操作性强的指南，尽量在照顾各方利益的基础上建立起能被广泛接受的、有一定灵活性的标准，以便缩小信息提供者的“活动空间”，增强具体应用谨慎性原则的相对明晰性和可操作性。
（二）缩小税收政策与会计政策的差异
在国家财政所能承受的范围内，适当缩小税收政策与会计制度的差异，以便各企业在会计制度范围内自行选定准备的提取方法及比例，报税务部门备案，经注册会计师审计后应允许在税前列支。同时，国家应成立专门的机构，担当沟通、协调二者关系的使命，使税收更为合理化，减轻企业因税收不合理导致的纳税负担，为企业发展提供良好的外部环境。
（三）完善市场信息报价系统
随着市场经济体制的完善，证券市场、生产资料市场、产权交易市场及房地产市场等各类市场也逐步得到了发展和完善。有关国家宏观调控部门应完善各种价格信息及信息报价系统，定期向社会各类商品的价格，使各企业对存货、固定资产和投资等资产的计价具有合理依据。（四）对谨慎性原则的应用进行必要的约束
在会计实务中，可以对谨慎性原则的应用前提和应用条件进行必要的约束，这在一定程度上可以减少会计人员的主观性和随意性。这些约束条件的限制，使得稳健的会计程序与方法将主要依据客观前提而定，可减少操作上的随意性，在一定程度上有效地预防和避免谨慎性原则与其他会计原则的冲突。
（五）提高会计人员的专业水平和职业道德素质，增强其职业判断能力
会计人员应系统掌握会计专业知识，加强后续教育，应用专业知识对确定和不确定的会计事项进行确认和计量，力求实事求是、诚信为本，避免主观随意性，以便对会计交易或事项做出谨慎的处理。
（六）加强审计监督，强化内在约束机制
谨慎性原则在实际操作过程中有较强的倾向性和随意性，为防止企业基于自身利益的考虑不用或滥用谨慎性原则，应加强以独立审计为核心的外部监督体系，充分发挥独立审计的外部监督作用，确保会计信息的公允性和谨慎性原则的合理应用。同时，应强化企业内在的约束机制，提高会计人员的职业道德意识，优化会计行为，从而使谨慎性原则得到合理应用。
摘要：本文以新准则中关于企业所得税的突出变化为切入点，探讨了对企业会计原则上的影响，研究了新会计准则下的资产、负债的计税基础，暂时性差异以及递延所得税资产和负债的确认。最后，详细论述了新会计准则下的新会计准则下的所得税的确认和计量。
关键词：新会计准则企业所得税确认计量
《中国企业会计准则》自2007年1月1日起在上市公司中率先执行，随之，在其他企业全面施行。新会计准则进一步调整会计准则与税法的差异，缩小所得税处理原则与国际财务报告准则的差异。因此，对新会计准则下的会计处理，特别是所得税的会计处理方法进行进一步研究，有助于帮助企业更好地理解和运用新准则，处理好新准则体系下的重点涉税问题，有效规避新准则带来的纳税风险。
一、新准则中关于企业所得税的突出变化
新会计准则中对企业所得税账户设置、核算方法都产生了较大的影响，具体来讲。首先，新《准则》首次引入了“计税基础”概念。明确了资产的计税基础、负债的计税基础等。其次，新准则设置“应交税金—应交所得税”科目,核算企业应交未交所得税设置“所得税”科目,核算企业计人当期损益的所得税费用设置“递延所得税负债”科目,核算企业递延所得税负债的发生及转回设置“递延所得税资产”科目,核算企业递延所得税资产的发生及转回。再次，新准则采用了暂时性差异的概念。暂时性差异强调差异的内容,反映的是某个时间点上的差异。最后，新会计准则只允许企业采用资产负债表债务法进行核算。其核心是以资产和负债的变动来计量收益,当资产的价值增加或是负债的价值减少时会产生收益。
二、新准则对企业所得税一些会计处理方法上的影响
新会计准则只允许企业采用资产负债表债务法进行核算，对企业所得税一些会计处理方法产生了较大的影响：首先，新《准则》要求企业将递延所得税资产和递延所得税负债分别作为非流动资产和非流动负债反映在资产负债表中，由于我国大部分企业执行原规定时通常采用应付税款法,不确认递延所得税资产和递延所得税负债,但在执行新《准则》后,要确认递延所得税资产和递延所得税负债,因而会影响企业的财务状况。其次，对弥补亏损会计处理的影响，《准则》规定,企业对于能够结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减,应当以很可能获得用来抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限,确认相应的递延所得税资产。而不是原准则的逐年延续弥补，最长不得超过5年的办法。
三、新会计准则下的所得税的确认和计量
为了提高会计信息质量,满足信息使用者对会计信息更高层次的要求,财政部2006年颁布的新所得税准则借鉴了国际会计准则,要求所得税会计必须采用资产负债表债务法进行核算。本文拟对新颁布的所得税准则涉及到的所得税会计确认和计量作一探讨。
（一）资产、负债的计税基础
新《企业会计准则》采用资产负债表债务法进行核算，资产负债表债务法要确认递延所得税负债或递延所得税资产,这就要求企业在取得资产、负债时,应当确定其计税基础。首先，资产的计税基础是指企业收回资产账面价值的过程中,计算应纳税所得额时按照税法可以自应税经济利益中抵扣的金额,即该项资产在未来使用或最终处置时,允许作为成本或费用于税前列支的金额。某一资产负债表日的计税基础是其成本扣除按照税法规定在以前期间已经税前扣除的金额。其次，负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。一般负债的确认和清偿不会影响企业的损益,也不会影响所得税的计算,未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额为零,计税基础即为账面价值。但某些情况下,负债的确认可能会影响企业的损益,进而影响不同期间的应纳税所得额,如按照会计规定自费用中提取的某项负债等。
(二)递延所得税资产和负债的确认
确认和计量递延所得税负债、递延所得税资产,是资产负债表债务法的关键所在。首先，递延所得税负债是由于暂时性差异中的应纳税暂时性差异而导致在销售或使用资产或偿付负债的未来期间内增加应纳税所得额,形成递延所得税负债。对于所有应纳税暂时性差异,除某些特殊情况除外,均应确认相关的递延所得税负债。其次，暂时性差异中的可抵扣暂性差异:将导致在销售或使用资产或偿付负债的未来期间内减少应纳税所得额,形成递延所得税资产。企业以可抵扣暂时性差异转回期间预计将获得的应税所得为限,确认相应的递延所得税资产。
（三）新准则中关于企业所得税费用计量
在按照资产负债表债务法核算所得税的情况下,利润表中的所得税费用包括当期所得税和递延所得税两部分。当期所得税是指企业按照税法规定计算确定的针对当期发生的交易或事项,应交纳给税务部门的所得税金额,即当期应交所得税。其计算公式:
当期所得税=应纳税所得额×当期适用税率
递延所得税是按照所得税准则规定当期应予确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额,即递延所得税资产及递延所得税负债当期发生额的综合结果。其计算公式为:
递延所得税=当期递延所得税负债的增加(-减少)-当期递延所得税资产的增加(+减少)
总之,随着会计实务的逐步开展,所得税的会计处理及披露必然会增进财务报告的相关性,为投资者、债权人及其他利益相关者提供更好的决策依据。
参考文献：
1、董人帅.所得税的会计处理——新企业会计准则解读[J].商业现代化.2006(6).
事物不仅有质的规定性，而且还有量的规定性，量是事物所固有的存在和发展的规模、程度、速度及构成事物的成分在空间上的排列次序和组成结构等都是可以用数量关系表示的规定性。产品销售量多少、劳动生产率高低、应收帐款周转速度快慢、流动资金构成比例等等，这些都是事物量的规定性。同一质的事物可以有不同的量，从不同侧面反映事物的数量表现，全面认识事物的质。如对主营业务利润分析，它受主营业务收入、主营业务成本、营业税金及附加、营业费用四个因素的影响。只有运用因素分析法，研究它们之间的数量变化关系，找出各种因素的影响及影响程度，才能全面地认识主营业务利润这个质。否则，评价结果将是片面的。任何事物又都是质和量的辩证统一，质和量是同一事物的两种不同的规定性，人们在研究任何事物时，首先认识的是事物的质，然后才能对事物的量进行分析，由质进入量，这是对事物质的认识的深化，但还需要广泛地认识事物的数量关系，对事物质的认识才会更加深刻化和精确化。企业的会计信息是从会计数据开始进入会计系统，依次以原始记录为为依据，从编制会计凭证开始就进入了认识过程，但它还不能详尽反映经济活动的发展变化情况，这对会计凭证的信息只是有了零星的认识。以会计凭证为依据，把分散在会计凭证上的大量零散的不同性质的核算资料，加以整理、分类、，然后按照规定登记帐簿，以达到积累、存储的目地，这对会计帐簿信息有了系统的认识。以会计帐簿为依据，运用编制会计报表的专用方法，把日常登记帐簿上的核算资料按照规定的财务指标，加以归类、浓缩，借助于会计报表集中、概括、综合地反映企业经济活动全貌，这对会计报表信息有了较全面的认识。会计报表所提供的是资金运动的数量表现，由于任何经济活动的质和量总是密切联系和相互依存的，所以要通过一定量说明一定的质，会计报告是以会计报表为依据，运用专门方法，结合有关资料，通过调查研究，对企业财务状况及其结果，进行具体深入地分析研究，这就对会计报告信息有了本质的认识。这就是会计信息形成的全过程，也是对资金运动深刻认识的全过程。会计就是这样通过经济活动数量变化和积累过程，逐渐认识经济活动的质的数量关系，深刻认识资金运动这个质。因此，在会计实践中要广泛地研究资金运动内部多种质的量的变化及其相互关系，善于追根寻源，增强对客观事物变化方向和发展趋势的预见性和应变的主动性，提供符合客观实际的科学结论。
二、认识事物的度，认真研究资金运动量的界线，为经济决策当好领导参谋
度是一定事物保持自己的质和量的界限、幅度、范围，是和事物特定的质相统一的数量界限。度的上下极限点称为关节点。度就是两个关节点之间量的活动范围的最高界线或最低界线。在这个范围内事物的质保持质的稳定，突破这个范围，事物就要发生质变。小企业现金的使用范围规定，结算起点1000元以下的零星支出，这“1000元”就是度，如会计制度规定，长期投资的持有时间通常在—年以上，这“一年”就是度，人工、原料、燃料定额，这个定额就是一定的度，权责发生制是以权利和责任发生的时间决定收入和费用旧属的一种核算基础，发生的时间就是它的度。只有认识事物的度，才能把握事物质和量的统一，为会计实践和研究提供正确准则。而且，为了促进事物更好地发展，还要认识和掌握事物最佳的度，在会计实践中做到“胸中有数，坚持“适度”原则，注意“分寸”，掌握“火候”，克服“过”和“不及”两种错误倾向，及时洞察事物量的细微变化，注意量变的警示信号，透过事物的现象，把握量变的趋势。如对存货的存储，必须把存货数量控制在最佳规模，超过了就浪费了存储成本，就是“过”，低于了就会影响正常生产，就是“不及”。因而，要根据生产能力和市场需求，确定一个合理的存储规模，保持其“适度”的稳定性。当企业扩大再生产时，这种“适度”巳量变转化为“不及”。这时要千方百计的筹措资金创造条件，调整存储规模，实现量的扩张，完成质变的飞跃，保持新的质变稳定性。可见，决定事物质量的数量界限就是度。因此，在会计实践中要深刻认识事物质和量的相互制约关系，，善于把握事物的度，克服工作中的片面性和极端化，提供科学的会计信息，为经济决策当好领导参谋。
三、认识量变和质变的相互转化关系，注重研究资金运动的量的积财会研究累，促进质变向极积方向不断飞跃
任何事物的发展都表现为量和质的统一，而且发展都是不平衡的。因此，事物由内部矛盾所引起的发展和向对立面转化，表现为量变到质变，又由质变到量变的相互转化过程。一切事物的发展变化都是从量变开始的，量变是质变的必要准备，质变是量变的必然结果。量变迖到一定的关节点而超出事物的度的界线，就会发生根本性质的变化，是渐进过程的中断，是旧事物的灭亡和新事物的产生，这就是由量变到质变的转化。企业资金运动的各个环节以及各个方面之间是相互联系、相互制约的，客观上存在着一定的比例关系。由于内外部环境和条件的变化，它们之间在运动中就要发生变化不协调，方向不一致的现象，使资金运动处于非平衡状态。通过行为约束和和目标调整，，使经济活动按预定的轨迹运行，又转化为平衡状态，经济活动不断向前发展，又出现了新的不平衡状态。事物的发展呈现螺旋型波浪式的向前推进，发展的不平衡是绝对的，平衡是相对的，要在发展的不平衡中寻求平衡。所以呈现不平衡-平衡-不平衡的客观规律。这些都体现了量变和质变的辩证转化过程。在会计实践中要充分认识任何事物都是在不断地变化和发展的，而且又都是先从量变开始的客观规律。当量变超过一定限度时，就要发生质变的转化。所以，观察间题和解决问题都要重视量变的积累和变化趋势，当量的积累向好的方向发展时，不要拨苗助长，急于求成，盲目去做，防止破坏特定的量的界限，影响事物的相对稳定性。当量变的积累处于消极状态时，要防微杜渐，控制量的变化方向及量的积累，使事物的消极因素的量有序的转化，促进质变向极积方向不断飞跃。
四、认识事物量变和质变的相互渗透关系，充分研究资金运动的阶段性的质变，推动经济活动持续良性运转
总的量变过程中有部分质变，质变过程中有量的扩张，它进一步揭示了不仅在新旧事物之间，而且在同一事物、同一过程的各个发展时段之间都是连续性和阶段性的统一。我国每年从公历1月1日起至12月31日为一个会计年度，为了正确确定会计核算的程序和方法，及时反映和监督企业持续经营活动过程和结果，及时向有关使用者提供相关的会计信息，就人为地把持续不断地生产经营过程相联系的资金运动过程，划分为若干个月份（下称“会计期”），以便分期结算日常帐务和编制会计报表，作为决策、核算和检查资金运动的时间界限。这样会计工作就要按每会计期，遵循一定的程序和方法，对经济活动的数据进行核算和报告。由于市场内外部环境和条件的复杂性和多变性，经济活动经常出现偏离目标的涨落现象，在整个会计年度内就发生了阶段性的质变。尽管各会计期与会计年度之间既相互区别，又相互联系，我们在会计核算中就要注意各会计期的量变特点及发展趋势，研究量变引起会计期核算质变过程及对会计年度的影响，揭示经济活动量变条件及其客观规律，使会计期的经济活动有序向好的方向运转。会计每年年末都要按规定把上年各帐户年末余额结转到新帐户首行余额栏内，这意味着上一年度会计业务的结束和新的一年会计业务的开始，又要连续记录新的业务，新旧帐户之间发生了质的变化。资金投入、资金运用和资金退出的三个运动阶段的运动形式是相互依存、相互制约的统一体。它们不仅在空间上并存，而且在时间上继起，这是资金运动顺利进行的必要条件。由于资金运动的复杂性及企业内外部环境及条件的变化，三种资金形态的数量及其结构的比例关系，在其运动中经常受到干扰，使不断运动的资金在三种资金形态之间经常发生质的变化，资金在整个运动过程中就出现了阶段性的质变。这都表规了经济活动的连续性和间断性的统一。在会计实践中要要充分认识事物发展阶段性和连续性统一的原理，重视经济活动中各个阶段或局部量变的影响程度，把握事物的部分质变，揭示事物发展的阶段性和连续性的统一关系，推动经济活动持续良性运转。
五、结束语
近年来，在国家政策、经济形势的影响下，财政部、中国注册会计师协会大力推进会计师事务所的做大做强。具体讲，全面预算管理的实行能够从以下方面促进会计师事务所的发展。
1.1有利于会计师事务所将发展目标具体化
全面预算的编制，是会计师事务所各业务部门围绕着业务量、营业收入、成本、经营成果等应该达到的水平而分别确定目标的过程。经批准的预算方案，使会计师事务所业务部门和员工明确了自身应该达到的水平，并据此安排自己所负责范围的经济业务活动，从各方面确保完成事务所总的战略目标，对减少经营风险与审计风险也会起到辅助作用。
1.2促进事务所各业务部门的沟通与协调
对于工业企业来说，由于全面预算以利润最大化来谋求市场营销计划、生产计划、物料供应计划、资金计划和人员组合等诸多计划的最佳结合，所以，企业通过预算的编制，可以使各部门的计划得到最好的协调，使企业整个计划体系相互衔接、完整而切合实际。
1.3有利于会计师事务所改进业务活动，加强对日常经济活动的控制
在预算执行中，各业务部门、项目组都必须通过计算、对比和分析，寻找预算与实际执行之间的差异，分析原因，并采取必要的措施加以纠正，使日常的业务活动与经济活动有效地控制在预算范围之内。另外，有了预算作依据，业务支出审批时也为会计师事务所管理者简化审批程序，缩短审批周期，提高经营效率提供了条件。
1.4作为业绩考核、员工晋级的重要依据，有利于激励机制的实施
会计师事务所员工晋级一般以工作年限和工作业绩作为考评依据。将全面预算的执行情况作为业绩考核、晋级的重要依据，可以使评级体系更加完善。通过对预算执行情况的分析，便于实施量化的业绩考核和奖惩制度，也方便了对员工的激励与控制。
2会计师事务所实施管理会计应注意的问题
管理会计作为会计师事务所管理的重要内容，其实施的方式、方法与事务所的自身条件和外部环境息息相关。从一般意义上讲，应该注意以下问题。
2.1建立具有预算管理职能的组织机构
会计师事务所应当成立与自身管理相适应的具有预算管理职能的组织机构。通常会计师事务所部门设置分为执行鉴证业务的部门、负责全所质量控制的部门、内部经营管理部门三大部分。会计师事务所可以在制定预算时设置临时委员会负责全面预算的制定，预算执行情况的考核、监督可以由指定的人员在分析总结后定期向事务所管理者报告。临时预算管理委员会，由主任会计师任主任委员，吸纳会计师事务所各部门掌握业务情况的部门主管及其他相关人员组成。考虑成本效率及日后的大幅调整可能性较小，会计师事务所的预算委员会可以是临时性的，预算考核与监督可以由质量控制部门的人员执行，将预算的执行与人员业务的评价紧密结合。
2.2完善会计师事务所预算管理相关基础工作
（1）明确会计师事务所的发展目标。明确的战略发展目标是全面预算的基础和前提，为会计师事务所人力资源的招聘、储备、培训和使用提供了指引，也为会计师事务所统筹安排资金的使用提供战略规划。（2）确定各项费用开支标准。各项费用开支标准是会计师事务所确定预算指标的基本依据之一，事务所要制定科学、合理的费用开支标准。会计师事务所主要的支出就是人工成本，制定合理的员工薪金制度是控制人工成本的基础。（3）完善预算管理制度。全面预算管理要真正落实并发挥效益，必须有一套适合会计师事务所自身发展的管理制度。会计师事务所应当把预算管理制度作为事务所整体管理制度的组成部分，完善的预算管理制度为全面预算管理的实施提供了制度上的保证。
2.3合理运用全面预算的编制程序和方法
基于会计师事务所的特点，可以采用上下结合程序，较小的业务项目使用人员较少，在业务部门内部即可合理确定项目预算，而较大的项目以及业务集中时期需要在部门间协调解决人员时，就需要在沟通、协调的情况下合理确定项目预算。正确选择预算编制方法是保证预算科学性、可行性的重要前提，预算编制的方法很多，如固定预算、弹性预算、定期预算、滚动预算等。这些方法各有优缺点，编制的复杂程度也不相同。会计师事务所要根据自身的实际情况选择合理的编制方法。
2.4采取措施保证预算执行
预算一经批准下达，即具有指令性，各预算责任部门必须认真组织实施。会计师事务所的各业务部门在执行业务时，要将业务质量与预算的执行相联系，项目组要按鉴证业务准则的要求执行业务，也要对预算的执行情况进行分析，从中找出预算执行结果的差异，从中总结出业务计划存在的不足。3.5制定科学的预算考评制度会计师事务所应当制定科学的预算考评制度，并与员工晋级考核制度相联系，切实发挥执行预算与员工、事务所发展相协同的作用。围绕预算责任目标，建立严格的考核制度，不断充实完善考核内容，预算目标与员工晋级紧密挂钩，奖惩兑现，突出激励，以收到良好的效果。
3结束语
1.1服务领域狭窄
民事诉讼案件在现行司法实践中采取不告不理的基本原则，只要当事人不到法院，法院基本上不会主动进行案件的受理，因此很少有会计师事务所关心和涉及法务会计这一服务领域。尽管有少部分会计师事务所已经开展了相关的司法会计鉴定工作，但仍存在其公信力不高，说服证明力差，业务量不多，执业标准缺乏等弊端。因此，我国需要从理论层面上来推进法务会计的证据支持研究，进而制定法务会计在民事诉讼鉴定标准和法律责任方面的法律法规，增强立法供给，逐渐提高法务会计的诉讼支持力度并扩展其运用范围，擢升法务会计专家在解决民事诉讼纠纷中的业务能力和水平。
1.2有效认证制度缺失
传统司法会计鉴定一般都很少涉及法务会计的资格认证制度和鉴定制度，其诉讼证据支持和业务操作范围标准基本空缺。因此，法务会计人员在收集证据的过程中，鉴别真假信息的能力不够。除此之外，对于如何帮助当事人计算损失赔偿范围和鉴定标准等方面的制度也不足，并没有一个具体明确的行为标准来量化相关人员的责任。因此，要建立健全法务会计的专家认证制度，对民事诉讼过程中出现的问题提出改进意见和建议，以此来充实法务会计的理论和实践体系。同时，应广泛实行法律援助制度，确保社会弱势群体能够获得民事诉讼的司法援助，确保法律面前人人平等。
1.3民事诉讼成本制度的滞后
我国民事诉讼成本制度仍然沿用传统的使用原则，没有跟上社会经济发展的现实需要。诉讼成本的提升使得很多正常的诉讼案件无法进行，司法效益得不到保证。相关部门要构建符合市场经济发展需求的成本制度，取消立案时的诉讼费用标准。同时建立起律师费转付的制度，鼓励采取多渠道、多方式解决民事冲突。必要时，还可以建立诉讼保险制度，通过购买保险的方式将诉讼成本控制到最低水平。
2结语
我国上市公司会计政策选择的动机和国外企业的动机大同小异，并体现出自己的特征。上市公司会计政策选择的动机可以概括为以下几个方面摘要：
（一）粉饰业绩，逃避监管的动机
我国公司存在着严重的“微利现象”和“10％现象”。这是因为，目前，我国的资本市场还是一个受政府高度管制的市场，政府对企业的上市、配股、交易及退出等市场行为都通过一系列会计指标进行管制。如我国政府有关部门规定上市公司连续3年平均净资产收益率必须达到10％，其中每年最低不得低于6％才有配股资格（受政策保护行业可适当放宽）；上市公司连续两年亏损，公司的股票就要被非凡处理；公司连续三年亏损就要被暂停交易等。上市公司为了达到“内部控制人”的利益如圈钱配股、免于非凡处理或摘牌等目的，往往会通过操纵利润等手段和市场管制部门进行博弈，选择或变更会计政策和会计估计自然也就成了他们在博弈中出奇制胜的一大法宝。因此，上市公司会计政策选择和变更的动机主要是为了操纵利润，使之达到预定的目标，以满足政府对配股或上市管制的最低要求，净资产收益率低于且越接近10％，每股收益低于且越接近零，通过会计政策选择增加当期利润的可能性就越大。所以，应对市场管制规则，实现“内部控制人”利益最大化是我国上市公司会计政策选择最主要的动机。
（二）隐性的分红动机
隐性的分红动机。一般来说，经营者的工资和奖金总额受会计利润水平的影响，为了提高个人收入水平，经营者有选择能增加会计利润的会计政策的动机。但是，由于我国尚未建立起有效的经理市场，大部分上市公司的经营者很大程度上还是政府官员或准政府官员，他们要享受职务消费、要有政治前途，就必须完成委托者托付的经营管理目标如保配股、扭亏摘帽等，这些目标对经营者来说无异于政治目标，且这些考核指标、追求目标的一个共同特征就是行为的短期化，不考虑企业的长远利益。因此，在上市公司整体经营状况不理想、监督机制不健全的情况下，经营者努力工作的政绩远不如通过会计政策选择操纵利润来得“立竿见影”，为了实现上述目标，经营者可能就会选择增加或虚增利润的会计政策。
（三）外部融资和商业信用的需要
众所周知，在市场经济下，银行等金融机构出于风险考虑和自我保护的需要，一般不愿意贷款给亏损企业和缺乏资信的企业。然而，资金又是市场竞争取胜的四要素（产品质量、资金实力、人力资源、信息资源）之一。在我国，企业普遍面临资金紧缺局面。因此，为获得金融机构的信贷资金或其他供给商的商业信用，经营业绩欠佳、财务状况不健全的企业，难免要对其会计报表修饰妆扮一番。
（四）为推卸责任而进行报表的粉饰
表现为摘要：（1）更换高级管理人员时进行的离任审计，一般暴露出许多新问题。新任总经理就任当年，为明确责任或推卸责任，往往大刀阔斧头地对陈年老账进行清理；（2）会计准则、会计制度发生重大变化时，如《股份有限公司会计制度》的实施，可能诱发上市公司粉饰会计报表，提前消化潜亏，并将责任归咎于新的会计准则和会计制度；（3）发生自然灾难，或高级管理人员卷入经济案件时，企业也很可能粉饰会计报表。
（五）大股东抽血，掏空上市公司资产
因为我国经济处于转轨期，管理层、上市公司、投资者都还处于不成熟的阶段，大股东完全可以通过控制上市公司董事会等管理层，以此做出有利于大股东而损害中小股东利益的决策。表现为摘要：（1）大股东通过资金拆借，关联方占款等形式，占用上市公司的血液——现金流，形成大量的应收项目，而后通过计提坏账预备来一笔勾销；（2）大股东通过资产重组等手段，以不良资产置换出上市公司优质资产，之后上市公司通过计提大量固定资产减值预备来掩盖该交易；（3）通过担保、资产抵押、资本市场操作，来转移资金，报表上则体现为短期投资跌价预备等资产减值预备。
二、滥用会计政策和会计估计的手法
（一）貌似合理，暗藏玄机的会计政策变更
无论从形式还是内容上看，会计政策的滥用比会计估计的滥用更难识别，确定会计政策变更是否被“滥用”的标准也更困难。例如，处于通货膨胀的经济环境下，上市公司存货的计价可能由原来的先进先出变更为后进先出法来规避通货膨胀带来成本上升的风险；当投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响时，长期股权投资应采用权益法核算。但事实上一些企业却违反法律、法规的规定，肆意变更投资收益核算方法，以达到操纵利润的目的。
（二）非公允计提，调节利润
根据《企业会计制度》及其相关规定，上市公司年报除资产负债表、利润表和现金流量表三个基本报表外，还必须附加有资产减值预备明细表，具体指明八项计提的数额。会计准则之所以一再修改，由原来四项计提扩展到八项计提，本意在于体现谨慎性原则，纠正以往普遍存在的或有损失估计不足导致利润水分过大的倾向性新问题，这对于夯实上市公司业绩，显然有一定的制约功能。但是，计提坏账预备等资产减值预备，主要依据是主观的判定，而这种主观判定不仅存在是否失误，还存在是否公允的新问题，而八项计提也因此成为了“上市公司内部调账的最好手段。”
（三）滥用估计，放弃债权
放弃债权的情况主要可能出现在上市公司管理层非正常性新旧交替（并非正常的生产经营活动引起的管理层交替）或管理层为大股东控制的时期。
（四）该提未提，计提不足，虚增利润
因为会计估计本身的主观性，上市公司是否足额计提各项预备本来就没有一个绝对的标准，而会计准则从要求四项计提到八项计提，本身就是希望挤干上市公司利润水分。然而该提未提，计提不足，虚增利润，递延风险的例子，仍然是屡见不鲜，笔者就不再一一赘述。
三、报表粉饰的识别
既然企业有充分的空间来操纵利润，因此，对于会计报表的使用者来说，如何进行识别呢？我们认为，投资者探究上市公司探究价值不能仅限于单一的财务指标；对于利润，不仅要看利润表的数据，而且要看利润的计算过程；不仅要看利润的数量，而且要看利润的质量。
（一）分析收入和利润之间的关系
从损益表中的一些数据，检验企业获利能力和经营成果。如以主业利润除以主业收入，可得出企业的主业利润率，凡较高的，说明企业的主业有较高创利能力，能抵御经济波动和市场风险，企业的成本费用低，盈利水平高，经营有方。
会计准则要求上市公司年报披露非经常性损益，非经常性损益包括了关联方交易，资产的处置或置换、债务重组损益、资产盘盈或盘亏、资产的减值预备和补贴收入等，对于非经常性损益严重影响利润的上市公司报表，报表使用者可以通过报表披露的“非经常性损益组成部分明细表”结合“现金流量表”补充资料中的“处置固定资产、无形资产和其他长期资产的损失（减收益），固定资产报废损失，财务费用，递延税款等项目加计数”测算出上市公司报表利润的非经常性损益，从而看出会计政策或会计估计变更对利润的影响数。
（二）分析财务指标
如取流动资产数除流动负债数得出流动比率，从流动资产减去存货后除以流动负债得出速动比率，可以分析企业短期的偿债能力和变现能力。
（三）强化对企业会计信息时间序列的应用探究
利润操纵是利用了会计应计制的特征，但在较长时间内，有些利润操纵手段将失去效用，如推迟确认费用必然引起下期费用升高；提前确认收入和利润就会引起下期收入和利润降低。因此扩大信息观察的时间范围就能缩小利润操纵的应用空间。上市公司若是利用会计政策和会计估计及其变更进行报表粉饰，其表现在时间序列的痕迹更是明显。
（四）计算调整后的每股净资产
调整后每股净资产＝年度末股东权益－不良资产年度末普通股总数其中不良资产为摘要：三年以上的应收账款、待摊费用、递延资产及待处理财产损失。这种计算意味着截止报告期末，对可能存在的潜在损失全部视为损失，从股东权益中扣除以求得基本反映公司实际状况的净资产额，以判定公司经营业绩的虚实和差异。
（五）结合运用现金流量表进行分析
现金流量表是以现金的流入和流出反映企业在一定期间内的经营活动、投资活动和筹资活动的动态情况，反映企业现金流入和流出的全貌。通过现金流量表能够说明企业一定期间内现金流入和流出的原因；能够说明企业的偿债能力和支付股利的能力；能够分析企业未来获取现金的能力；也能够分析企业投资和理财活动对经营成果和财务状况的影响。对于一个健康的正在成长的公司来说，比较合理的现金流量结构应该是摘要：经营活动产生的现金流量为正数，投资活动现金流量为负数，筹资活动的现金流量为正负相间的。因为非付现成本（折旧、待摊费用、无形资产摊销等）的存在，每个公司经营活动产生的现金流入量应大于净利润。通过对上市公司的报表探究，我们可以发现这样的希奇现象，某些公司利润逐年大幅度波动。但现金及现金等价物净增加额却年年为负，我们相信，其中大部分公司利润的变动是由于关联方交易、资产重组、资产减值预备的变动等引起的，而非真正的主营业务收入增加而带来公司业绩的成长。
（六）注重阅读注册会计师的审计报告
一、会计师事务所审计独立性缺失分析
(一)我国审计市场现状分析在一个公平、有效的市场中，交易双方均有自由选择交易对象的主动权，交易的价格取决于卖方的产品质量与买方对产品质量的满意度。如果买卖双方的力量不对等，就可能造成不公平交易的出现。我国的审计市场正是处于买方市场的环境下，管理当局选择注册会计师和决定审计收费的力量强大。由于会计师事务所规模较小且数量较多，执业范围又相对集中在审计、资产评估等传统领域，而委托人对事务所服务的需求并未同步有效扩大，必然造成审计市场中供需失衡的局面。在这种买方市场的审计环境下，管理当局掌握着决定审计收费的主动权。即使会计师事务所按照业务约定书完成了服务，审计费往往也难按照有关部门制定的相关收费标准执行。在这种情况下，注册会计师承受的来自管理当局的压力大，会有注册会计师屈从压力而未发表客观、公正的审计意见的情况发生。
(二)会计师事务所审计独立性缺失分析很多研究者提出通过提高注册会计师的职业道德水准来保证审计独立性，但在现实中的效果并不理想。笔者认为，可以用马斯洛的需求层次理论来加以理解。马斯洛的需求层次理论通常应用于研究组织激励问题，该理论将人的需求分成生理需求、安全需求、社会需求、尊重需求和自我实现需求五类，依次由较低层次到较高层次。由此可将会计师事务所作人格化的理解。作为企业会计师事务所有生命周期，也是从小到大发展起来的。在会计师事务所的成长过程中，必然要满足各种需要，首先应该是生存的需要，然后才是发展壮大的需要。由于我国的审计市场是买方市场，造成目前我国很多会计师事务所面临着生存危机，在这种情况下，会计师事务所首先考虑的问题当然是如何获得维持生存所必需的资金。会计师事务所会面对要么受客户牵制、要么放弃业务从而影响事务所生存的两难选择。根据需求层次理论，只有在较低层次的需求得到满足之后，较高层次的需求才会有足够的活力驱动行为。即会计师事务所只有获取了足够维持正常运作的资金后，才有更大的动机去追求诸如声誉等高层次的需求。而会计师事务所的发展壮大最终是离不开声誉等长效因素的。目前我国大多数会计师事务所都停留在满足生存需要的阶段，因而表现出审计独立性缺失的弊端。
(三)会计师事务所审计独立性缺失的原因分析会计师事务所作为特殊的中介机构，其收入来源于向社会提供专业化服务。《注册会计师法》将注册会计师的业务规定为两大部分，即审计业务和会计咨询、会计服务业务。审计业务包括就被审计单位年度会计报表进行审计并发表审计意见的一般目的的审计业务，以及就被审计单位年度会计报表以外的其他特定事项进行审计并发表审计意见的特殊目的的审计业务。会计咨询、会计服务业务包括资产评估、记账、税务、投资咨询、管理咨询、设计财务制度、制定会计政策、培训会计人员等。从法律角度看，允许会计师事务所可以从事的业务范围相当广泛，给事务所的业务发展留出了足够的空间。然而由于各种原因，导致目前我国会计师事务所的业务范围主要局限于年度会计报表审计、验资和资产评估。这种业务范围狭窄是造成审计独立性缺失的根本原因。首先，业务范围狭窄容易造成无序竞争，导致事务所受制于被审计客户。在审计市场上，所有会计师事务所都可以提供会计报表审计业务，这必然造成审计市场的激烈竞争。为了获得客户，部分事务所违背公平竞争的原则，采取诸如低价竞争等不正当的竞争手段，这些做法既损害了注册会计师行业的整体利益，也给被审计客户对审计活动施加更多的影响提供了可乘之机。其次，业务范围狭窄造成收入来源单一，导致事务所在经济上对客户过分依赖。如果来自委托人的审计报酬构成会计师事务所或其合伙人总收入，注册会计师有可能屈从管理当局的压力而不会保持独立性。
二、会计师事务所审计独立性的途径
目前我国会计师事务所业务主要局限于审计业务，咨询业务虽有所发展但业务范围狭窄，收入规模偏小，平均仅占事务所收入的30％左右，而国外会计师事务所的非审计业务收入达到其总收入的70％。据统计，我国2000年咨询业营业额仅占国内生产总值的0.11％，其中会计师事务所的咨询业务收入更是微乎其微。大力发展咨询业务有助于增强会计师事务所的审计独立性。会计师事务所收入分为生存所需收益和发展所需收益两部分。生存需要的收益是用于保证会计师事务所正常运行的收益，是会计师事务所存在的必要物质条件之一。发展需要的收益是会计师事务所在满足了生存需要之后用于扩大规模、培训员工、拓展业务等的收益。会计师事务所要不受被审计客户的钳制，非常重要的是在经济上不受对方的制约，即某项审计业务或某个客户所支付的费用均只占该会计师事务所总收入的比例很小，不足以对会计师事务所的经济收入状况产生较大影响，至少不会影响到会计师事务所的正常经营。根据我国注册会计师行业的实际情况和会计师事务所的发展趋势，要达到上述要求其重要的途径就是拓宽业务范围，大力发展咨询业务，逐步形成以咨询业务为主要收入来源的收入结构形式。实现这种转变的意义在于使得会计师事务所生存需要收益的绝大部分，来源于咨询服务而非传统的审计服务。这样在满足了这部分收入需求后，注册会计师在执行审计业务时，受制于被审计客户的可能性就会相对小很多。因为，此时会计师事务所考虑的主要问题已经不再是如何维持生存，而是如何谋求持续发展，因此会更加重视自身的声誉等影响会计师事务所长期发展的因素。
三、会计师事务所发展咨询业务的现实可行性
(一)咨询业务的发展前景从咨询业务本身的特点看，能成为会计师事务所收入的主要来源。因为咨询业务是为其他个人或组织提供信息使用建议的专业服务，以信息的使用为主要目标，并不涉及信息质量，也不赋予咨询业务所使用的信息任何保证。咨询业务一般是咨询人与客户之间的契约，咨询人即咨询服务的提供者，针对客户需求给予其决策有关建议，包括建议客户决策时应考虑哪些信息、如何使用信息，甚至可以为客户实施该项建议。本质上咨询服务的对象仅限于客户，而不涉及第三人。因此，咨询服务不须具有独立性。与审计业务相比，企业选择购买咨询服务的动机要比选择购买审计服务的动机更强。因为这种购买行为能给企业管理当局带来有效的建议，从而促进企业的发展；而购买审计服务对于那些想粉饰自身的经营业绩，所以即使购买审计服务也是别有用心，肯定会迫使注册会计师无法坚持审计独立性。
(二)规避审计风险的需要传统审计鉴证业务是高风险业务，面临诉讼的可能性极大。近年来会计师事务所面临的“诉讼爆炸”就是例证。如果会计师事务所的业务范围仅局限于审计业务，无论对扩大事务所规模还是对分散经营风险都是不利的。目前我国会计师事务所的审计业务承担的风险较大、发展较慢，需要借助审计与非审计业务的互动关系来推进会计师事务所的持续发展。
(三)企业降低费用的需要随着企业竞争的日趋激烈，许多规模较大的企业业务重心发生了转移，企业着重发展诸如研究与开发、企业战略设计等核心业务，而将其他部分业务分包给专业公司，以便充分利用外部资源。从企业的角度看，会计师事务所提供的管理咨询及其他服务也是企业重要的外部资源。许多企业甚至政府部门将内部审计、人力资源管理、财务管理甚至资本运作等业务委托会计师事务所办理，以削减企业的经营费用。
四、会计师事务所发展非审计业务应注意的问题及对策
由于我国的事务所受到传统观念的影响，缺乏对内部审计工作应有的重视。因此，当前国内虽然很多的高等院校都开设有会计审计专业，但是由于学生思想观念的落后，选择该类专业的人数十分的少。从而导致了事务所的审计部门的从业人员不仅学历水平相对较低，而且在审计过程中没有采取合理的审计方法，由于工作人员素质的限制，导致了事务所的内部审计机构中的工作人员，只具有会计审计的相关技能，此导致审计工作只能做一下表面工作，并不能真正的应用于企业的经营管理之中，不但增加了企业的管理成本，而且在一定程度上降低了企业的工作效率。
二、审计同行没有进行有效的监督
会计审计风险偏大，经常因审计人员审计方法的失误以及舞弊行为给企业带来巨大的经营风险的一个重要原因就是审计同行没有进行有效的监督与举报，由于企业的盈利性，设计人员在进行审计工作时片面以追求经济利益为主要目的，忽视了对真实信息的追求，对同业者舞弊行为司空见惯，审计行业行风偏差，这就在很大程度上制约了注册会计师审计风险的降低。
三、我国事务所注册会计师风险问题的解决对策
（一）充分的保证注册会计师机构的独立性。注册会计师工作最基本的要求就是具有公平、公正的特点，因此，事务所必须进行有效的事务所内部管理机构的改革和调整，充分的保证注册会计师机构的独立性，使得其能够不受干预和影响，顺利的进行注册会计师工作，不但可以保证审计结果的真实性、准确性，还能进一步推动注册会计师工作的开展，提高审计结果的实用性。注册会计师机构的独立性，主要体现在“可以对事务所的任何人、任何事进行数据的审计调查，但是，不被上级领导以及同事进行事后报复”。因此，要保证注册会计师工作的独立性，事务所的上级管理部门必须建立好相应的监督机制以及权力保障机制，从而尽可能的保障注册会计师的工作人员的利益不受侵犯，维护事务所内部的公平、公正。
（二）建立完善的事务所会计注册规范。（1）实现科学的注册会计师的分工及管理。为了解决注册会计师的问题，提高工作效率，从而优化了注册会计师的结构，通过工作人员的增加以及分组，实现科学的分工和管理，进一步协调了工作人员彼此之间的关系，有利于注册会计师工作的顺利开展，以及财务风险的规避。另外，国内事务所正在积极的购进先进的财务审计管理系统，努力通过高科技实现自动化较高的注册会计师工作的开展，为事务所的经营管理提供一些科学的指导意见。（2）以事务所文化为链条构建注册会计师体系。事务所文化是一个事务所的灵魂，而且事务所文化具有极强的凝聚力，能够把员工的力量聚集在一起，发挥团体的力量。因此通过事务所文化的宣传和影响，从而推动注册会计师文化的建立，以链条的形式，构建一个统一的注册会计师体系。
（三）提高注册会计师审计人员的职业技能素质和道德素质。逐步提高注册会计师审计人员的职业技能素质以及道德素质是促进审计风险降低的一个主要措施，通过不断提高注册会计师审计人员的职业技能素质能够有效的提高审计人员运用审计方法的准确性，减少在审计过程中工作的失误，从而降低给企业造成经营损失的风险。通过不断提高审计人员的职业道德素质，减少在审计过程中的舞弊行为，并不断提高审计的风险意识，逐步提高其责任意识，从而更为负责的进行审计工作，进一步降低审计风险。
（四）建立、健全同业互查制度。所谓同业互查就是由另一家会计事务所或者独立审计组指定相关的检察人员对一家会计事务所的审计质量以及审计制度进行调查以及评估，从而有效地减少会计审计人员的舞弊行为，从而进一步建立健全我国注册会计师监管体系，不断提高会计注册师审计行业的整体审计力量。利用同行之间的竞争意识，不断促进同业之间的监督，减少审计失误的现象发生，从而促进会计事务所质量控制体系的建立以及完善。
四、结语
