时间：2023-06-05 15:43:53
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【关键词】水电工程 赶工索赔 工程管理
水电工程的建设往往具有大规模、高投入、周期长等特点。而水电工程在施工过程中经常会由于不同的原因导致建设初期窝工以及建设后期赶工的情况，这其中的影响因素包括自然条件限制、施工方案调整、其他标段影响等。同时窝工和赶工的情况不像变更项目一样是显性因素，这就给赶工索赔造成了一定的困难。因而，水电工程施工单位在进行赶工索赔时应当严格按照索赔程序以及原则进行，认真完成资料整理和索赔计算的工作，从而提高水电工程赶工索赔的管理水平。
一、水电工程赶工索赔的处理原则
（一）赶工索赔应当以订立的合同为基础
水电工程单位在施工过程中如果遇到了赶工索赔事件，应当认真研究订立的合同条款，以合同的内容为基础来进行赶工索赔事件的处理。
（二）赶工索赔管理应当注意资料的整理
在水电工程建设过程中，施工单位应当注意资料的收集整理工作。赶工索赔事件的资料一般包括索赔论证、承包人及发包人等提供的技术资料以及与进度问题相关的资料。对于施工建设开展的会议，施工单位应当认真完成会议记录工作，并且在会议结束后，应取得与会者的签字或盖章，以此作为正规文档凭证。在水电工程建设过程中，建设单位应当及时的记录施工日志，日志内容主要包括发包人或工程师在施工过程中的相关指令以及施工人员的施工情况，同时还需要对每天的验收工作进行记录，确保施工中的业务往来文件能够完整准确的保存下来。一旦在施工现场出现突发事件，也需要认真的登记事件发生的时间以及事件的处理结果。而施工中聘用的施工人员及租用的设备应当列入清单，妥善保存。施工资料同时还应当涵盖在施工过程中耽误的工期，以及由于操作失误导致的工程损失，这些导致施工成本增加的事项都应当认真登记，作为日后处理水电工程赶工索赔事件的有效依据。
（三）赶工索赔管理应当及时的进行索赔处理
一旦出现赶工索赔事件，施工单位需要根据合同内容及时的进行处理。如果赶工索赔事件得不到妥善的处理，就会直接耽误承包人的资金周转，从而对水电工程施工进度造成不可估量的影响。通常将赶工索赔事件拖延到后期处理，都会造成索赔矛盾恶化的现象，这是因为赶工索赔事件较为复杂，往往与施工结算、责任承担、质量验收以及工程利息都有着密切的关系。赶工索赔的延误到后期处理常常会牵涉到大量的索赔文件以及说明资料，这些资料由于数量较多，在一定程度上提高了赶工索赔事件的处理难度。因而，对于赶工索赔事件的处理工作应当尽量及早处理，防止增加不必要的麻烦。
二、水电工程赶工索赔的处理程序
如果发包人无法按照合同条款来履行个人的义务，那么造成的施工损失及承包人的损失应当由发包人承担。承包人进行赶工索赔的处理程序主要分为七个步骤：
第一，承包人应当在损失产生后的28天之内告知工程师自己的索赔意向。
第二，承包人在告知工程师自己的索赔意向后，应当在28天之内提交自己的索赔报告，索赔报告应当详细记载赶工索赔的原由以及计算出的索赔经济损失，同时还应当提交相应的施工记录以及文件说明，证明赶工索赔的合理性。
第三，工程师被告知索赔意向后或者索赔报告送达后，应当在28天之内进行回复，如果工程师对索赔报告有不同的意见，应当提出让承包人提供更详细索赔证据的请求。
第四，如果工程师收到了索赔报告以及相关的证据文件，但未能在28天之内做出回复或者未提出让承包人提供更详细索赔证据的请求，那么就默认为工程师已经认可该索赔事件。
第五，如果索赔事件未能被及时处理，导致索赔事件对后续施工产生了影响，那么承包人应当进行阶段性索赔处理，阶段性索赔处理的时间间隔一般是由工程师决定的，在进行阶段性索赔处理时，承包人应当提供相关资料，包括索赔累计金额以及中期索赔的申请书，同时，在该索赔事件处理结束后28天之内，承包人应当及时的向工程师提供最终索赔报告，最终索赔报告主要包括最终计算的索赔金额、索赔事件的延续记录以及索赔事件相关的资料文件。
第六，当索赔申请报告以及最终索赔申请报告被送达至工程师后，工程师应当在42天之内完成审核工作，同时工程师需要和发包人以及承包人进行沟通，达成协调一致的决定，并在42天之内将索赔处理决定告知承包人。
第七，当索赔处理决定被送达至发包人以及承包人时，双方应当在14天之内将处理意见回复给工程师。如果发包人以及承包人能够认可工程师的决定，那么，赔偿的金额应当按照双方协议在付款证书中进行支付，而如果发包人或者承包人中的一方对工程师的决定有异议，那么，任意一方都可以将索赔事件提交给争议调解组进行处理。
三、水电工程赶工索赔的资料整理以及费用计算
（一）赶工索赔的资料整理工作
在水电工程赶工索赔事件的处理过程中，资料的收集以及整理起到了重要的作用。赶工索赔事件的资料相当于法律程序中证据。施工承包方一定要认真阅读招标文件，明确了解招标文件中的各项条款，完成文件的收集和整理工作。
（二）赶工索赔费用的计算工作
水电工程赶工索赔费用的计算工作主要分为两个方面，一方面是窝工费用计算，另一方面是赶工费用计算。窝工费用的计算方法通常会在招标文件中有详细的描述，同时窝工费用相比较于赶工费用，金额较少。例如：在施工过程中耽误的人工成本每24个小时计算为1个工作日，机械设备的窝工费用计算也和人工成本的计算相似，每24个小时计算为1个工作日，同时窝工费用的计算只记录在一类费用中。计算窝工费用时应当以签订的合同条款为基础，通常施工单位会按照合同中记录好的计算方法和工程监理确认实际窝工时间，以此求出窝工费用。
而赶工费用通常会高出窝工费用，同时赶工费用的计算方法相比较于窝工费用的计算方法也更为复杂，因为赶工费用的计算方法没有一个固定的模式。赶工费用的计算主要包括五个部分。
第一，赶工过程中增加人工费用的计算。为了加快工程进度，水电工程在赶工过程中势必会延长施工时间、提高劳动强度，这就会导致人工费用上升。人工赶工费用一般包括多种工人的加班费用。在法定节假日要求工人加班应当补偿工人3倍的工资，而在公休日加班则应当补偿工人2倍的工资，正常工作日的加班则应当补偿工人1.5倍的工资。
第二，赶工过程中增加设备费用的计算。在赶工过程中，承包人在加大人力投入的同时也会增加设备的投入。设备投入的增加必然会导致设备的磨损，从而会增加建筑设备修理费用，减少设备的使用寿命，这在无形中提高了水电工程的建设成本。通常设备费用包括投入设备需要向企业上缴的多种费用、建筑设备超负荷运转导致的设备损耗费用、与设备进退场相关的各项费用。相比于设备超负荷运转导致设备耗损的费用，进退场费用和购置设备的费用存在的争议较小。设备的耗损费用由于计算难度较大，因此往往存在争议。在实际计算中，建筑单位可以将实际投入设备的费用和中标时设备预计费用进行比较，从而对设备磨损程度进行分析，计算得出设备的磨损费用。
第三，赶工过程中增加材料费用的计算。由于发包人会提出在原有工期前完成施工任务的要求，因而，工程师往往会改变施工计划，提高施工进度。由于施工计划的改变，材料费用的投入也会增加。在计算材料费用的金额时，需要认真计算新增各种材料的数量，并调查现阶段的材料市场价格，同时也需要考虑相关的税率，保证材料费用计算结果准确科学。
第四，赶工过程中增加临建设施费用的计算。在赶工过程中，施工计划的变动必然会增加临建设施的数量，因而，建筑单位需要比对实际临建设施的费用与中标时临建设施的费用，从而得出赶工过程中增加的临建设施的费用。
第五，赶工过程中增加财务费用的计算。赶工需要加大资源的耗用，这必然会增加资金流量。但是在计算财务费用时往往存在一定的困难，因为建设单位难以界定哪些资金投入是投标文件所规定的，而哪些财务费用又是在赶工过程中增加的。因此，建设单位一般会按照中标文件中规定的资金流量计算出相应的财务费用，再用计算结果与实际财务费用相比较，从而求出财务费用的增加量。
四、总结
水电工程常常会由于赶工导致施工成本增加，为了妥善的解决赶工索赔事件，相关部门应当明确职责，提高水电工程赶工索赔管理水平，从而保证施工工程能够顺利的完工。建设单位还应当有效的控制外在因素，使施工的工期安排能够更加合理。
参考文献
[1]何洋.关于水利水电工程中赶工费用处理方式的探讨[C].中国水电顾问成都院2010青年管理论坛.2010.
[2]刘向松.水利水电工程赶工索赔阐述[J].湖南水利水电，2014（1）：89-91.
1掌握工程信息,做好工程投标工作
工程项目投标是成本控制的重要前期工作。也是企业控制工程成本关键环节,工程要想中标,必须做好以下3项工作:①要掌握准确的工程信息,了解工程项目业主的机构职责、队伍状况、资质信誉等基本情况;②要掌握工程项目性质,弄清工程投资渠道和融资情况;③要掌握工程项目的主要内容。施工企业一旦决定参加工程招投标,必须根据有关信息,采取实事求是的作法,来编制项目标书,一旦项目中标,工程项目成本可控,企业有利可得。如果做出工程项目标价过低,会造成企业亏损;如果做出工程项目标价过高,项目难以中标。因此,在编制标书时,根据掌握的信息和根据招标文件的规定及业主要求,准确计算工程量,了解当地所有材料价格、设备价格,分析在正常情况下完成该工程所需人力、材料、设备、水、电、安装、机械费、管理费、税金等所有的成本。在此基础上。根据企业自身所得利润,考虑创优良工程还是合格工程及工程奖惩等综合因素,做出合理报价、编出标书,做好投标工作。
2做好工程项目成本预测,确定成本控制目标
工程项目成本预测是成本计划的基础,为编制科学、合理的成本控制目标提供依据。因此,成本预测对提高成本计划的科学性、降低成本和提高经济效益,具有重要作用。成本预测主要采取科学方法,结合中标价,根据各项目的施工条件、机械设备、人员素质等对项目进行预测,项目包括:①是测算所需用工,确定人工费用单价。②是测算所需材料及费用,重点对主要材料、地方材料、辅助材料、其他材料费进行测算。③是测算使用机械费用。根据投标中的施工机械设备的型号、数量和采用的定额测算费用。有的机械是租赁的,可按台班计算费用。④测算间接费用。通过这些主要费用进行测算,初步确定工、料、机等费用的控制标准。确定工期,完成管理费的目标控制。所以说,成本预测是成本控制的基础。
3采取有效措施控制工程成本
降低工程项目成本的方法有多种,概括起来有以下3种:
3•1采取组织措施控制工程项目成本
水利施工企业工程项目中标后,成立项目经理部机构,配置人员,明确管理单位、项目经理部、公司或施工队之间职权关系的划分。项目经理部是施工企业法人指定的项目经理,做他的代表人管理工程项目施工的班子,是临时机构,不是一个经济实体,工程项目建成后即解体,他是对施工企业整体利益负责的。因此,项目经理部各成员,除了保证工程质量的前提下、严格执行施工图预算,确保在正常情况成本支出不超支出。如果遇到不可预见的情况需要支出的费用,应查明原因,如属工程量追加,应协调业主、监理、设计部门签字追加;如属概算漏项,应协调原勘察设计部门和监理到现场勘测后,报业主追加漏项项目投资。
3•2采取技术措施控制工程项目成本
施工单位要充分发挥技术人员主观能动性,对标书中的主要技术方案作必要的技术经济论证,以寻求较为经济技术可靠的方案,如采用新材料、新技术、新工艺节约能耗,提高机械化操作等方法,来降低工程项目成本。
3•3采取经济措施控制工程项目成本
3•3•1人工费成本控制
人工费一般占全部工程费用的10%左右,施工企业,要制定出切实可行的劳动定额。要从用工数量加以控制,有针对性地减少或缩短某些工序的日消耗。力争做到实际结账不突破定额单价的同时,提高工效和劳动生产率。还要加强工资的计划管理、提高出勤率和工时利用率,尤其要减少非生产用工和辅助用工,确保人工费不突破。
3•3•2材料费的控制
材料费一般占全部工程费的65%~70%。要对材料用量、材料价格加以控制。要掌握材料的规格型号,严格计算材料的使用计划。严格制定材料进场验收保管制度,实行量方、点数、过磅,保证材料质量合格,不亏方短缺,不缺斤少两,保证材料数量。在施工过程中,要建立材料出入库制度,实行限额领料,在工程项目竣工时,要盘点库存,清点物资,做到完工场清。
3•3•3机械费的控制
根据细化后施工组织设计和调整后的单价分析,编制机械利用计划。在施工中,对自有机械应加强保养维修,充分发挥自有机械的使用率,是控制机械费成本的关键。如果施工单位机械设备不足,需外租机械设备,对外租机械要合理安排,充分利用,减少停滞,保证机械设备高效运转。同时,要严格执行概算的标价,不得突破。
3•3•4加强质量管理
要严格把工程质量关,质检人员要定时、定点、定岗、定责,加强施工工序的质量监管,做到工程一次成型,一次合格,避免工程质量不合格,造成不必要的人、财、物等费用浪费而加大工程成本。
3•3•5加强合同管理
合同管理是施工企业管理的重要内容,也是降低工程成本,提高经济效益的有效途径。项目施工合同管理的时间范围应从项目合同谈判开始,至保修日结束止,特别是要加强施工过程中的合同管理,对工程施工中,遇到项目合同之外的工程项目或意外工程项目,如概算漏项的项目、遇到人力不可抗拒的自然灾害等项目。施工单位应与业主沟通,经设计部门和监理勘察后,与业主签订补充合同。
4加强成本核算,实现成本控制目标
4•1集中统一核算
集中统一核算是施工企业搞好成本控制的关键;如果成本核算分散,成本控制无法保证。施工企业成本核算,主要由企业财务中心和项目经理部组织实施,对每一个项目的每一个阶段根据成本清单认真进行汇总,对项目每笔资金的使用情况与施工图预算成本比较,对项目成本每一步都要进行细致控制。
4•2建立严密的审批制度
施工企业要权责划分清晰,企业法人代表负全责。在项目资金运作上,要加大成本核算力度,控制成本费用的支出,实行一只笔批钱的管理办法,杜绝了多只笔批钱的混乱局面。但是,施工企业为加强成本控制力度,企业法人将部分审批权授权给项目经理,并实施项目成本控制的奖惩制。
4•3建立健全成本核算的控制制度
工程项目成本由人工费、材料费、机械费、设备费和其他费用组成。在成本核算时,首先,要规模成本核算。严格遵守成本开支范围,划清成本费用支出和非成本费用的界限,划清工程项目成本与期间费用的界限;其次,要建立严格地材料出入库制度,成本控制制度等制度,为搞好项目成本核算奠定基础;再次,加强资金的筹集和调配。施工企业不仅组织施工队进行项目施工和控制工程项目成本,还要筹集资金,合理调度资金的使用,让施工企业的所有资金合理使用,保证各项项目正常进行。如果施工队资金筹集不到位,会影响工程如期完成,造成企业利润下降或亏损。
此外,施工企业成本控制除了上述谈到之外,还要考虑以下3个方面因素:
1)是人工成本。科技创造生产力,人才是最宝贵的财富,有了人才,就有了一切。因此,施工企业应重视人才,利用好人才,给与人才丰厚的待遇,防止人才的流失是控制成本的关键一环。
关键词：改革；水管单位；管理体制；探索和思考
一、水管单位体制改革中存在的主要问题
1.管理体制的问题
在水利工程功能划分上我处及下属各水利工程分为纯公益性水管单位、准公益性水管单位和经营性水管单位三大类。近年来由于在管理体制上不顺、机制不活，造成水管单位责权利不清，出现有利益时大家争着管，有问题时互相推诿谁都不愿意管的局面。在水利工程管理单位发展过程中，体制不顺带来的影响是长期的，危害也是致命的，而理顺管理体制的难度也是最大的。因此，这应该是水利工程管理单位体制改革的重点。
2.运行管理机制的问题
（1）水利工程管理和养护机制。由于我市水利工程或灌溉区建成较早，经过几十年的运行，造成水利工程机电设备老化、损坏严重、水资源浪费惊人，存有一定的安全隐患。这些都是由于水利工程管理经费不到位和养护维修机制不顺所造成的后果；（2）水利资产收益划分机制。如我处下属大套船闸、响水船闸工程，既为防洪保安发挥作用，又为交通航运等发挥作用。因此，公益性资产和经营性资产各自所发挥的效益就很难用准确的数据进行价值定量，区分其社会效益和自身的经济效益。由于水利工程管理运行机制中的问题涉及面广、内容多、情况复杂，因此，这是水利工程管理单位体制改革的难点。
3.运行管理经费的问题。
水利工程管理单位在防洪、排涝、抗旱过程中，必然要耗费大量的人力、物力、财力，而这些支出的来源主要靠本级财政保障，而财政对水利公益性支出经费不到位，导致水管单位运行管理和维修养护经费不足。例如，我处下属三座抽水站运行一天的成本大约是21万元（不含人员工资），全年正常运行30多天，需要经费630万多元，而财政正常拨付才400多万，缺口的200多万元要转到下年才能支付。从我们整个盐城市地区看，市直单位要好一点，滨阜响三县由于地方财政的落后，三县的基层水管单位这种情况犹为突出。
4.水管单位性质问题
水利工程管理单位的性质长期实行“自收自支”、“差额定补”的预算管理形式，没有得到科学、客观、合理的准确定位。究其原因主要在于地区经济不发达所致。水利工程既是国民经济的基础设施，社会发展的基本保证，又是社会经济发展和安定团结的基础。因此，理应得到国家的重点扶持和财力的支撑。由于水管单位管理的内容比较复杂，因此，结合实际界定单位性质就非常必要。
二、实施水管单位体制改革的主要措施
1.转变观念，转变思维方式，适应形势的发展
水利工程管理单位体制改革的首要前提是改革不适应市场经济形势发展的陈腐观念，将原有的思维方式转变过来，按照社会主义市场经济规律、价值规律、优化配置资源和优胜劣汰等要素贯穿于我们的思想和行动中。但是，我们也要充分认识转变观念的艰巨性、长期性和复杂性，坚定一定要深刻认识“发展才是硬道理”的根本内涵。要通过改革的手段，彻底改革不适应市场经济的观点、方法，树立长期发展的战略思想，结合实际制定规划，合理配置和优化利用水土和人力资源，不断提高工作效率，才能摆脱水管单位举步维艰的困境。
2.稳定、改革和发展的关系
体制改革不是要全部废除，而是要破旧立新，改革不适应生产力发展的生产关系，理顺管理体制，建立符合社会发展要求的新的生产关系，充分调动出职工的生产积极性，提高工作效率，创造更大的经济效益。改革不是目的而是手段，稳定、增效、发展才是我们改革的目的。因此，我们必须用科学发展观来指导改革的具体工作，以稳定、求实、创新、发展的态度来面对改革，在改革中求稳定，在稳定中求生存，在生存中求发展。
3.行政管理和水管单位的关系
水管单位应按照各自的职能，明确自己的责权利。水管单位要依照水法律法规所赋予的权利依法行政，在符合水法律法规的前提下，充分发挥自身的水土资源和人才资源优势，面向市场，开展管理和服务工作；同时加强对公益性资产的管理，确保水利工程设施的安全和完整；做好防洪减灾、抗旱排涝、水土保持等方面工作。
4.社会效益和自身经济效益的关系
绝大多数的水利工程均具有公益性和社会服务性的综合，其综合效益必然具有公益性效益和社会服务性效益，在公益性效益中表现出巨大的社会效益，在社会服务性效益中表现出水管单位自身的服务地方经济效益。因此，处理好这个关系对社会、对水管单位都非常重要。水利工程管理单位体制改革中要结合当前水管单位现状、性质、工程受益范围等条件，对水利工程进行合理划分和确定。
5.内部和外部的关系
理顺水管单位管理体制，主要在于外部管理体制的理顺和水管单位内部管理体制理顺两个方面。外部管理体制涉及到市、县各级政府和各级人事、编制、财政和水行政主管部门。而内部管理体制则主要涉及水管单位内部的责权利的划分。这些内部关系的理顺，必须在人事、财务、分配等方面狠下功夫。通过内部和外部的理顺，为整个水利工程管理体制的理顺创造条件，做到上下左右关系协调、形成合力，不断增强水利工程抗御自然灾害的能力，充分发挥其社会效益、工程效益、生态效益、经济效益的同步提高，实现体制改革的最终目的。
6.压缩人员和引进人才的关系
在水利工程管理单位体制改革进程中，水管单位在精简机构，压缩非生产人员时，必然会出现导致水管单位内部的不稳定。同时，水利事业的发展又将出现急需的专业技术、管理人才的引进和吸收。因此，一方面要坚决压缩非生产人员和超编人员，采取提前离岗、鼓励辞职、自谋职业、鼓励脱产学习，轮岗待岗等多种办法，精减人员队伍。另一方面按照定编、定员、定责、定岗、定薪的要求，吸收文化水平高，具有专业知识的优秀人才到适当的岗位发挥他们的知识才干。做到人员能进能出、工资能高能低、职务能上能下。同时实施人事制度的改革，建立健全用人机制和分配机制，做到人尽其才、人尽其用，逐步调整人员结构，不断提高职工的文化水平。处理好这一关系，将十分有利于水利工程管理单位轻装上阵，提高职工素质和提高劳动生产力，促进水利工程管理单位体制改革的进一步深化。
7.准确界定水管单位性质，建立合理保障制度
理顺水利工程管理单位体制的重点在于对水管单位的准确定性，必须按照国务院办公厅（〔2002〕45号）《关于水利工程管理体制改革实施意见》精神，结合我市水利工程管理单位实际情况，准确定性。在纯公益性水管单位、准公益性水管单位和经营性水管单位三类不同性质界定清楚后，绝大多数水管单位均属于纯公益性水管单位、准公益性水管单位，而情况最为复杂的也是这一类。由于公益性水管单位既有防洪、排涝、抗旱等公益性任务，又有供水、交通航运等社会服务的功能。因此，要以科学的、客观的、实事求是的态度确定划分公益性和经营性水管单位的方法。经过科学的划分后，由财政部门会同同级水行政主管部门依据《水利工程维修养护定额标准》，确定水利工程日常运行维修养护经费，及时拨付。同时建立健全水管单位职工养老保险、失业保险、医疗保险、住房公积金等保障制度。
摘要：编制合并财务报表时，在工作底稿中对集团内部交易进行了抵消、合并处理，因此在合并资产负债表中反映的资产、负债账面价值与其计税基础存在了差异，应合理选择母子公司税率来确认或抵消相应的递延所得税资产。
关键词 ：递延所得税资产；所得税费用；合并财务报表合并报表和所得税处理都是会计实务中相对复杂的业务,母子公司税率不一致时，所得税处理则更加复杂，下面我们就结合案例来分析一下母子公司税率不一致时所得税会计相关的合并处理。
一、内部应收应付款项所得税会计的合并抵消处理
本文中甲公司为乙公司的母公司，甲公司为高新技术企业，适用的所得税税率为15%，乙公司适用的所得税税率为25%。乙公司本期财务报表应收账款中有3000 万元为应收甲公司账款，该应收账款账面余额为3100万元，乙公司当年计提坏账准备100万。甲公司财务报表中列示应付乙公司账款3100 万元。
（一）将内部债权债务和内部应收账款计提的坏账准备抵消。
借：应付账款3100
贷：应收账款3100
借：应收账款100
贷：资产减值损失100
（二）独立纳税主体乙公司，应收账款的账面价值为3000万元，应收账款计税基础为3100 万元，两者差额100 万元，形成当年暂时性差异。乙公司在其个别报表中一方面借记递所得税资产25（100*25%）万元，另一方面贷记所得税费用25万元。
从合并工作底稿看，随着内部应收账款与应付账款的抵消，计提的坏账准备与资产减值的抵消，在合并工作底稿中应收账款合并数为零，乙公司个别财务报表中不存在暂时性差异，因此对该暂时性差异确认的递延所得税资产要予以抵消。
借：所得税费用25
贷：递延所得税资产25
（三）综上所述，因计提坏账准备而抵消的递延所得税资产，其税率是债权方的税率。
二、内部交易存货相关所得税会计的合并抵消处理
（一）甲公司为乙公司的母公司。甲公司当年向乙公司销售商品6000 万元，该商品销售成本为4000 万元。甲公司利润表中列示的营业收入中有6000 万元，营业成本4000 万元。乙公司当年将该批内部购进商品对外销售了50%，另外50%则形成乙公司期末存货，即期末存货为3000 万元。
1.将内部销售收入与内部销售成本及存货中包含的未实现内部销售利润抵消。
借：营业收入6000
贷：营业成本6000
借：营业成本1000
贷：存货1000
2.独立纳税主体乙公司，存货的账面价值为3000万元，计税基础为3000 万元。账面价值与计税基础相同，两者之间不存在暂时性差异。
从集团整体看，该存货的价值为3000-1000=2000万元，现存货所有者为乙公司，作为独立纳税主体，计税基础是3000 万元，即整个集团的计税基础是3000 万元。两者之间的差额形成的暂时性差异为1000 万元（3000-2000）。在集团整体合并报表层面产生了该项暂时性差异，因此税率应按母公司税率，对该暂时性差异确认递延所得税资产150 万元（1000*15%），其抵消分录如下：
借：递延所得税资产150
贷：所得税费用150
（二）接上例，由于内部购进商品的市场价格下跌，预计可变现净值为2800 万元。乙公司计提存货跌价准备200万元，并在其个别财务报表中列示。
1.从企业集团整体看，该存货的成本为2000 万元，其可变现净值为2800万元，未发生减值，则不需要计提存货跌价准备。乙公司计提的存货跌价准备应予以抵消。借：存货200
贷：资产减值损失200
2.独立纳税主体乙公司，存货的账面价值为2800万元（3000-200），存货计税基础为3000 万元，两者差额200 万元，形成当年暂时性差异。乙公司在其个别报表中一方面借记递所得税资产50（200*25%）万元，另一方面贷记所得税费用50万元。
从集团整体看，存货没有发生减值，乙公司在其个别财务报表中也不存在暂时性差异，对该暂时性差异确认的递延所得税资产则需要予以抵消。
借：所得税费用50
贷：递延所得税资产50
（三）综上所述，因未实现内部销售损益而确认的递延所得税费用按母公司税率计算，因存货跌价准备而抵消的递延所得税资产按存货所有方的税率计算。
三、内部交易固定资产所得税会计的合并抵消处理
甲公司为乙公司的母公司。甲公司于当年6月将自己生产的产品销售给乙公司，销售该产品的销售收入为1500 万元，销售成本为1300 万元，均在财务报表中列示。乙公司将购进的1500 万元商品作为固定资产使用，且该固定资产不需要安装，当月投入使用，其折旧年限为五年，预计净残值为零。
（一）将该内部交易固定资产相关销售收入和销售成本及原价中包含的未实现内部销售利润予以抵消。
借：营业收入1500
贷：营业成本1300
固定资产原价200
（二）将当年多计提的折旧予以抵消，多计提的折旧为200÷5÷2=20万元，抵消分录如下：
借：累计折旧20
贷：管理费用20
（三）独立纳税主体乙公司，该固定资产的账面价值=1350 万元，计税基础=1350 万元，账面价值与计税基础相同，两者之间不存在暂时性差异。
从集团整体看，合并报表中固定资产的账面价值=1170 万元。现固定资产的所有者为乙公司，作为独立纳税主体，其计税基础=1350 万元，也就是整个集团的计税基础。两者差额=-180万元，可以发现暂时性差异由固定资产原价中包含的未实现内部销售损益（-200）和多计提的折旧（20）两部分组成。在集团整体合并报表层面产生了该项暂时性差异，因此税率应按母公司税率，对该暂时性差异确认递延所得税资产27 万元（180*15%），其抵消分录如下：
借：递延所得税资产27
贷：所得税费用27
关键词：税收筹划；管理；降低税负
一、主要做法
（一）明确组织机构及部门职责分工。在财务总监领导下，财务资产部具体实施，其他业务部门协同配合，建立业财协同响应机制。
（二）具体做法。1、增值税税收管理筹划方面。（1）规范物资材料管理。物资在采购时实行招投标管理，在价格相同的情况下，要求购买具有开增值税发票资格的单位的货物。（2）统一车辆管理。车辆由后勤部门统一管理。汽油费，向中石化购买子母油卡。后勤车管中心每月根据各单位的车辆使用情况编制车辆购油申请表报财务部门审核。财务审核后打款到中石化，中石化根据申请表将油款金额分配到每张子卡，各单位到车管中心领子卡加油。月末，车管中心统一到中石化开具增值税专用发票。车辆修理费，采取比质比价方式确定一家正规汽车修理厂。公司汽车修理后，修理厂出具修理清单，由车管中心审核开具增值税专用发票后到财务部报销。由此管理，既规范了车辆管理，又能有效取得增值税发票，降低了车辆使用成本。（3）其他成本费用管理。办公费由办公室统一管理，每月由办公室统一采购办公用品，在价格相同的情况下选取具有增值税一般纳税人资格的供应商取得17%税率的增值税发票。其他零星费用均要求经办人尽可能取得增值税专用发票予以报销。（4）《江西省国家税务局关于农村电网维护费免征增值税有关问题的通知》（赣国税函〔2012〕47号）明确了农网维护费计提范围：市（县、区）新老城区、工业园区、开发区、大型工矿区以及乡镇大工业用电以处的乡镇以下（含乡镇）用电。计提标准为不超过0.21元/千瓦时。根据文件规定，公司财务与营销部重新确定了计提范围后上报税务局，取和国税局认可，在足额计提的同时也有效规避了纳税风险。2、企业所得税管理方面。（1）在省市公司的指导下，仔细研读《国家税务总局关于电网企业电网新建项目享受所和税优惠政策问题的公告》（国家税务总局公告2013年第26号）和省公司电力公司下发的《关于落实电网企业电网新建项目享受所得税优惠政策操作指南》，并多次与国税局税政科沟通共同验证确定广丰区电网资产为农村电网，适用“不能独立核算收入的新建输变电项目，应使用资产比率法。（2）根据《财政部 国家税务总局关于执行环境保护专用设备企业所得税优惠目录 节能节水专用设备企业所得税优惠目录和安全生产专用设备企业所得税优惠目录有关问题的通知》文件精神，查看公司近年来变压器入库情况，核对节能节水设备目录，目录上没有的，请物资部门配合致电厂家，如厂家有申报节能设备成功的，请厂家扫描节能证书用以做备案资料。
二、主要成效
（一）强化增值税发票的取得，有效提升进项税抵扣率。结合会计基础工作创优工作的要求，公司参照国网公司通用制度重新修订了费用报销实施办法，对报销的费用原始发票要求必须取得增值税专用发票，此项举措有效提升了生产成本进项税抵扣比率，在依法纳税的前提下合理降低了公司税收成本。
（二）用足税收优惠政策，为公司争取效益。积极主动开展农网升级改造工程三免三减半备案工作。落实国家税务总局的《关于电网企业电网新建项目享受所得税优惠政策问题的公告》（2013年第26号）相关规定，收集自2008年以来可纳入优惠范围的项目数据，加强与税务机关的沟通，准备各项基础资料，2013年以来共备案优惠应纳税所得税额71.27万元。
按税法规定，公司购置并实际使用《环境保护专用设备公司所得税优惠目录》、《节能节水专用设备公司所得税优惠目录》和《安全生产专用设备公司所得科优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资额的10%可以从公司当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。
三、下一步工作措施或思路拓展
（一）加强财税人员配置，以岗定人，充分发挥人才优势；设立有利于促进财税管理考核指标，引导财务管理更加重视财税管理工作，细化税收管理制度，以制度为纲，确保税收管理工作落实到位。
（二）将“政策优惠就是企业利润”这一理念贯彻融合到公司的经营管理过程中，发挥财税管理工作的价值创造作用，争取有利于公司的财税政策，高度重视通过财税政策争取来提升企业经济效益。在前端业务发生时，就要充分考虑税收优惠政策，向有利于争取优惠政策的方向靠拢。如在变压器采购时，在同等条件下优先考虑有节能设备认证的厂家，以便财务部申报节能减排设备所得科抵免。以用足政策优惠，来推动公司效益的提升。
四、管理建议
（一）注重税收筹划，降低税负水平。密切关注“三集五大”体系建设情况，努力实现提前介入，提前谋划，合理降低纳税成本。充分运用国家税收法规，会同相关部门，在成本费用发生、资产形成方面采取合理的运作方式，减轻税收负担，保障企业利益。
控股公司是金融公司的一种特别形式，它是为了控制而不是为了投资目的而拥有其他一个或几个公司大部分股票或证券的公司。
控股公司可分为以下两种类型：(1)纯控股公司。这种控股公司只持有其他公司的股票(或其他决定性投票权)，从而管理这些公司的经营活动和财务活动，而不经营具体业务。(2)混合控股公司。这是指除了具备上述纯控股公司的功能外，它还同时从事各种经营活动，如生产、贸易、信贷业务等。
现代跨国公司中的母公司就是混合控股公司的典型。通常，跨国公司是由各个经济活动领域中相互间联系的企业组成的一个多部门的联合体(如康采恩、大联合企业)。
纯控股公司大部分是处于中介环节的特别控股公司。不管是属于哪一种控股公司，其任务是实际地控制和管理子公司的活动，接受和汇回来自子公司的股息。通常，控股者是以公司的形式掌握另一公司足够量的股份，从而对其实行业务上的控制。
公司的国际税收筹划要求利用居间的控股公司，即控股基地公司。这些控股基地公司的建立主要是为了解决以下四个主要任务：(1)股息预提所得税的最小化；(2)在低所得税管辖区集中利润和利润的再投资；(3)集中来自不同税收水平国家中子公司的股息，在法律性双重征税的条件下，通过可能得到的税收抵免来降低整个跨国集团的有效税率；(4)减少母公司所在国和子公司所在国的外汇管制对跨国体系的影响。
1．股息预提所得税的最小化
子公司在自己管辖区获取的利润应向自己的主要股东母公司进行分配。利润的分配是以支付股息的形式进行的。正如我们所知道的，利润以股息的形式汇回时，子公司所在国按地域原则要向外国公司获取的股息征收预提所得税。大部分发达国家对股息汇回征收的预提所得税税率很高，达到30%～35%。减少预提所得税的唯一办法是尽可能地利用含有优惠条款的国际税收协定。按双边税收协定的条款，预提所得税的税率一般都有较大幅度的降低，也可能为零。
为了实现股息预提所得税的最小化，可在拥有广泛税收协定网络的国家中建立控股基地公司。在母公司、子公司和基地公司所在国之间均订有税收协定的条件下，基地公司可采用“套用条约”的原理来减轻税收负担。这里可举德国跨国集团罗伯特•博世公司(RobertBoschGmbh)的特别控股公司的例子。
[案例1]
当博世集团设在挪威的子公司向德国的母公司汇回利润时，挪威的预提所得税税率为15%。为了减少税收支出，集团利用设在瑞士的特别控股公司(R．B．Inter-nationaleBetailungeAG)的服务汇回股息。瑞士与挪威、德国都有税收协定。按照税收协定，从挪威向瑞士汇回股息免征预提所得税(税率为零)，而从瑞士向德国汇回股息的预提所得税税率仅为5%，其结果是预提所得税的税收负担降低了67%。
由于利用瑞士的控股基地公司，股息的预提所得税税率减少了10%。如果瑞士基地公司的所有业务完全与控股活动相联系，那么它还可以避免基地公司的瑞士所得税。
这里要引起注意的是，基地公司的活动也可能会出现一些费用。尽管在大部分情况下，控股公司离岸业务的利润在公司居住国被免于征收所得税，但是通过这类基地公司汇回的股息还是有可能要缴纳公司所得税。如果在股息汇向基地公司所在国(如荷兰或瑞士)时，税收协定没有规定要征收预提所得税，那么当股息从基地公司所在国汇出时，也还是有可能要征收预提所得税。但是，预提所得税的税率很低(荷兰为5%)，一般不会影响基地公司的作用。
因为所有业务是靠“套用”税收协定来完成的，所以在税收筹划时要认真地研究相关国家的税收协定。每一个税收协定都有自己的特点，一个国家与不同国家签订的税收协定相互间也不尽一致，有的规定对预提所得税免税，有的规定减税。
在建立内部企业结构体系中，如何确定集团内部股息的传导路径以及控股基地公司的选址，是一个十分复杂的问题。现代的财务分析方法和专业跨国律师的咨询可能有助于找到最优的组合。
在实现外国预提所得税最小化的情况下，其实际效用还涉及到那些为避免法律性双重征税向本国纳税人的境外所得提供税收抵免的国家。税收抵免加之较低的预提所得税税率，将降低跨国集团的整体税收负担。但是，即使母公司所在国所得税的税率等于或低于子公司所在国的税率，任何一项股息预提所得税即便能得到抵免，但还是会提高有效税率，最终将增加跨国公司的税收支出。
2．离岸管辖区的利润集中和再投资
控股基地公司的优势，不仅能将来自子公司的股息重新分配，而且还能在不增加跨国
集团税收负担的条件下，将这些利润再投资。的确，从财务角度看，在控股基地公司的所在国集中利润，然后将其向国外再投资，要比将利润汇回所得税税率较高的母公司所在国更有利。因此，在自己的帐目上积聚来自外国子公司以股息、资本利得或受控子公司清算所得形式的利润，也是控股基地公司的一项重要任务。这些资金在考虑税收负担最小化的条件下，再投资于外国基金或跨国公司制定的项目。
在控股基地公司帐目中，利润积聚过程的效益取决于跨国集团内母公司所在国与子公司所在国税率的对比关系。如果子公司在其所在国的税收负担比母公司所在国的要重，或者母公司所在国允许在计算公司所得税时，将来自子公司的股息从税基中扣除，那么将利润积聚在国外就没有意义了。在公司所在管辖区不出现纳税义务的条件下，可以将利润汇回母公司。这种状况并非不存在，现在不少国家正在进行激进的税制改革，已较大幅度地降低了公司所得税的边际税率。
实现税收的最小化还包括对出售资本项目或清算子公司的资本利得征收的资本利得税。如果将利润转移到开征资本利得税的关联企业所在国，以后就可能会出现新的纳税义务，从而加重跨国公司的全球税收负担。但是，如果通过控股基地公司来进行资本的出售和清算，那么集中在基地公司帐上的利润就能避免资本利得税，从而有利于利润的再投资。
3．股息的集中和境外已纳税额税收抵免的最大化
达到这个目的的途径是利用内部企业中的居间控股基地公司来控制外国集团公司。为了说明控股基地公司在传导股息和境外已纳税额抵免中的作用。
[案例2]
美国母公司M控制着设立在新西兰、澳大利亚和直布罗陀的三个子公司。某年度，母公司和三个子公司都获取所得100000美元。各国所得税税率如下：新西兰为48%，澳大利亚为39%，直布罗陀为2%，美国为34%。假定三家子公司的所有利润都以股息形式分配给母公司，这里我们暂忽略预提所得税的存在。
这个案例中，暂忽略荷兰所得税的存在，而将三个子公司的财务成果视作荷兰控股公司的成果。由于充分利用了所有可能的税收抵免，集团总有效税率与母公司所在国的所得税税率保持一致，从而减轻了集团整体的税收负担。
现有股息100000美元，从位于四个不同国家(意大利、比利时、荷兰和瑞士)的子公司汇回法国的母公司。现假定在内部企业结构中末建立控股基地公司的情况下，其预提税的计算结果如图10-9所示；在内部企业结构中建立控股基地公司的情况下。
国家股息额股息直接汇回法国股息汇入荷兰控股基地预提所得税公司的预提所得税
意大利＄100000(15%)＄15000-
比利时8100000(10%)＄10000(5%)＄5000
荷兰3100000(5%)＄5000-
瑞士＄100000(5%)＄5000-
集团合计3400000＄35000＄5000*
*如果将税后的股息395000美元从荷兰汇回法国，还应缴纳5%的预提税，即19750美元。据此，总的税收支出为24750美元，借助于控股基地公司减少了税收10250美元。如果不将股息汇回法国，而把在荷兰的全部股息对外投资，那么税收支出仅为5000美元。
4．外汇管制和投资限制的克服
控股基地公司的建立除了具有税收优势外，还有利于减轻外汇管制和投资限制对跨国结构的影响。如果子公司位于外汇管制和投资限制非常严格的国家，或是位于货币政策不稳定的国家，那么最好的办法是将子公司商业活动的利润转移到其他国家，从而维护整个联合集团的利益。控股基地公司参与利润的传导还出于这样的原因，即如果没有基地公司的中介将利润直接汇回母公司，以后将在母公司的管辖区承担更多的税收义务。基地公司一般都位于没有严格管制的国家，可以作为内部企业结构中积聚被转移利润的中间环节，有待于今后把利润投资于子公司或新的投资项目。
如果母公司位于外汇管制和投资限制很严格的国家，那么控段基地公司在跨国公司内部结构中的作用是十分重要的。在如此条件下，基地公司是连接母公司和其子公司的纽带，如果子公司的所得不汇回母公司所在国，而积聚在基地公司所在国，待以后再投资，那么母公司所在国的外汇管制和投资限制对跨国公司经营活动的影响将大大减少。但是，必须指出的是，有时候母公司所在国的法律可能会要求将来自子公司的部分或全部超额利润汇回本国。在这种情况下，自然只能遵守法律规定，避免罚款制裁。可见，基地公司的活动可能会与某些法律管制措施发生冲突。
5．控股基地公司的选址
控股基地公司的选址中最理想的国家或地区应具备下列必要条件：
(1)没有外汇管制，具有宽松的外汇管理制度；
(2)政局稳定；
(3)对向非居民汇出股息和利息，不征或征收很低的预提所得税；
(4)没有资本利得税；
(5)拥有广泛的税收协定，协定降低了股息和利息预提所得税的法定税率；
(6)对控股公司的活动较少法律限制。
显然，要找到拥有上述所有条件的国家和地区是不容易的，但是至少应是能满足大部分条件的国家和地区。目前，世界上控股基地公司所在国的现状，可分为以下两种类型：
(1)拥有广泛的国际税收协定网络，但国内税收制度很严格的国家；
【关键词】税收筹划；保险业；纳税人
一、税收筹划概述
税收筹划是指纳税人在税收法律许可的范围内，当存在多种纳税方案可供选择时，以税收政策为导向，通过投资、理财、组织、经营等事项的事先安排和策划以达到税后财务利益最大化的经济行为。
二、保险业税收筹划的意义
保险公司加强纳税筹划，是增强保险公司（以下简称：纳税人）实力的一个重要手段。尤其对于财产保险公司，由于其所纳税收占其支出的比重较大，研究纳税筹划的意义更加重大。
1.有助于抑制自身自觉和不自觉的偷、逃税行为，树立诚实纳税人的良好形象。
2.有助于优化险种结构和经营方向。保险公司根据税法中税基与税率的差别、根据税收的各项优惠政策，进行险种结构和经营方向的优化，尽管在主观上是为了减轻税赋，但在客观上却是在国家税收的经济杠杆作用下，逐步走向险种结构合理和经营方向正确的道路上来。
3.有助于提高公司的经营管理水平和会计管理水平。资金、成本和利润是公司经营管理和会计管理的基本要素，节税的目的就是为了实现资金、成本和利润的最佳效果，以达到公司税后利润的最大化。
4.从长远和整体来看，节税不仅不会减少国家的税收总量，甚至可能增加国家的税收总量，所以进行税收筹划，既符合国家利益，又能增强公司实力。节税有利于公司，也有利于贯彻国家的宏观调控政策，实现国民经济有计划按比例发展。
三、保险业税收筹划的具体分析
（一）营业税筹划
目前财产保险公司营业税率为5%，节税的重点在营业额。主要有三种方式：应税项目定价、扩大免税项目、分保业务。下文将详细阐述各种方法的应用。
1.应税项目定价。当前，财产保险的保险费率正逐步走向市场化，也就是说在保险费率的确定越来越多地采取保险人和被保险人双方协议价格的方式。这样，就为财产保险公司以较低的价格申报营业税、少缴营业税提供了可能。如果保险人采取较低的定价，就可降低应纳税额。而且在此同时，还可以向被保险人提出提前付款、签订长期合同等优惠条件，从而使纳税人——财产保险公司得到总体的、长远的利益。
2.扩大免税项目。目前，财产保险的免税项目主要有：出口货运险种、养两业保险、开展保费到期返还投保人业务、个人投资分红保险业务。（1）对于出口货运险而言，一方面加大投入，调动出口货运险展业人员的积极性，增加该险种的保费收入；另一方面通过条款的修订，扩大保障范围或增加附加险，从而在技术上促进出口信用险保费的增加。（2）对于种、养两业保险而言，随着入世我国的农业经济发展水平将得到较大的提高，届时种、养两业保险将有较大的开发空间。（3）开展财产、人身保险业务，且该项业务具有保费到期返还给投保人的特点。根据我国《营业税暂行条例》的规定，保险公司向投保人收取的保险费属于营业额，而不是储金的利息收入，所以该笔业务的营业额为2900万元。（4）根据财政部、国家税务总局财税字[1994]002号文件，对保险公司开办的个人投资分红保险业务，取得的保费收入免征营业税。
3.分保业务。初保险业务的营业额为全部险保费收入减去付给分保险后的余额。但分保人的营业税金由初保人代扣代缴。例如某保险公司为卫星发射业务提供保险，根据合同规年：发射失败，将赔偿2000万人民币。全部保险费收入为200万人民币。该保险公司以分保形式支付给另一保险公司保费100万元，否则此项业务应纳营业税为：（2000000-1000000）×5%=50000（元）， 代扣代缴分保人营业税为1000000×5%=50000（元）。
（二）企业所得税筹划
企业所得税在财产保险公司经营中从纳税总额上仅次于营业税，且由于其与财产保险公司经营中的各项收支息息相关，特别是财产保险公司的经营内容是财产损失和责任风险，在经营上有其特殊性，所以搞好财产保险公司的所得税筹划，体现了财产保险公司的整体经营水平，对提高财产保险公司的经营管理水平，有着十分重要的意义。
企业所得税纳税筹划的重点一般包括准予从收入额中扣除的项目、免于计入应纳税所得额的项目和减免税优惠项目等三个主要方面，财产保险公司也是同样。
1.免于计入收入总额的纳税筹划。保险企业的下列项目，在计征企业所得税时，允许在税前扣除：（1）手续费不超过8%据实扣除；（2）佣金不超过保费5%据实扣除；（3）按不超过营业收入5%业务宣传费据实扣除。开业不满3年的保险企业，按不超过营业收入0.9%的，据实扣除；（4）按不超过营业收入0.3%招待费据实扣除；（5）财产保险业务、意外伤害保险业务和短期健康保险业务，按不超过当年自留保费收入的0.8%据实扣除；（6）各种保险赔款冲抵准备金不足的部分准予在税前扣除；（7）国家规定允许从事信贷业务的企业借出的款项，由于债务人破产、关闭、死亡等原因无法收回或逾期无法收回的，准予作为财产损失在税前扣除等等。
2.扩大免税所得额的纳税筹划。（1）选择不同的股票长期投资核算方法进行税收规避、税收滞纳。这种办法的依据是：企业的股票长期投资的会计核算是采用成本法还是采用权益法，在被投资企业处于低所得税税率地区时，对企业的所得税缴纳是有影响的。由于目前财产保险公司的可投资范围很窄，故该办法很少用到，但随着国家允许财产保险公司投资范围的扩大，该办法将是一个可供选择的纳税筹划方案。（2）亏损弥补的纳税筹划。《中华人民共和国企业所得税暂行条例》第11条规定了亏损弥补政策，这一条例适用于不同经济成份、不同经营组成形式的企业。但由于目前的财产保险公司基本都有盈利，所以都未从中得益。但随着竞争的加剧，某些年度发生亏损不可避免，那时候充分利用这条政策，可以为企业降低不少税收。
3.利用企业所得税减免税政策的纳税筹划。（1）金融保险企业购买（包括在二级市场购买）的国债到期（或分期）兑付所取得的国债利息收入，免征企业所得税。但相关费用不得在税前扣除。金融保险企业在二级市场购买的国债未到兑付期而销售所取得的收入，应征收企业所得税。（2）出口信用保险业务先征后返。对中国进出口银行和中保财险公司的出口信用保险业务，企业所得税实行先征后返。
（三）个人所得税的税收筹划
1.雇员工资收入部分。（1）尽可能平均地发放员工的每月工资，避免一次性的大额奖金发放，相对降低员工应纳所得税的税率。（2）捐赠抵减的纳税筹划。《中华人民共和国个人所得税实施条例》规定：个人将其所得通过中国境内的社会团体、国家机关向教育和其他社会公益事业以及遭受严重自然灾害地区、贫困地区的捐赠，金额未超过纳税人申报的应纳税所得额30%的部分，可以从其应纳税所得额中扣除。这就是说，个人在捐赠时，必须在捐赠方式、捐赠款投向、捐赠额度上同时符合法规规定，才能使这部分捐赠款免缴个人所得税。（3）由公司提供相关费用，降低应纳税所得。采取由公司提供一定服务费用开支等方式，虽然减少了雇员的收入，同时也减少了雇员的应纳税所得。比如，由公司提供通讯、交通以及其他方面的服务来抵顶一部分工资。对公司来说，开支并没有增多，利益无损；对雇员来说，这些通讯、交通等开支是纳税人的日常开支，若由纳税人用收入购买往往不能在缴纳所得税时扣除。
2.支付给个人人的手续费部分。（1）分次申报纳税。支付给个人人的手续费属劳务报酬，按税法规定，劳务报酬属于一次收入的，以取得该项收入为一次，属于同一项目连续性收入的，以一个月内取得的收入为一次。如果支付间隔超过1个月，按每次收入额扣除法定费用后计算应纳税所得额，而间隔期不超过1个月，则合并为一次扣除法定费用后计算应纳税所得额。所以财产保险公司对个人人合理安排纳税时间内每月支付手续费的数量，可以使个人人多次抵扣法定的定额（定率）费用，减少每月的应纳税所得额，避免适用较高的税率，使其净收益增加。（2）同样可以适当采用对雇员的第（2）、（3）种办法。随着国家税收体制的完善和保险市场的健全，财产保险公司税收筹划将越来越成熟，将为我国财产保险业的发展做出越来越大的贡献。
（四）企业组建形式中利用受控保险公司的税收筹划
受控保险公司是指一家工商企业集团建立起来的保险公司，承保本公司集团全部或部分风险事宜。如果这家从事保险的子公司只限于某公司业务的范围，它被称为纯粹的受控保险公司。如果它还向企业集团以外承担风险，便被称为广泛的受控保险公司。受控保险公司以一种特殊的身份替代了国际保险市场上的一般保险公司。除了经营目的外，税收目的也是着力追求的重要目标。
其一，世界上绝大多数国家对母公司或集团成员企业支付给受控保险公司的保险费通常允许在计征公司所得税中作为费用扣除。算总账便可得到一笔额外的税收利益。
其二，受控保险公司如果是设在低税负国家或者设在不征所得税的国家或地区，保险费收入除了可以少征或免征所得税外，其税后所得如不及时汇回公司，一般还可以递延缴纳母公司的所得税。
当母公司遇到有关独立保险公司的保险费率所引起的保险成本问题时，可以在低税管辖区组建受控保险公司。在这以后，母公司从独立保险公司处购买保险单，而受控保险公司就母公司的保险单与独立保险公司签订再保险合同，条款明确双方责任的比例分包关系。独立保险公司按受控保险公司承担责任的比例把母公司的保险费付给受控保险公司，后者按合同向前者支付税额不大的分包佣金。合同使母公司把支付给独立保险公司的保险费从自己的所得中扣除，并且使受控保险公司在无税管辖区积聚保险所得，从而减轻了跨国集团的税收负担。
优势：（1）母公司把部分利润从高税管辖区转到无税管辖区，减轻了税收负担；（2）独立保险公司通过向受控保险公司再保险，减轻了自己的风险；（3）利用独立保险公司来转移税务部门对服务公司逃税的嫌疑。著名的荷兰飞利浦公司就是以这种形式将集团的部分利润转移到位于牙买加的金斯敦受控保险公司。
参考文献
[1]杨文国.保险业财税操作与稽查实务[M].经济科学出版社，2009年版
关键词:总分支机构所得税分配 创新
各国总、分支机构公司所得税管理和财政划分大体上有三种基本模式：①以独立法人为标准，实行属地管理，由具有法人资格的分支公司所在地税务机关实施征管；②以总公司为纳税单位，实行合并纳税，由总公司所在地税务机关负责征管；③介于前两者之间，即部分分支机构就地独立纳税，部分分支机构合并纳税。
一、总分机构在所得税管理中存在的问题
(一)分配方法问题
2008年分配办法在实践中造成诸多不公平。这种不公平体现在两个方面。一方面，总机构和分支机构分别适用不同分配方式的规定不公平。总机构所在地可直接获得25％的应纳税款，这是其分配优势地位的体现。但这种方式不区分总机构生产经营状况的好坏。与按照公式分配税基相比，总机构所在地政府获得的税收可能过多或过少。总机构所在地政府获得的税收过多时，各地区会展开对总机构落户本地的政府间过度竞争，并造成分支机构所在地税收利益的损失。另一方面，财政分配环节的分配办法不利于总分支机构所在地间企业所得税的公平分配。
(二)分配公式问题
2008年分配办法规定，各分支机构的经营收入、职工工资和资产总额的数据均以企业财务会计决算报告数据为准。这个规定存在三方面的问题。第一，财务会计中的计价准则与企业所得税计算中对这三因素的计价方法并不一定相同，是否需要以税收分配为目的对这些数据进行调整，还没有相应规定。第二，目前这些数据由总机构根据分支机构上报数据填报，至于填报是否准确，还无法考量。三个因素数据的人为操纵难度有差异，一般来说，经营收入因涉及流转税空间较小，而工资、资产额操纵空间较大。第三，2008年分配办法的隐含条件是汇总纳税企业应实行企业所得税查帐征收，但很多企业无法实行查帐征收。资产总额等因素的准确核算是建立在会计核算健全的基础之上的，对那些会计核算不够健全的中小企业来讲，按核算不够准确的资产总额等指标分配预缴税款会有失公允。
(三)遵从成本和征管问题
一是遵从成本。比如，总部对把全部数据汇总到总部计算感觉比较麻烦，会增加遵从成本。二是准备不足与信息不对称。许多地方税务机关并不了解总部到底有多少分支机构，很多企业也没有及时向纳税机关报告。三是由于总机构下属分支机构众多，有不少是跨省分支机构，经营涉及城市较多，所以，这项工作做起来比较繁琐，导致全国步调不统一。四是总机构所在地税务机关和分支机构所在地税务机关的信息不通、缺乏合作意识，这是当前2008年分配办法推进缓慢的一个重要原因。
(四)执行中存在的其他问题
第一，2008年分配办法规定，总机构和具有主体生产经营职能的二级分支机构，就地分期预缴企业所得税，三级及以下分支机构不就地预缴企业所得税，其经营收入、职工工资和资产总额统一计入二级分支机构。实践中存在三级(及以下)分支机构与二级分支机构并非处于同一省(市)的情形。如果按照现行的分配办法，会造成三级(及以下)分支机构所在地政府所得税的流失。第二，对那些存在挂靠关系、财务核算独立的挂靠企业和总机构难以实施汇总纳税。目前各地通行的做法是，凡是总机构能够出具相应的证明，证明总机构对分支机构不存在投资关系，且总分机构财务相互独立，无法达到汇总纳税的要求，则分支机构作为一个独立的纳税人对待，就地缴纳企业所得税，不参与汇总纳税。
二、加强总分机构所得税分配管理的对策建议
(一)分配方法的选择
1、一般性和特殊性相结合的原则。所谓的一般性就是要有一个占主导地位的统一的分配公式。这个分配公式应适用于大部分行业，可以协调大部分行业中的跨地区经营企业所得税分配问题。例如，现行分配公式可以适用于一般的生产制造业。所谓的特殊性在这里有两层涵义。第一层涵义是，针对特殊行业，可以制订适应该行业特点的特殊的分配方法。
2、总分支机构均使用公式分配法。应统一采用公式分配法来分配总分支机构所在地之间的税收利益，而不再采用2008年分配办法中的对总机构单独分配、50％应纳税额在分支机构分摊和财政环节分配相结合的方式。因为采用现行分配方式不能够有效解决总分支机构所在地之间企业所得税的不公平分配问题。
3、跨地区经营企业所得税分配办法应适用于合并纳税的非居民企业。非居民企业在中国境内的不同地区设立机构、场所从事生产经营的，也涉及到税基的地区间分配问题。应将非居民企业的境内所得部分按照公式在相关地区间进行分配。
(二)分配公式中分配因素的确定
1、公式中的因素与权重的选择
【关键词】 现代物流业 税收政策 国际借鉴
随着全球经济一体化和区域经济一体化的快速发展，各国经贸关系日益密切，物流业作为一种新的综合服务行业，在促进经济又快又好发展中占有重要的地位，并越来越受到各国关注，成为国家重点扶持和发展的一个领域。
我国物流业起步较晚，特别是进入21世纪以来，发展现代物流业才得到前所未有的关注，国内物流的持续升温，发展势头迅猛。广东、江苏、天津、上海、浙江等省市迅速行动，纷纷制定物流业发展规划，加大投入力度，已在新一轮的竞争中抓住机遇。2009年3月，国务院《物流业调整和振兴规划》，把促进物流业发展上升到国家战略高度。物流业成为列入十大振兴规划中唯一的服务产业。自此，我国物流业进入新的发展阶段，迎来新的历史机遇，目前已建成由铁路、公路、水路、航空和管道5种运输方式组成的综合运输体系，现代物流规模逐步壮大。对于我国来说，在快步融入世界经济步伐的进程中，充分挖掘物流业广阔的发展空间和巨大的市场潜力，将现代物流业培育成为经济发展的重要产业和新的经济增长点，对我国经济社会发展具有重要的现实意义和战略意义。
一、国外物流业税收政策基本情况
税收政策作为国家宏观调控的一项重要手段，对物流业的发展起着十分重要的作用。目前促进我国物流业发展的税收政策还很不完善，有些政策甚至已妨碍了物流业的发展。因此，借鉴和学习国外物流业发展先进的税收政策经验，对进一步完善我国物流业税收政策十分必要。
1、美国。物流业的发展源于美国。伴随着高度发达的经济成长，美国物流业呈现出超前性和创新性，在全球物流业中发挥着引领作用。为保持美国物流业在世界上的领先地位，美国通过制订一系列政策法规，为物流业的快速发展提供了适宜的政策环境。例如美国华盛顿州政府规定，自1997年起，物流企业或者仓储企业建造的仓库、谷仓，只要满足“仓库的面积不低于20万平方英尺或仓储量不低于100万蒲式耳”的条件，就能依法免征销售和使用税。对于扩建的面积或容量达到上述标准的，优惠待遇等同。此项优惠政策在具体操作时并不在建造材料、相关服务和设备的购进环节直接免税，而是事后由企业提出申请，对符合条件的按规定退还已纳税款。对符合条件的仓储设施予以税收退免。
2、新加坡。新加坡为促进物流业的发展，使其成为国际物流中心，近年来不断推出各种优惠措施：其一，规定国际运输服务以及进出口运输服务，包括与进出口货物的有关装卸、搬运和保险等服务都允许实行零税率，放宽适用范围。其二，规定经核准的船务物流企业提供货运和物流服务所取得的所得可以在5年内按10%优惠税率缴纳公司所得税（新加坡公司所得税一般税率为20%）。其三，根据“核准的第三方物流公司计划”，审核批准的第三方物流公司除出口业务适用零税率以外，还可以享受如下优惠：一是公司以自己的名义或以海外委托人的名义进口货物，免征货物劳务税；二是从2006年开始，由保税仓库货物免征税、服务三是提供货物到其他批准第三方物流企业、保税仓库或批准的“主要出口企业”、免征货物劳务税。
新加坡政府对审核批准的第三方物流公司给予了明确的界定，这些公司必须是在新加坡设立的主要从事诸如运输、货运、仓储等物流服务的公司；为海外委托人配送货物时，必须提供下列增值物流服务：存货的控制与管理、组织货源、包装和再包装、拼箱或拆箱、挑捡整理、集成安装、贴签等；其适用零税率的出口货物供应，和提供给其他经核准的第三方物流公司、保税仓库以及经核准的大宗出口企业的货物供应之和，占其货物供应总量的比例应超过50%；必须使用电子存储管理系统管理配送货物。此外，还必须符合许多管理上的要求，依照规定层层报批，流程规范。
3、荷兰。有着“海上马车夫”之称的荷兰，其物流业产值已超过国内生产总值的30%，成为国民经济的支柱产业。荷兰物流业的成功不仅得益于地理位置优越，更来自荷兰的更多的利益竞争的税收政策来吸引外国投资者，更来自于良好的物流企业的国际税务筹划，如，对合格的股息和所有权的转让股权资本收益免征企业所得税，对利息收入和使用费的支出不征收预提税，对物流企业的研发费用税前列支，减免技术转让费的有关税收、广泛的税收协定有助于企业减免各项扣缴和税收优惠政策等。
4、法国。法国政府明确规定，对物流中心的境外职员提供全部或部分免征个人所得税的优惠，为物流企业降低经营成本，促进物流业发展，同时，允许物流中心采用“成本加计法”确定应税所得，即税收裁定的方式进行，由纳税人与税务部门商定平均成本利润率，用以计算物流中心的应税所得，成本利润率一般在5%―10%之间。
5、韩国。在韩国，对于在自由经济区、自由贸易区和新城开发区投资的物流企业，并投资规模达到500万美元的，实行企业所得税、个人所得税、地方所得税3年免税、2年减半征收的税收优惠政策（地方政府税收优惠政策期限可以延长至15年）。
6、马来西亚。马来西亚规定，集装箱拖运公司进口本国不能生产的主要拖运设备可以申请免征进口关税和销售税；新组建的综合性物流公司，可以享受5年的收入免税70%免纳所得税优惠，现有物流公司可以享受为期5年的再投资新增所得70%免纳所得税优惠。
7、其他国家。国外许多国家都把物流业作为优先鼓励发展行业，泰国规定物流企业可以享受进口设备免征关税和免征公司所得税8年的优惠；丹麦则对与物流业相关的国际运输服务和与进出口相关的服务实行零税率，包括对载重不低于5吨的飞机和船的销售、出租和维修。
二、国外物流业税收政策经验对我国发展物流业的启示
税收作为国家调控经济社会发展的重要手段和工具，一直在实现经济结构调整和经济发展方式转变等方面发挥着无可替代的作用。1994年税制改革以来，我国相继出台并实施了一系列促进物流业发展的税收优惠政策，对发展物流网络、实现三流一体化、提升物流企业核心竞争力，发挥了重要的保驾护航和助推作用。2003年12月，国务院批准成立全国现代物流工作部际联席会议。2004年8月，国家发改委了《关于促进我国现代物流业发展的意见的通知》，其别强调完善物流企业税收管理，明确指出要合理确定物流企业营业税计征基数。根据以上精神，国家税务总局于2005年12月29日了《关于试点物流企业有关税收政策问题的通知》，第一批37家试点企业名单出炉。从2006年1月1日起，国家发改委和国家税务总局联合确认的这些试点物流企业，可以享受到一系列税收优惠政策。
目前，我国一方面已提出要大力发展物流业，但另一方面，税收政策领域还只是停留在税制缺陷的弥补阶段，即减少对物流业发展的税收限制，缺乏税收激励，难以发挥税收促进物流业发展的调控职能。通过对国外物流业税收政策的分析，我们应该重视和借鉴国外物流业税收政策的先进实践经验。
1、坚持实行消费型增值税，为现代物流业的发展提供良好的税收政策环境。新加坡等国对物流业主要征收增值税或具有增值税性质的货物劳务税，这类型的增值税克服了全额征税的营业税存在重复征税的缺陷，从鼓励物流业发展的流转税政策角度来讲，增值税模式比营业税模式更为科学、合理。由于我国对物流业征税实行的是营业税模式，此种模式存在先天性的税制缺陷，重复征税在所难免，如果该问题不能得到很好的解决，无疑会制约物流业的健康发展。为此，我国已通过出台相关政策措施使得该问题有所缓解，如允许合格的运输成本在7%比在输入增值税扣税，许可证批准的试点物流企业将分包给其他单位的运输、仓储业务按差额征收营业税。但解决问题的根本出路还是要实行消费型增值税制。
2、与进出口有关的物流服务一般都实行零税率，鼓励发展国际物流业。为了鼓励本国的产品和劳务出口，新加坡和丹麦等国对与出口有关的物流服务一般都实行零税率，并且适用零税率的范围也在逐步扩大，以促进国际物流业的发展。根据我国现行出口退税制度规定，可申请出口退税的货物包含了物流服务费用的应税货物，国家明确规定不予退（免）税的货物除外。近年来，由出口退税引发的出口骗税或征少退多的弊端日益突出。为此，我国可以借鉴此类国家的做法，对与出口有关的物流服务实施“零税率”政策，把出口退税纳入增值税管理范围，不再从国库直接退税。
3、采取特别的税收优惠措施，优先发展物流业。越来越多的国家和地区对物流业采取了相关税收优惠措施，新加坡、泰国、马来西亚等国都已将物流业作为优先发展行业，在税收政策上作为扶持的重要对象，其先进做法值得我们关注和重视。一是实行特殊的流转税优惠政策。如新加坡在流转税方面实施的“核准的第三方物流公司计划”，对于批准的第三方物流公司，除出口业务适用零税率以外，还可以享受相应的税收优惠。二是实施企业所得税优惠政策。如法国允许物流中心采用“成本加计法”确定应税所得，对境外职员全部或部分免征个人所得税的优惠措施值得我国借鉴；韩国对于达到规模标准的物流公司，给予其公司所得税、个人所得税、地方所得税3年免税、2年减半征收的税收优惠措施，以及美国华盛顿州支持仓储业的做法等等都值得我们学习。
4、明确界定，规范流程，确保税收优惠政策落实到位。各国对物流业的税收政策从优惠的内容看，虽然具体的优惠方式、程度各不相同，但对优惠适用的条件基本上都有明确的规定。例如，对于第三方物流等的规定，新加坡都有比较具体明确的规定，流程也规范。而我国在国家标准局编制和颁布的《国民经济行业分类与代码》对产业的划分中，并不包括物流产业。交通运输、仓储业是独立的产业。同时，《关于试点物流企业有关税收政策问题的通知》对“所属企业”、“仓储费”的认定不明，使得许多物流企业难以真正享受到税收优惠。由此，建议出台相关法律法规，明确界定物流相关概念。
5、发挥税收优惠对物流企业技术创新的导向作用。针对物流企业技术创新的问题，我国可借鉴荷兰及其他国家政府的先进做法，发展形式多样的税收优惠政策，有效降低物流企业技术创新成本，提高物流企业技术创新水平。如针对物流业现有设施闲置率高的问题，建议加大存量设施的盘活和整合的税收优惠力度等。
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