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一、上市公司股权收购税务新规
财税【2009】59号文和国家税务总局2010年第4号公告规定企业重组业务的税务处理有一般性税务处理和特殊性税务处理两种方式，作为企业重组业务的重要形式，股权收购也根据条件的不同适用以上两种税务处理。
（一）股权收购的一般性税务处理 具体如下：
（1）被收购方应确认股权、资产转让所得或损失。
（2）收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。
（3）被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。
（二）股权收购的特殊性税务处理 具体如下：
（1）被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。
（2）收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。
（3）收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。
两种税务处理的根本区别就在于：特殊性税务处理中被收购企业的股东以被收购股权的原有计税基础确定收购股权的计税基础，一般性税务处理被收购方应确认股权、资产转让所得或损失。即特殊性税务处理中被收购企业股东在交易完成时暂不进行企业所得税处理，而一般性税务处理的被收购企业股东要在交易完成时确认股权转让所得或损失，如有股权转让所得则要缴纳企业所得税。
（三）适用特殊性税务处理的股权收购条件 由于股权收购特殊性税务处理的显著税负效应，国家对适用特殊性税务处理的股权收购有严格规定，具体内容如下：
（1）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。
（2）收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%。
（3）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。
（4）收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。
（5）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。
由上可知，股权收购的所得税筹划就是在股权收购时构建符合特殊性税务处理的条件，使企业股权收购适用特殊性税务处理，而要满足特殊性税务处理要求，75%的股权收购比例和85%的股权支付比例是关键。
二、上市公司重组业务案例分析
A集团拥有的B上市公司，主要从事造纸制造和生产业务，A同时控股天山、大地、江南和华北四家非上市造纸企业。由于A集团拥有的B上市公司和四家非上市造纸企业存在同业竞争问题，A集团决定通过B上市公司定向增发将四家造纸企业的相关资产和业务注入B上市公司，以解决关联交易和同业竞争问题。
（一）交易标的情况 A集团拥有的四家造纸企业股权比例如表1所示。
虽然A集团控股四家造纸企业，由于四家造纸企业其他股东战略目标的差异， 天山和华北企业的其他股东同意和A集团一起将所持股份置入B上市公司，而大地和江南企业的其他股东不参与B公司的定向增发。即B公司发行股份购买的是所有天山和华北股东持有的股权，以及大地和江南A集团持有的股权。
经过分析和论证，B公司确定的资产折股定向增发方案为：B公司以10元/股的价格发行1亿股普通股股票收购四家企业参与交易的股权，具体情况见表2。
本次定向增发完成后，A集团持有的B公司股份由4000万股增加至11630万股，所占总股本比例相应由40%上升到58.15%，不仅实现了所持造纸资产证券化，消除了同业竞争，也实现了绝对控股，并为进一步资本运作奠定了基础。B上市公司因本次定向增发，总股本由1亿股增加到2亿股，造纸生产能力大幅提升，市场占有显著增强，实现了跨越式发展。
（二）涉税问题分析 对于上述股权收购行为，比照相关税务规定发现：A集团转让所持企业股权行为可以适用特殊性税务处理，但不是所持的每家企业股权转让都适用。
B上市公司用发行股票的方式购买天山、大地、江南和华北四家非上市造纸企业股权，没有非股权支付，符合关于“收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%”。B上市公司收购天山和华北两家企业100%的股权，收购大地企业60%的股权和江南企业70%的股权，按照关于“收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%”的规定，A集团转让天山和华北两家企业股权符合特殊性税务处理条件， A集团包括天山和华北两家企业的其他股东获得B上市公司发行的6200万股股票（其中A集团3830万股，其他股东2370万股）计税基础，以该部分股权的原有计税基础确定，即该部分股票的计税基础为A集团和其他股东持有天山、华北两家企业的原账面成本27000万元，该转让过程中的增值部分35000万元暂时不缴企业所得税。
由于B上市公司只收购了A集团持有大地60%股权和江南70%股权，上述股权比例均达不到75%的股权收购比例要求，A集团对大地和江南企业股权转让行为不符合特殊性税务处理，只能按照一般性税务处理要求，确认股权转让所得12000万元，相应缴纳企业所得税3000万元。
三、上市公司重组税收特点分析及税务筹划
如果从天山、大地、江南、华北四家企业单独交易的角度看，因每家企业股权转让的比例不同而适用了不同的税务处理。但纵观此次股权交易，明显是A集团所持企业股权包交易行为，应该作为标的整体判断分析。
（一）重组税收特点 具体有：
（1）交易目的分析。本次增发是A集团适应证券市场监管要求，主动履行承诺采取的重大措施，有利于规范大股东行为，消除同业竞争，保护中小投资者的利益。有利于B上市公司实行资源整合和信息共享，发挥经营管理的协同效应，形成规模经济，提升企业价值，实现股东价值最大化。因此本次定向增发是企业的正常经营行为，具有合理商业目的，并得到了相关部门的认可和大力支持。本次交易始终遵循公平公正的原则，没有以重组的名义，通过关联方交易转移利润、转移资产或利用其他企业亏损冲减本企业应税所得等避税行为。
（2）交易支付对价分析。在收购四家企业标的资产过程中，B上市公司以新发股份作为支付对价，交易没有产生现金流出。且B上市公司继续持有四家企业的相关股权，持续企业经营行为，发生变化的只是四家造纸企业由A集团直接控股变为间接控股，具有企业重组免税交易要求的权益继承性特点。
（3）交易标的分析。本次交易同时完成对四家企业的股权收购，交易评估也是以整体收购完成后的整体经营绩效为基本假设的，不是以单一企业为交易对象，因此，交易标的为四家企业相关股权组成的股权包。根据重组交易“税收中性”原则，即不论企业重组与否，均应享有相同的税收待遇，不应因为重组而有差异，经济功能相同或相似的重组交易，税收待遇应该一致。
（4）经营的持续性分析。本次交易结束后，B上市公司对四家企业实行统一管理，继续原有的生产经营活动。A集团等原有股东因本次交易而持有的B公司股票，要根据相关证券法规规定，至少有12个月的锁定期，短期内均无法出售。
（二）重组交易税收筹划 A集团转让大地和江南企业股权不适用特殊性税务处理，仅仅是因为股权转让比例不符合75%的规定，而通过上述分析可知，本次股权收购交易可以视为股权包交易，如果仅以单一企业被收购股权占该企业全部股权的比例分别计算，必然造成因收购比例的差异，同一交易性质下税收待遇的不同，有悖于“税收中性”原则。况且税法的相关规定主要针对单个企业股权的交易行为，对于类似本案例股权包交易的股权比例和比例的计算均没有规定。
因此，本次交易收购的股权比例计算可以采用加权计算，即以被收购股权占目标企业全部股权的比例为基数，以被收购股权的公允价值占被收购股权组成的股权包公允价值的比例为权重，计算股权收购比例。以此为基础，股权包收购加权比例为86.9%（具体见下表），远高于75%的股权收购比例规定，A集团转让所持企业股份行为可以适用特殊性税务处理，相应减少当年企业所得税支出3000万元。
综合上述分析，还需要对以下几个事项作出说明：
第一，对于日益频繁的股权交易行为而言，75%的股权收购比例相对较高，限制了特殊性税务处理的适用范围，不利于兼并重组行为的发展，如果股权收购标的是上市公司股权，该矛盾会更加突出，建议税法针对上市公司股权交易和股权包交易出台具体可行的规定。
第二，符合特殊性税务处理的重组业务需要在该重组业务完成当年，即企业所得税年度申报时，向主管税务机关备案，否则不得按特殊重组业务进行税务处理。
第三，符合特殊性税务处理的重组业务可以在业务完成当年免交企业所得税，但业务增值产生的所得税不是永远被免除，而是在被收购方将持有的收购方股权转让时一并计算缴纳。如本例中，A集团转让大地60%股权实现增值6000万元，相应获得1700万股B上市公司股权，假定A集团三年后以15元/股的价格将该部分股份出售则又实现增值8500万元。如果A集团转让大地60%股权行为适用于一般性税务处理，则A集团应在转让大地60%股权行为完成年度缴纳1500万元企业所得税，在1700万股B上市公司股权出售年度缴纳2125万元企业所得税。而如果A集团转让大地60%股权行为适用特殊性税务处理，则A集团在转让大地60%股权行为完成年度暂不缴纳企业所得税，但要在1700万股B上市公司股权出售年度缴纳3625万元企业所得税。由此可见，特殊性税务处理对企业而言不是企业所得税的减免，而是递延缴纳企业所得税产出了时间价值。
参考文献：
1 股权收购业务与税务处理方式
股权收购是指一个企业将自身的股权对其他企业或者个人进行转让，使企业控制权移交的过程。股权收购业务涉及的税种主要由个人所得税、企业所得税、营业所得税、印花税、契税等构成。企业所得税是企业在进行重组时进行征收的税务，企业所得税的处理分为一般税务处理与特殊税务处理两种处理方式。一般税务处理对收购与被收购企业的所得税规定如下，股权收购业务的一般性税务处理为收购方所确认的股权转让、损失，收购方获得的股权计税公允价值为基础。特殊税务处理方式应该按照特殊的处理方式，需要以被收购企业的计税基础确定，在进行税务处理中暂时不确认资产转让带来的所得与损失，对于资产的计税基础进行调整。个人所得税是根据国家相关的法律规定，个人在进行股权转让的所得，对所得进行相应的扣缴。在营业税，根据国家的营业税管理规定，对股权转让业务不征收相应的营业税。对于契税，国家规定在进行股权转让中，企业土地与房屋权不发生转移的情况下，不征收契税。印花税是合同转移承载资金的万分之五，由合同各方分别进行纳税和承担。
2 股权收购业务的一般性税务处理
对于股权收购业务进行一般性的税务处理上，根据国家的相关税务管理规定，一般税务处理需要对被收购方的股权、资产的转让所得与造成的损失，对收购方获取的股权与资产作为计税基础，以其公允价值进行基础确定，被收购企业的所得税原则不变。由国家的政策得知，在被收购的企业进行股权和资产转让时，收购企业所得的股权和资产需要按照公允价值进行计算。在进行股权收购业务时，股权收购交易涉及股东的交易，企业的所得税不发生改变。
3 股权收购业务的特殊性税务处理
对于股权收购业务的特殊性税务处理中，特殊性税务处理根据国家《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）规定，在股权收购过程中，特殊性税务处理应该按照特殊的处理方式，区别于一般税务处理方式，以被收购企业的计税基础确定，在进行税务处理中暂时不确认资产转让带来的所得与损失，对于资产的计税基础进行调整，被收购企业的原有资产和其他所得税不变。在进行重组交易时，交易双方在进行股权支付上，暂时不确认相关资产的所得与损失，对于资产的计税基础进行相应的调整。特殊性税务处理方式主要是国家从政策上对企业重组的鼓励，对于适用特殊性税务处理的案例需要符合一系列的目的和条件。首先，重组企业需要有合理的商业目的，不以推迟、减少税款为主要目的。其次，被收购与合并的资产和股权比例不得少于百分之七十五，并且重组后，一年内不允许改变以往的经营活动。最后，重组获得的股权不允许在一年内进行交易。特殊性的税务处理方式，需要重组企业对自身的重组动机、经营和权益的连续性进行保证，防止不正当的非法避税，防止国家的税款流失。
4 一般性税务处理方式与特殊性税务处理方式的案例分析
根据国家的相关法律法规的规定，对于同一个重组业务中，交易双方需要采用同一种税务处理方式。交易双方需要都采用一般性税务处理方法或者特殊性税务处理方法。在股权收购业务中，采用不同的税务处理方法对双方的影响各不相同，下面对采用一般性税务处理方式与特殊性税务处理方式的案例进行了分析。
4.1 一般性税务处理方式的案例分析 案例：某收购方，丙企业以现金21250万元人民币对企业A进行收购，购买A企业的股东甲手中的85%的股权，A企业在进行财务处理时，对于收购方丙企业的款项一次性到位时，需要丙企业通过A公司间接的将款项支付给甲公司。在实际的财务处理时，企业A向银行存款21250万元，并支付给股东甲，甲的实收资本（股本）为5950万元，丙的计税基础为21250万元。丙企业给股东甲进行付款时，付款21250万元，若直接付款，不经过A公司。丙企业的会计处理上，如果丙为自然人，对股权方甲支付股款时，无需会计处理，直接支付21250万元。被收购方A在进行股权转让时，需要区别股东是法人还是自然人，如果为法人股东，则股权转让时银行存款为21250万元，长期的期权投资为5950万元，整体的投资收益为15300万元。如果转让方甲为自然人，则转让股权时，需扣缴个人所得税的计算方式为：（21250-5950）×20%=3060万元，股东方甲无需进行账务的处理。
4.2 特殊性税务处理方式的案例分析 案例：企业丙
以自身公司25%的股权（公允价值20250万元）与1000万的现金购买企业A的股东甲85%的股权，由于丙企业的收购股权大于75%，股权支付的比例为20250/21250
在企业并购活动频繁的今天，企业重组业务所得税处理成为企业关注的重点。本文对“重复征税”问题进行探讨。
一、企业重组特殊税务处理规范
财政部、国家税务总局颁布《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）（以下简称“59 号文”）。首次提出了企业重组涉税事项的相关新概念。
（一）基本概念
（1）一般性税务处理。是指重组交易各方在交易中确认产权（资产）的转让所得或损失，并以公允价值确定产权或资产的计税基础。
（2）特殊性税务处理。是指对出于合理商业目的企业重组行为，若符合相关条件（产权或资产收购比例不低于75%，受让方的股权支付比例不低于85% 等），可采用特殊税务处理方法：重组交易各方对交易中股权支付暂不确认产权（资产）的转让所得或损失，不需缴纳企业所得税。转让方取得受让方股权的计税基础，是以被转让的产权（资产）的原计税基础（一般为产权或资产的账面价值）确定的。受让方取得产权（资产）的计税基础，也是以该产权（资产）的原计税基础确定。在重组业务中，交易各方必须保持税务处理方式的一致性。
（3）计税基础。是指企业在产权（资产）的使用和最终处置时，允许作为成本或费用于企业所得税前扣除的金额。
（二）主要内容
59 号文规定，企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的；被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例；企业重组后的连续12 个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动；重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例；企业重组中取得股权支付原主要股东，在重组后连续12 个月内，不得转让所取得的股权。
二、企业重组特殊税务处理案例
企业在重组采用59 号文的“特殊税务处理”方法，虽在重组当时，对企业的税务成本起到了递延效果，但从产权（资产）的整个交易过程来看，却带来了企业重组各方总体税赋的实际增加，也就是“重复征税”。本文通过以下案例论证。
（一）案例概况
A 上市公司向B 公司定向增发股票5000 万股（每股面值为1 元，发行价格7.43 元/ 股），以其为对价股权收购B 公司的全资子公司X 公司。X 公司净资产账面价值27450 万元，净资产公允价值37150 万元。假定该收购业务满足59 号文殊性税务处理的规定。完成收购后，B 公司以7.43 元/ 股售出A 公司全部股票，A 公司以公允价值37150 万元将X 公司股权出售给C 公司，各公司企业所得税率均为25%（本例中不考虑交易资产再增值、流转税费及A 公司持有X 公司的资产折旧）。
1. 各交易环节企业所得税赋。
（1）按“一般性税务处理”。一是产权收购环节。A 公司向B 公司定向增发股票，产生资本溢价，应增加资本公积，不需缴纳企业所得税。A 公司取得X 公司的股权的计税基础以被收购产权公允价值确定，为37150 万元；B 公司出售X 公司股权，应确认股权转让所得: 37150-27450=9700 万元，应缴纳企业所得税2425 万元。B 公司完税后，其取得A 公司股票的计税基础以被收购产权公允价值确定，为37150 万元。二是受让产权转让环节。A 公司以公允价值转让X 公司股权，取得转让收入37150 万元，与计税基础一致，不需缴纳企业所得税；B 公司以7.43 元/ 股售出A 公司股票，取得转让收入37150万元，与计税基础一致，也不需缴纳企业所得税。（2）、按“特殊性税务处理”。 一是产权收购环节。A 公司取得X 公司的股权的计税基础是以被转让的产权（资产）的原计税基础，即账面价值确定的，为27450 万元。A 公司不需缴纳企业所得税；B公司取得A 公司股票的计税基础也是以被转让的产权（资产）的原计税基础，即账面价值确定的，为27450 万元。B 公司不确认资产转让所得，也不需缴纳企业所得税。二是受让产权转让环节。A 公司以公允价值转让X 公司股权，取得转让收入37150 万元，由于X 公司股权计税基础为27450 万元，因此A 公司应确认转让所得9700 万元，应缴纳企业所得税2425 万元；B 公司以7.43 元/ 股售出A 公司股票，取得转让收入37150 万元，B 公司持有A 公司股票的计税基础为27450 万元，因此B 公司也应确认转让所得9700 万元，应缴纳企业所得税2425 万元。
2. 各交易环节企业所得税赋结果。
上述案例中，一般性税务处理和特殊性税务处理下，交易各环节企业所得税赋如下表所示：
由上表可见，在整个产权交易中，采用一般性税务处理时，在产权收购环节纳税。由交易一方，即转让方B 公司，于转让X 公司股权时，确认转让所得，缴纳企业所得税2425 万元；采用特殊性税务处理时，在受让产权（股权）转让环节纳税，交易双方均需缴纳：即除B 公司在转让A 公司股票时，应确认转让所得缴纳企业所得税2425 万元外，A 公司转让X 公司股权时，也应确认转让所得并缴纳企业所得税2425 万元，交易双方合计纳税4850 万元。对交易对象X 公司而言，虽然X 公司资产评估增值9700 万元，但X 公司并未对增值部分缴纳企业所得税，因此，无论采用何种税务处理办法，X 公司的资产计税基础仍为账面价值27450 万元。
（二）案例结果分析
1. 从企业角度看，在重组中采用特殊性税务处理，转让方可通过递延纳税方式，取得时间价值上的利益，但却带来了受让方实际税赋的增加。
从税务角度看，符合特殊性税务处理条件的，以非现金支付手段为主的产权转让行为，在转让当时，即使资产评估有增值，但该部分增值收益未真正实现，因此不需纳税。待增值收益真正实现时再缴纳所得税。在整个交易过程中，该部分产权增值收益的企业所得税仅是缓征而非免征。
2. 同一重组业务，采用一般性税务处理：根据税法规定，转让方应于转让产权当时确认转让所得或损失，转让方完税后，受让方取得的产权的计税基础应以公允价值确定。即对被转让产权的增值收益，仅转让一方纳税。
采用特殊性税务处理：受让产权或资产的计税基础是以被转让产权的原计税基础确定的，无论在资产收购环节或受让资产转让环节，计税基础均保持不变。转让方转让股权时，应以转让价格扣除“计税基础”后纳税；受让方可在企业所得税前扣除的是按资产的“计税基础”计提的折旧；若受让方转让产权，税前扣除的也是“计税基础”。当转让方增值收益真正实现并缴纳企业所得税后，税法上并未规定，受让方的“计税基础”可作相应调整。即当转让方转让受让方股权，对增值收益部分缴纳企业所得税后，受让方计提资产折旧或转让产权的计税基础仍保持不变，受让方仍需对该部分增值收益缴纳企业所得税，这是“重复征税”。
三、启示与建议
并购是企业资本运作的主要方式，也是企业在市场竞争中实现快速扩展的重要途径。在企业并购中，会计和税务处理方法的选择应用极为重要，因此，企业管理层应认真分析与并购相关的会计制度和税收法规，做好企业并购的会计处理和税务处理工作，选择适合的并购方案，为企业长期可持续健康发展奠定基础。
本文根据企业会计制度和税收相关的法律法规，对企业并购中同一控制、非同一控制下合并方的会计与税务处理方法进行了分析探讨，并针对其不足提出相应的改进建议。
一、会计准则对企业合并的界定及处理
（一）企业合并的界定
我国《企业会计准则第 20 号———企业合并》明确提出，企业合并是指将两个或两个以上独立的企业合并形成一个“报告主体”的交易事项，按照合并中参与合并各方在合并前后是否受同一方或相同的多方最终控制，分为同一控制下和非同一控制下企业的合并，具体又分为新设合并、吸收合并和控股合并。新设合并是指参与合并的各方在合并后法人资格均被注销，重新注册成立一家新的企业，即 a+b=c；吸收合并是指合并方（购买方）在企业合并取得被合并方（被购买方）的全部净资产，合并后被合并方（被购买方）注销法人资格，被合并方（被购买方）原持有的资产和负债，在合并后成为合并方（购买方）的资产和负债，即 a+b=a；控股合并指合并方（购买方）在企业合并后取得对被合并方（被购买方）的控制权，被合并方（被购买方）在合并完成后仍维持其原有的独立法人资格且继续经营，合并方（购买方）确认企业合并形成的对被合并方（被购买方）的投资，即a+b=a+b。
值得注意的是：在企业合并时，合并方取得另一方或多方的控制权时，所合并的企业必须构成业务，当存在下列情况之一的，不属于企业合并：
（1）购买子公司的少数股权业务，既不涉及控制权的转移，也不形成报告主体的变化，故不属于企业合并；（2）两方或多方形成合营企业的，合营企业的各合营方中，并不存在占主导作用的控制方，论文也不属于企业合并；（3）仅通过非股权因素如签订委托经营合同而不涉及所有权份额将两个或更多的企业合并形成一个报告主体的行为，这样的交易无法明确计量企业合并成本，有时甚至不发生任何成本，因此，即使涉及到控制权的转移，也不属于企业合并；（4）被合并方不构成业务的，不属于合并。
（二）企业合并中会计处理规定
我国《企业会计准则 20 号─企业合并》中规定，按照企业合并中参与合并的各方在合并前后是否为同一方及相同的多方最终控制，在进行会计处理时，分按同一控制下及非同一控制下企业的合并分别考虑。
二、税法对企业合并的定义及其处理规定
（一）税法对企业合并的定义
按照合并方式的不同，税法将合并分为新设合并和吸收合并，而将会计上的控股合并划分为股权收购，分为股权支付和非股权支付两种形式。股权支付，指合并方（或购买方）将本公司或其控股公司股份（或股权）作为支付对价的方式（即不付款以股票支付）；非股权支付，指合并方以本公司的货币资金、应收款项、存货、固定资产、有价证券（不含合并方及其控股公司的股份和股权）或以承担债务等方式支付对价。
（二）企业合并的税务处理相关规定
财税［2009］59 号（财政部、国家税务总局《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》）和国家税务总局 2010 年第 4 号公告（国家税务总局《关于〈企业重组业务企业所得税管理办法〉的公告》均规定，企业重组的税务处理按不同条件，采用特殊性税务处理和一般性税务处理规定。股权收购税务处理，当并购方购买的股权高于被并购方全部股权的 75%（含），且收购公司在该股权收购发生时股权支付的金额大于交易总额的 85%（含）时，表示该项股权收购已经满足特殊性税务处理规定条件，在这种情况下，并购交易相关各方对交易中的股权支付部分。企业合并税务处理规定，当合并企业在该项企业合并发生时支付的股权的金额大于其交易总金额的 85%（含） 及同一控制下但不需要支付对价的公司合并时，表示该合并事项满足特殊税务处理规定的条件，在这种情况下，合并各方对其交易中的股权支付部分，可以按特殊的税务处理规定处理。并方管理层对该项投资的主要意图。除存在或有对价计入合并成本外，长期股权投资的账面价与计税基础通常不存在暂时性差异，不存在递延所得税的。购买方取得符合条件的各项可辨认资产和负债的账面价值与计税基础通常会产生暂时性差异，需要确认递延所得税。购买方取得符合条件的各项可辨认资产和负债的账面价值与计税基础不会产生暂时性差异，不存在确认递延所得税。购买方取得的符合确认条件的各项资产、负债的入账价值= 取得符合条件的各项可辨认资产、负债的公允价值。税法规定殊性税务处理规定条件，在这种情况下，并购交易相关各方对交易中的股权支付部分，可以按特殊性税务处理规定进行税务处理。为便于理解及实际操作，会计专业毕业论文范文归纳如表 2：企业合并税务处理规定，当合并企业在该项企业合并发生时支付的股权的金额大于其交易总金额的 85%（含） 及同一控制下但不需要支付对价的公司合并时，表示该合并事项满足特殊税务处理规定的条件，在这种情况下，合并各方对其交易中的股权支付部分，可以按特殊的税务处理规定处理。为便于理解及实际操作，归结纳表 3：在处理企业合并税务时：在一般性的税务处理中被合并方的亏损不能在合并的企业结转后继续弥补；在特殊性税务处理中可由合并方弥补的被合并企业的亏损金额等于被合并方净资产公允价值乘以合并业务发生当年末国家发行最长期限的国库券的利率。
三、企业合并中的会计与税务处理方法
（一）同一控制下企业合并的会计与税务处理
同一控制下的企业合并，会计准则要求按被合并方原账面价值作为入账价值，如被合并方在合并前与合并方会计政策不一致时，合并方应当按照本企业的会计政策对被合并方资产和负债的账面价值进行调整，国有企业合并还应当以评估后的账面价值并入合并方，合并不产生损益，差额调整所有者权益。按税法规定，合并符合一般性税务处理条件时，以公允价值作为其计税基础。从上述我们可以看出，这两者的计量基础明显不同：毕业论文符合特殊性税务处理条件时，税法要求以被合并方原计税基础作为其计税基础，在原计税基础与原账面价值不相同时，两者仍会产生差异。
（二）非同一控制下企业合并的会计与税务处理
会计准则下合并资产和负债以公允价值入账。按税法规定，合
--> 并符合一般性税务处理条件时，其计税基础也以公允价值确认，此时计税基础与账面价值相同；但合并符合特殊性税务处理条件时，税法却以原计税基础作为合并资产和负债的计税基础。
四、企业合并中会计与税务处理的建议
（一）正确选择并购会计处理方法 企业并购是一种议价的正常交易。
“权益结合法”这个概念虽然在我国企业会计准则没有使，但就同一控制下企业合并，实际上我国会计所用的处理方法就是“权益结合法”；而非同一控制下企业的合并就是购买法。权益结合法的论据强调与历史成本计价基础一致，因此，按账面价值记量企业购并成本是不当的。此外，由于合并会计方法的选择决定合并企业的价值，也很难区别不同的合并会计方法所产生的会计差异，这样就使权益结合法的使用对经济资源的配置产生了不利的影响。加之我国资本市场的监管和融资主要是依赖靠以会计利润为基础的监控和财务评价体系，企业能否获得或保住上市资格，以及配股再融资在很大程度上还主要取决于企业经审计后的会计利润，因此，企业采用并购方法的选择就直接影响会计后果和经济后果，仅规定同一控制以及虽不是同一控制实在难以识别购买方就可以采用权益结合法，这就必然存在较大漏洞但又没有应进行具体详细的可操作性规范规定。因此，只有建立在能够对合并各方的相关利益进行充分考虑，并对税法以及会计规范进行准确理解之上的企业合并，才能够真正做出成功的筹划。
（二）完善有关税收法规，改变重复征税在企业合并中不合理现象
为鼓励我国企业通过合并扩大经营规模和调整、优化产业结构，有能力、有信心参与国际市场竞争。当前，我国企业合并交易存在着涉及金额大但现金流量较小且收入效应滞后的等特点，对其征收太多的税收，不利于企业做大、做强，也不符合我国十二五倡导的产业结构调整和税收政策方针。目前，重复征税的问题主要存在于特殊性税务处理政策中的股权合并、分立收购、资产收购等企业重组交易事项中，具体来说就是特殊性税务处理“递延效应”转化成“重复征税效应”。同一控制下的公司控股合并中，股权收购的各方在采用特殊性税务处理时，经常会比采用一般性税务处理多交所得税，这就产生了生重复交所得税的问题。只有在企业重组的相关方在重组日后各方所产生的可弥补亏损额大于重组日所产生的暂时性差异时，特殊性税务处理就不会发生重复征税问题，此时特殊性税务处理的“递延效应”就会转化为“免税效应”。因此，针对上述不合理问题，建议国家尽快修订、完善与企业合并相关税收法律、法规。
（三）取消权益法和购买法的“二元格局”
由于我国会计准则规定的“二元格局”，即权益法和购买法的同时存在，出现了会计后果和经济后果的剪刀差（price scissors）。为了从根本上解决会计信息的不可比、会计方法的选择随意性以及基于会计信息质量特征的问题，建议尽快取消权益法和购买法的“二元格局”，按照实质重于形式的基本会计原则，真正做到企业合并中会计信息的可比性，即企业并购中一律采用购买法。同时还应运用好公允价值，公允价值不但能及时体现市场的变动信息，还有助于提供与决策有用的会计信息并能提高会计信息质量；采用购买法并运用好公允价值，还能促使企业清醒的认识到：要想获得市场的认可，首先必须从改善自身经营并提高自己核心竞争能力入手，而不应该从会计处理方法选择上获得，才能实现企业的可持续发展。
首先，权益结合法的经济实质就是权益相结合，其主要观点就是企业合并后没有改变原来的经济关系，只不过是经济资源规模的扩大和企业法律关系的变化。事实上，企业并购的实际案例中并没有真正的权益结合，企业合并的所有经济实质均是购买行为，即便原来的股东权益在企业合并完成后仍存在，但也不再是原来的权益，而是成了合并后企业权益的部分。在企业合并事项中，全部采用购买法体现了《企业会计准则》实质重于形式的原则要求，合并业务的实质能够得到真正反映；其次，全部采用购买法对我国资本市场、评估市场的发展具有促进和推动作用，主要原因是采用购买法就会形成对公允价值的巨大需求，而公允价值计量的科学保障就资本市场、评估市场和交易市场的不断完善，这也符合我国企业会计准则和国际财务报告准则持续趋同路线图的要求（2010 年 4 月2 日财政部公布）；第三，商誉的存在是企业产生合并的内在动力，其价值等于被合并企业净资产公允价值的份额与其交易价格之间的差额。购买法的会计处理对商誉的确认恰当、客观地反映了商誉的存在，而权益结合的会计处理无视商誉的客观存，这明显不符合会计准则中会计核算客观性原则；第四，权益结合法会计核算时合并当期的利润含被合并方在合并前已实现的利润，这就导致一系列与经济实质不符合的财务指标出现。购买法会计核算时不含被合并方在合并以前实现利润，反映了企业真正的财务状况和经营成果。
（四）遵循税收原则，实现意图和结果的统一
研究税法不应脱离企业会计准则的规定，如果脱离企业会计准则的规定去研究相关税收法规，得出得结论往往是以偏概全。税务处理必须遵循“实际负税能力”、“中性”“、不重不漏”等原则 。特殊性税务处理的出发点就是为企业重组当事各方提供递延交纳所得税的税收优惠政策，却在无意中导致巨额重复征税的问题。这与税收政策制定者的初衷不符，也不是企业重组的各方所愿，应该引起利益相关方的高度重视。
（五）建立会计政策与税务处理结果的一致性
同一控制、非同一控制下的企业合并，是我国企业会计准则中的分类方法，但税收政策中始终没有此类划分方法。但在特殊性税务处理政策适用范围中提到了同一控制下的吸收合并的概念，这不仅说明税收政策缺乏概念表述上的清晰性，不具有衔接性，而且也使其难以和企业会计准则之间建立起统一的概念体系。如一项税收政策因为企业采用不同的会计政策而产生不同结果，就不能体现税制的公平原则。因此，笔者建议我国税收政策的起草者应当深刻领悟、研究企业会计准则的精髓，在制定税收法规时应充分考虑企业会计准则的有关规定，做到概念表述清晰并具有衔接性，制定有很强服力、并具有良好操作性的税收政策。
参考文献：
［1］财政部：《国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》，（财税〔2009〕59 号、60 号）。
［2］国家税务总局：《关于〈企业重组业务企业所得税管理办法〉的公告》（国家税务总局 2010 年第 4 号公告）。
股权转让的税务处理
外方股东向中国境内机构或个人转让股权所需缴纳的企业所得税面对着一般性税务处理以及特殊性税务处理两方面问题。外商投资企业中的外方机构股东（本文中暂指《企业所得税法》中规定的“非居民企业”，即依据外国（地区）法律成立，且实际管理机构在中国境外，但取得了来源于中国境内所得的企业）本身一般未在中国境内设立机构、场所，或虽设立有机构、场所，但取得的股权转让收入也与该机构、场所无关。因此，外方机构股东向境内企业或个人转让股权而取得的股权转让所得（指股权转让价减除股权成本价后的差额），通常需要按照《企业所得税法》及其实施条例的规定，缴纳10%的企业所得税（即预提所得税，Withholding Tax）。而外方自然人股东股权转让所得，依据《个人所得税法》的规定，应缴纳20%的个人所得税。
除了上述《企业所得税法》及《个人所得税法》的规定外，中国还与世界许多国家和地区签订了《税收协定》。《税收协定》属于国际条约，当《税收协定》中规定的税务处理条件比国内法（例如《企业所得税法》）更加优惠时，应优先适用《税收协定》的规定。中国签订的部分《税收协定》规定，对于上述股权转让所得，只能由转让方为其居民的国家或地区（即外方股东所在国家或地区）征收所得税。例如，内地与香港特别行政区之间签署的《关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》规定，如果香港投资者在转让行为发生前12个月均未直接或间接持有内地被转让企业25%或以上股权，则香港投资者转让内地被投资企业股权的所得不应在内地征税。中国与毛里求斯之间签订的《税收协定》也有类似规定。当然，外方股东还必须向中国主管税务机关提出申请，经审核批准后，才能享受《税收协定》的优惠税务处理。
上述股权转让的一般性税务处理适用于通常情况下的以现金或其他非货币性资产（除股权外）作为股权转让对价的股权转让行为。但是，如果股权受让方企业以本企业或其控股企业的股权作为对价支付股权转让价款，则该股权转让将可能适用特殊性的税务处理，即在股权转让交易发生时暂不确认收入（或损失）、股权转让方不产生纳税义务。值得注意的是，特殊性税务处理实质上是准许交易方延迟纳税，而非免税。纳税义务通常将延迟到相关重组资产再次处置时再予确认。另外，特殊性的税务处理目前只适用于企业，而不适用于自然人股东的股权转让。
外国投资者转让外商投资企业股权给境内企业，需要同时满足六个条件，方可适用特殊性税务处理。首先，需要具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的；第二，被收购股权不低于被收购企业原股权的75%；第三，企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动；第四，股权转让对价中的股权支付金额不低于交易支付总额的85%；第五，企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权；第六，受让方必须为转让方100%直接持股的子公司。
由于有涉外因素存在，出于保护税权的目的，第六项条件的要求缩小了跨境重组中适用特殊性税务处理的范围，即仅允许集团内部的重组适用特殊性的税务处理。这种跨境重组模式下，境内受让方子公司通常为外国股东在境内设立的中国投资性公司（以下简称“中国投模式”）。外国股东为了将其持有的境内实体股权集中到投资性公司名下而进行跨境换股权交易的，有可能适用上述特殊性税务处理，从而免于在重组时产生企业所得税的纳税义务。同时，相比由外国投资者直接投资，通过中国投资性公司控股境内被投资企业，可以享受境内企业间股息分配免征企业所得税的优惠待遇（如果股息直接支付到境外股东，一般需要缴纳10%的预提所得税），且投资性公司以其在中国投资所得的人民币利润进行再投资，因而无需就该利润先行缴纳所得税。
从交易的审批和登记层面讲，上述中国投模式下的跨境换股有据可循。依据《商务部关于涉及外商投资企业股权出资的暂行规定》和《股权出资登记管理办法》，外国投资者可以用其在中国境内企业的股权作为出资（包括新设或增资），设立外商投资企业或认缴外商投资企业的增资。在实践中，也已经有以中国投模式成功享受特殊性税务重组的案例。但是，相对于以现金为对价的股权交易，换股尤其是跨境换股在实践中还是较为少见的，因此中国投的交易模式可能会在审批过程中遇到一些困难。而税务机关也通常采取谨慎的态度，实际确认能够适用特殊性税务处理的交易案例并不多见。
除了企业所得税外，股权转让的双方还需就股权让合同缴纳股权转让金额0.05%的印花税。
需要特别注意的是，在2008年1月1日实施新的《企业所得税法》以前，中国曾给予外商投资企业很多税收优惠政策，例如：生产性的外商投资企业可以享受自获利年度起两年免征、三年减半征收企业所得税的优惠，且此类税收优惠政策可以过渡适用到2008年1月1日以后。生产性外商投资企业享受此类定期减免税优惠的前提条件之一是，外国投资者在外商投资企业中的出资比例不应低于25%，且外商投资企业的经营期不应少于10年。
根据相关规定，如果该类享受定期减免税优惠政策的外商投资企业不再符合享受税收优惠的前提条件时，则应补缴其此前已经享受的定期减免税税款。以生产性外商投资企业为例，如果发生外国投资者向中国境内企业或个人转让股权，使得外国投资者的出资比例低于25%，从而导致该企业作为外商投资企业的实际经营期不满10年的，该被转让股权的企业可能需要补缴此前已经享受的减免所得税税款。
如果外方股东向境外机构或个人转让股权，虽然股权受让方为境外的机构或个人，但由于被转让的股权为中国境内企业的股权，境外股权转让方所取得的股权转让所得仍属于来源于中国境内的所得，其税务处理与外方股东向中国境内机构或个人转让股权的一般性税务处理方法相同。此外，该项股权转让也可能适用特殊税务处理，即转让方在股权转让时不需要缴纳企业所得税，而将该项纳税义务递延到受让方再次转让股权时。特殊性税务处理仅适用于转让方及受让方均为企业的情形。适用特殊性税务处理除需满足外方股东向中国境内机构或个人转让股权特殊性税务处理的前五项条件外，该项股权转让还需同时满足三条额外条件。首先，受让方非居民企业为转让方非居民企业100%直接持股的子公司；其次，受让方再次转让境内外商投资企业股权时的股权转让所得预提所得税税负，与转让方转让境内外商投资企业股权所适用的股权转让所得预提所得税税负（假设不适用特殊性税务处理）相比不会发生变化；第三，转让方向主管税务机关书面承诺在3年内（含3年）不转让其所持有的受让方的股权。
对于“两头在外”的跨境换股，其审批登记可以参考《关于外国投资者并购境内企业的规定》。由于股权交易双方均为境外企业，“两头在外”的跨境换股在审批过程中可能会遇到更多的困难。虽然实践中也有一些“两头在外”跨境换股交易成功的先例，但对于其税务处理，税务机关从保护中国征税权益角度出发，会更加严格地审查交易文件和交易环节，鲜见成功适用特殊性税务处理的交易案例。
虽然股权转让方与股权受让方均位于中国境外，股权转让协议也极可能是在中国境外签署的，但根据印花税的相关规定，对于在国外签订的应税合同，应在国内使用时贴花。印花税的纳税义务人为股权转让合同的双方，即股权的转让方与受让方各需就股权让合同缴纳股权转让金额0.05%的印花税。如果股权转让的双方没有按规定就合同贴花，被转让股权的外商投资企业在持股权转让合同进行股东变更登记时，应代股权转让双方就合同补贴印花。
如果中方股东向境外机构或个人转让股份，那么，外商投资企业的中方股东向境外机构或个人转让股权一般不适用特殊性的税务处理。因此，由于中方股东是中国的居民企业，其取得的股权转让所得（股权转让收入减除取得该股权成本的差额）应并入企业的其他应纳税所得额，按25%的税率（或者企业适用的更低税率）缴纳企业所得税。
除企业所得税外，股权转让的双方还需就股权转让合同缴纳股权转让金额0.05%的印花税。
股权转让的纳税申报要求
当外方股东向中国境内机构或个人转让股权时，对于属于非居民企业的外方企业股东转让股权相关的所得税款，中国采用源泉扣缴制，即由股权转让价款的支付方（一般为股权的受让方）为扣缴义务人。代扣代缴义务人应从实际支付或到期应付的（按照权责发生制原则应当计入成本费用时）股权转让价款中扣缴企业所得税，并向扣缴义务人所在地的主管税务机关缴纳代扣的税款。换言之，由股权转让价款支付方代扣股权转让企业所得税的，应向支付方所在地的主管税务机关申报缴纳代扣的税款。
虽然税法规定了代扣代缴义务人扣缴税款的义务，但是，实践中有些扣缴义务人没有按照规定履行扣缴义务，或者因为某些原因无法履行扣缴义务。在这种情况下，境外非居民企业股权转让方则应自合同、协议约定的股权转让之日（如果转让方提前取得股权转让收入，则为取得转让收入之日）起7日内，到被转让股权的中国境内企业所在地主管税务机关自行申报缴纳企业所得税。如果合同或协议约定以分期付款方式支付股权转让对价，则非居民企业转让方应在合同或协议生效，且完成股权变更手续时，确认收入实现，并应就股权转让款全额申报缴纳企业所得税。
与企业所得税类似，个人所得税的相关规定也要求支付方在支付股权转让款时代扣境外个人股权转让方的个人所得税，并向支付方所在地主管税务机关申报缴纳代扣的税款。
需要特别注意的是，当境外非居民企业股权转让方的企业所得税税款由支付方代扣代缴时，其申报缴纳地为支付方（一般为股权受让方）所在地；如果代扣代缴义务人没有履行代扣代缴义务，而由境外非居民企业股权转让方自行履行纳税义务时，税款的申报缴纳地则为被转让股权的中国境内企业所在地。如果股权受让方与被转让股权的企业分处不同地区，则这两种情况下的税款申报缴纳地是不同的。这一问题将影响对外付汇税务凭证的开具。
此外，还需注意的是，如果代扣代缴义务人没有履行代扣代缴义务，则境外股权转让方需要在合同或协议约定的股权转让日或实际取得收入日（以较早日期为准）起7日内缴纳税款。如果合同约定的股权转让价款需要在股权转让之日起7日后再行支付，则对于代扣代缴义务人来说，其代扣代缴义务尚未产生。但对于境外股权转让方来说，很难判断是否需要自行履行纳税义务。即使境外股权转让方选择主动先行履行纳税义务，由于尚未取得股权转让价款，缴纳税款的资金还需转让方另行筹集。并且，税务机关一般仅接受以人民币支付税款，如果境外股权转让方需要自行纳税，还需要考虑人民币纳税资金来源的问题。因此，实践中，在境外股权转让方自行纳税的情况下，有可能需要被转让股权的境内企业或其在境内的其他企业协助，或通过机构办理完税。
当外方股东向境外机构或个人转让股权时，对于“两头在外”且在境外交易的股权转让，应由股权转让方（即取得所得方）的非居民企业自行或委托人向被转让股权的境内企业所在地的主管税务机关申报缴纳税款。被转让股权的境内企业协助税务机关向非居民企业征缴税款。
需要注意的是，对于股权交易的转让方和受让方均为境外企业的情况，理论上讲，转让方非居民企业也应按照外方股东向中国境内机构或个人转让股权的方式，在合同、协议约定的股权转让之日（如果转让方提前取得股权转让收入，则为取得转让收入之日）起7日内，到被转让股权的中国境内企业所在地主管税务机关自行申报缴纳企业所得税。但实践中，境外转让方对股权转让的中国税纳税义务可能并没有特别的关注，且非居民企业在中国境内申报纳税可能还存在一些实际的困难（例如：人民币纳税资金的来源问题、税务机关申报系统可能不能接受非登记境外纳税人的申报问题等）。税务机关目前普遍以境内被转让股权企业的股权变更登记为控制点，要求境内企业在变更税务登记时提供股权转让合同，并要求被转让股权的境内企业协助税务机关征缴税款。有些地方的税务机关还通过与工商部门的协作，要求被转让企业在办理股权转让的工商变更登记之前就向税务机关申报股权转让的相关资料，并缴纳税款。此外，税务机关还可能会在境内企业向变更后的境外股东分红时，要求提供股权变更的相关资料，以确认境外股东的股权转让是否已按规定履行纳税义务。转让股权的非居民企业通常会通过机构履行纳税义务。
当中方股东向境外机构或个人转让股权时，相对于外方股东转让股权来讲，中方股东股权转让的纳税申报与缴纳就容易许多了。中方企业股权转让方取得股权转让收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。但相关所得税的申报缴纳仍与中方企业股权转让方的其他应纳税所得额一样，按月或按季预缴，按年汇算清缴。其纳税地点为中方企业股权转让方所在地。
股权转让涉及的外汇程序
外方股东向中国境内机构或个人转让股权的，在进行外汇登记变更及购付汇时，应先由被转让股权的境内企业到其注册地的外汇管理局办理外汇登记变更手续。办理外汇变更登记时，被转让股权的境内企业应取得商务主管部门就企业变更事项的批复及变更后的批准证书，并至少已经由工商部门受理其股权变更登记申请。
对外支付股权转让价款的购汇及对外支付目前已经无需外汇管理部门的核准，而由外汇指定银行在办理购付汇手续时依据外汇管理局的登记信息对其真实性进行审查。其中，银行审查的一个要点为付款方提交的《服务贸易、收益、经常转移和部分资本项目对外支付税务证明》（以下简称“《对外支付税务证明》”）。
《对外支付税务证明》适用于境内机构或个人向境外单笔支付等值3万美元以上（不含3万美元）的股权转让价款的情形。《对外支付税务证明》需要在结清股权转让的相关税款后或取得税务机关的免税批准后办理。境内机构或个人应向主管国家税务局和地方税务局（原则上均为支付地，即股权受让方所在地的主管税务机关）提出开具《对外支付税务证明》申请，并提交合同、境外股权转让方的付款要求、完税证明或免税文件等材料。
需要注意的是，当外方股东向中国境内机构或个人转让股权时，会因扣缴义务人是否按规定履行扣缴义务而导致税款的申报缴纳地的不同。当扣缴义务人（即支付人）按规定履行了扣缴义务时，税款的缴纳地即应为支付人所在地。此时的《对外支付税务证明》开具应不产生特别的问题。但是，当扣缴义务人未按规定履行或无法履行扣缴税款的义务，而由境外股权转让方自行履行纳税义务时，就有可能出现税款的实际缴纳地（被转让股权的企业所在地）与股权转让价款的支付地（股权受让方所在地）不一致的情况，导致《对外支付税务证明》开具存在各地税务机关相互扯皮、办事效率不高等问题。
对于应由哪一税务机关出具《对外支付税务证明》的问题，税务及外汇管理规定也曾发生过变化。根据《服务贸易等项目对外支付出具税务证明管理办法》，当股权转让价款的支付地（以下简称“支付地”）主管税务机关与股权转让企业所得税实际缴纳地（以下简称“征税地”）税务机关不在同一地区的，由境内机构或个人持征税地税务机关的完税证明，到支付地主管税务机关申请开具《对外支付税务证明》。但这一规定增加了取得《对外支付税务证明》程序的繁琐程度，且支付地税务机关由于没有实际征收税款，缺乏开具《对外支付税务证明》的积极性，也难于管控股权转让方纳税义务的履行。
随后，《关于进一步明确服务贸易等项目对外支付提交税务证明有关问题的通知》（以下简称“52号文”）明确了当支付地与征税地不一致时，直接由征税地的税务机关开具《对外支付税务证明》。自此，各地税务局不再需要换开或凭其他税务机关出具的完税证明开具《对外支付税务证明》。52号文同时明确了外汇指定银行在办理对外付汇手续、审核《对外支付税务证明》时，不需要对出具《对外支付税务证明》的税务机关是支付方所在地税务机关还是征税机关进行判别。虽然52号文有明确的规定，但实践中仍有个别的税务机关会因股权转让税款的实际缴纳地与对外付汇地不一致而对纳税人开具《对外支付税务证明》的要求拒绝或推诿。
关键词：股权收购 会计 税务处理 差异分析
随着时代的发展与社会的进步，股权收购的税务会计与财务会计在初始计量方面的差异性会在一定程度上导致递延税项的出现，这给税务筹划项目的产生提供了一种新型的模式。因此，在新时期加强对股权收购的会计与税务处理的差异研究，有助于促进企业合并或者兼并模式的多元化发展。
1.关于股权收购的概述
所谓股权收购，就是指收购企业运用一定的手段将被收购企业的股权购买过来，从而在最大程度上实现与被收购企业之间的交易。而这种股权收购是税法根据企业合并方式的差异性，将新设合并与吸收合并统一为合并，并将会计方面的控股合并作成股权收购，进而实现收购企业的最大化利益。
2.针对《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》关于股权收购的规定的研究
根据《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》中的规定：所谓股权收购是指会计准则中所坚持的控股合并原则，并将股权收购考虑进特殊性与一般性会计与税务处理的两个层次。包括：一是企业在合并或者重组的过程中，获得股权支付的原企业股东，在企业合并或者重组一年之内，不能转让其所获得的股权；二是股权收购具有科学合理的商业经济利益目的，其中不可取的目的是免除、推迟或者减少所应缴纳的税款；三是企业在合并或者重组之后的一年之内不能改变重组后资产原有的实质性的经营管理活动形式；四是收购或者合并企业所购买的股权不能少于被收购企业所有股权的四分之三；五是收购或者合并企业在股权收购业务发生的时候所支付的资金金额不能少于收购交易中支付资金总额的86%。
3.针对股权收购中税务会计与财务会计在初始计量方面的差异研究
一方面，税务会计在初始计量方面的计税基础。企业进行合并或者收购另一家企业所发生的股权收购在一般性税务处理方面，收购一方所取得的股权计税基础是公允价值，而被收购一方要明确自身股权的转让损失或者转让所得。而股权收购在特殊性税务处理方面需要遵守的原则包括：一是非股权支付的金额要在收购交易当期被确认为资产转让损失或者资产转让所得，并适当地调整资产的计税基础；二是企业收购各方的股权支付暂时不明确资产转让损失或者资产转让所得；三是收购企业所获得的被收购企业的股权计税前提，以被收购企业股权的原来计税前提为标准，而被收购企业股东所获得的收购企业的股权计税前提，要以被收购企业股权的原来计税为标准。
另一方面，财务会计在股权收购的初始计量方面的账面价值。《通知》中的规定将企业合并划分为非同一控制模式下与同一控制模式下的企业合并。其中非同一控制模式下的企业合并中，股权购买方要将企业合并的成本作为企业长期股权投资的最初投资资金成本，而在同一控制模式下的企业合并中，被收购企业获得收购企业的股权，要以合并日当天所享有的被合并企业账面所拥有的权益份额作为企业的账面价值。其中企业合并所要花去的成本包括：合并承担或者发生的负债、购买一方支付的资产、为企业合并所产生的直接费用的总和以及企业合并过程中所发行权益性的证券公允价值。
4.针对股权收购的税务会计与财务会计在处理案例方面的研究
股权收购的税务会计与财务会计在处理案例方面所表现出来的差异性包含四项内容：一是同一控制模式下且不存有非股权支付特殊性的税务处理；二是同一控制模式下的一般性税务处理；三是非同一控制模式下的特殊性税务处理；四是同一控制模式下且存有非股权支付特殊性的税务处理。
针对“非同一控制模式下的特殊性税务处理”的案例：海河公司与江城公司之间没有同一控制的关系，江城公司所购买的股权计税前提是300万元，其账面的价值为600（65.6+142×4）万元，其中计税的前提小于账面的价值，因此应纳税额的暂时性的差异是300万元，而其他的因素是不发生变化的。这时的江城公司所购买的股权会计税务处理是6000000元，实收的资本为1420000元，银行存款为652000元，资本的公积金——股本的溢价为4460000炎，其中企业所得税的处理方式是贷：递延所得税负债为788000元，借：资本的公积金为788000元。根据以上内容的研究所得出的结论是：不同的合并支付方式与企业关系，会激发出不同的税务会计与财务会计处理方式，对被合并企业与合并企业的所得税产生具有差异性的影响。
5.结语
随着中国的入世与改革开放的深入，并购交易逐渐成为我国大部分企业进行资本运作的重要手段。《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》的颁布实施，对股权收购的运作模式与流程进行了严格的规定。因此，在新时期加强对股权收购的会计与税务处理的差异研究，是当前摆在人们面前的一项重大而又紧迫任务。
参考文献：
[1]朱乐芳.股权收购的会计与税务处理的差异探讨[J].商业经济，2012（7）
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[3]吴得林，任宏亮.企业兼并重组业务财税政策合理运用案例分析（十四）[J].商业会计，2010（14）
[4]李明.惬意管收购财税处理差异分析[J].财会月刊，2010（10）
股权收购是企业重组的形式之一。2009年国家税务总局与财政部联合的《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）（以下简称“59号文”）明确了股权收购的概念：指一家企业（收购企业）购买另一家企业（被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。收购企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。
二、股权收购的税务处理规定
新《企业所得税法》施行以来，在企业重组所得税领域先后出台了两个重要的行政部门规范性文件：59号文，与2010年国家税务总局对59号文规定作出进一步细化的《企业重组业务企业所得税管理办法》（国家税务总局公告2010年第4号，以下简称“4号令”）。股权收购的税务处理中主要涉及企业所得税，因此，上述文件是其税务处理的主要依据。
（一）股权收购的一般性税务处理
一般性税务处理的方法：
（1）被收购方应当按照公允价确认股权转让所得或损失，依法缴纳企业所得税。
（2）由于被收购方已经依法纳税，收购方取得股权的计税基础应按照公允价值为基础确定。
（3）被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。
（二）股权收购的特殊性税务处理
1．特殊性税务处理的条件
（1）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。
（2）股权收购，收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%。
（3）股权收购，收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，
（4）股权收购后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。
（5）资产收购中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。
2．特殊性税务处理的方法
（1）企业股权收购同时具备上述条件的，对交易中的“股权支付”暂不确认有关资产的转让所得或损失；
（2）“非股权支付”仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。
非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）
（3）被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。
（4）收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。
（5）收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。
三、案例分析
【案例1】：甲公司与乙公司达成初步资产购买意向，乙公司愿意以22000万元资产收购甲公司某项土地使用权。该土地使用权账面价值7000万元，公允价值为22000万元。甲乙公司为非上市公司，甲乙公司为非同一控制下的公司，无任何关联关系。假设甲公司的土地使用权为受让方式取得，已经缴纳土地出让金7000万元。
方案一：若采用资产转让方式
若甲公司直接收购乙公司该项土地使用权，在该土地使用权账面价值为7000万元、公允价值为22000万元的情况下，假设不考虑交易过程中相关中介费的支出。则此交易过程发生的税费情况如下：
转让方乙公司：
营业税及其附加：（22000－7000）×5%×（1＋7%＋3%）＝825（万元）；
印花税：22000×0.05%＝11（万元）；
土地增值税：
（1）土地所有权的转让收入：22000（万元）；
（2）扣除项目金额：
A．支付土地款：7000万元；
B．与转让有关的税金：825（营业税及附加）＋11（印花税）＝836（万元）；
C．扣除项目金额合计：7000＋836＝7836（万元）；
（3）增值额：22000－7836＝14164（万元）；
（4）增值额占扣除项目金额的比例为14164÷7836×100%＝181%；
（5）应纳土地增值税税额为：14164× 50%－7368×15%＝7082－1105.2＝5976.8（万元）；
企业所得税：（22000－7000－11－825－5755.8）×25%＝2102.05（万元）；
收购方甲公司：
印花税：22000×0.05%＝11（万元）；
契税：22000×3%＝660（万元）。
方案二：若采用股权转让方式
1．投资环节
甲乙公司联合投资，成立A公司。甲公司以土地使用权出资，评估价值22000万元，占70%的股份。乙公司以现金出资9429万元，占30%的股份，公司注册资本为31429万元。此时，甲公司面临土地使用权投资增值需要缴纳企业所得税、契税的问题。
企业所得税：（22000－7000）×25%＝3750（万元）；
契税：22000×3%＝660（万元）
2．利润分配环节
A公司经营期间税后利润分别分回甲乙公司时，无须缴纳企业所得税。因此，股权转让前进行利润分配可以降低税负。假设A公司产生税后利润为500万元。此时，对整个交易而言，可以降低交易成本：500×25%＝75（万元）。此款项用来抵扣A公司成立以及运营成本，因而不计入整个交易税负成本中考虑。
3．股权回购环节
若A公司经营一段时间后，乙公司收购甲公司所持有的A公司70%的股权，股权转让价为22000万元。同时，A公司此时成为乙公司全资子公司。投资资产成本扣除：因公司已将税后利润进行分配，此时公允价值约等于投资成本（计税基础），企业所得税税负负担很小，可以忽略不计。相关的税负为：
转让方乙公司：
企业所得税：22000－31429×70%＝0（万元）
印花税：22000×0.05%＝11（万元）
购买方甲公司：
印花税：22000×0.05%＝11（万元）
方案一与方案二比较：
方案一税负成本总计825＋11＋5976.8＋2102.05＋11＋660＝9585.85（万元）
方案二税负成本总计3750＋660＋11＋11＝4432（万元）
很显然，方案二优于方案一。
【案例2】甲公司出资6000万元设立乙公司，截至2011年末，乙公司所有者权益账面价值为7200万元（含股本6000万元，法定盈余公积和未分配利润1200万元）。2012年4月，丙公司决定收购乙公司的全部股权。经评估，乙公司净资产评估价值为9000万元，丙公司准备定向增发本公司股票给甲公司4000万元，面值1元，发行价2元，市场价值8000万元，另外支付给甲公司公允价值为1000万元的有价证券，取得乙公司100%的股权。
1．判断是否符合特殊性税务处理条件
甲公司将对乙公司的股权全部转让给丙公司；股权支付/交易支付总额＝（2×4000）÷9000＝88.89%＞85%；符合特殊性税务处理的条件，可以按照特殊性税务处理进行企业所得税的处理。
2．甲公司的税务处理
（1）对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失。
股权支付的公允价值＝2×4000＝8000（万元）
股权支付对应的股权在乙公司的计税基础＝8000×（7200÷9000）＝6400（万元）
股权转让所得＝8000－6400＝1600（万元）
符合特殊性税务处理的股权收购暂不确认转让所得。
（2）1000万元有价证券属于非股权支付，应在交易当期计算资产转让所得。
非股权支付对应的资产转让所得＝（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）＝（9000－7200）×（1000÷9000）＝200（万元）
非股权支付对应的股权在甲公司的计税基础＝1000×（7200÷9000）＝800（万元）
非股权支付应纳企业所得税＝200×25%＝50（万元）
（3）被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。
甲公司取得丙公司股权的公允价值＝4000×2＝8000（万元）
但是，由于甲公司没有对股权转让所得1600万元纳税，其取得丙公司的股票的计税基础，不能按公允价8000万元确认，而只能以被收购股权的原有计税基础6400万元确定新股权的计税基础。
（4）所得税会计处理
确认股权转让所得＝（2×4000＋1000）－7200＝1800（万元）
应交企业所得税＝1800×25%＝450（万元）
借：长期股权投资—丙公司 8000万
交易性金融资产1000万
贷：长期股权投资—乙公司7200万
投资收益 1800万
借：所得税费用 450万
贷：应交税费—应交所得税450万
按照59号文规定，股权转让暂不确认所得，仅就非股权支付确认所得200万元，与会计确认的投资收益1800万元差额1600万元调减应纳税所得额，则确认应纳所得税额50万元。经过纳税调整后，“长期股权投资—丙公司”科目的账面价值为8000万元，计税基础为6400万元，纳税调减的1600万元，在将来股权投资转让时仍然会形成应纳税所得额和应纳所得税额，造成企业经济利益的流出，属于“应纳税暂时性差异”，按照1600×25%＝400（万元）确认为“递延所得税负债”。
借：应交税费—应交所得税 400万
贷：递延所得税负债 400万
3．丙公司的会计核算及税务处理
借：长期股权投资—乙公司 9000万
贷：交易性金融资产 1000万
股本 4000万
资本公积—股本溢价4000万
股权收购在会计上属于企业合并中的控股合并，是将两个或两个以上单独的企业合并成一个报告主体的交易或事项。股权收购后被收购企业法人主体继续存在。股权收购与新设合并、吸收合并共同构成企业会计准则中的企业合并。
股权收购在税法上不属于企业合并，是指一家企业（即收购企业）购买另一家企业的股权，以实现对被收购企业控制的交易。收购企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。股权支付是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权作为支付的形式。非股权支付是指以本企业的现金、应收款项、本企业或其控股企业股权以外的有价证券、存货等有形资产，以及承担债务等作为支付的形式。
企业合并准则规定，一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量，公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益。购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉；购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益。
财税〔2009〕59号文对股权收购的企业所得税根据不同条件分别适用一般性纳税处理和特殊纳税处理。（1）股权收购一般性税务处理为：被收购方应确认股权、资产转让所得或损失；收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定；被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。（2）股权收购同时符合：具有合理商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的；而收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%；股权收购后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动；股权收购中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权等四个条件的，可以选择以下特殊性税务处理：被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定；收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定；收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。
二、股权收购会计核算与税务处理案例解析
股权收购只是被收购企业股东之间的股权所有者变换，其所涉及的纳税事项，主要是股权转让是否有所得，是否需要缴纳企业所得税。如果股权收购后，股权转让发生所得，则个人股东需要缴纳个人所得税，企业股东需要缴纳企业所得税，如果有股权损失则可按照规定在税前扣除。
［例1］假如A单位持有甲企业100%的股权，计税基础是200万元，公允价值为500万元。如果乙公司以现金收购A单位持有的甲企业全部股权，价款为500万元。假如不考虑其他税费、经济业务，下同。
乙公司会计核算
借：长期股权投资（甲） 500
贷：银行存款 500
A单位会计核算
借：银行存款 500
贷：长期股权投资（甲） 200
投资收益 300
税务处理：A单位（股东）股权转让增值300万元，需要缴纳企业所得税75万元（300×25%）。乙公司收购甲企业股权的计税基础是500万元。假如，三年后乙公司将甲企业股权以600万元转让，乙公司股权转让所得100万元，需要缴纳企业所得税25万元（100×25%）。这说明，股权收购的一般性税务处理与会计核算是一致的，不存在纳税调整问题。
［例2］A单位持有甲企业100%的股权，计税基础200万元，公允价值500万元。假设乙公司以其全资子公司B单位50%股权支付，公允价值500万元（即大于85%），成本80万元，收购A单位持有的甲企业全部股权（即超过75%）。
乙公司会计核算
借：长期股权投资（甲）500
贷：长期股权投资（B）80
投资收益420
税务处理：乙公司长期股权投资（甲）的计税基础是200万元，而不是500万元；乙公司应该纳税调减300万元，而不是420万元。
A单位会计核算
借：长期股权投资（B） 500
贷：长期股权投资（甲） 200
投资收益300
税务处理：A单位持有B企业股权的计税基础为200万元，而不是500万元；A单位应该纳税调减300万元。
如果三年后乙公司、A单位分别以600万元将其持有的甲企业、B单位的股权全部转让。
乙公司会计核算
借：银行存款 600
贷：长期股权投资（甲） 500
投资收益 100
税务处理：乙公司长期股权投资（甲）的计税基础为200万元，即转让应税所得为400万元，所以需要纳税调增300万元。
A单位会计核算
借：银行存款600
贷：长期股权投资（B） 500
投资收益100
税务处理：A单位长期股权投资（B）的计税基础为200万元，而该转让应税所得为400万元，所以需要纳税调增300万元。
［例3］假如A单位持有甲企业100%的股权，计税基础是200万元，公允价值为500万元。如果乙公司收购A单位持有的甲企业全部股权，股权支付为450万元（为子公司B单位50%股权，公允价值450万元，成本80万元），非股权支付为50万元现金。
乙公司会计核算
借：长期股权投资（甲）500
贷：长期股权投资（B）80
银行存款 50
投资收益 370
A单位会计核算
借：长期股权投资（B） 450
银行存款 50
贷：长期股权投资（甲） 200
投资收益 300
税务处理：财税［2009］59号第六条规定，重组交易各方对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。其计算公式为：非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）。
乙公司股权支付450万元，占全部交易支付额的90%（450÷500），超过了85%；乙公司收购甲企业100%股权，大于75%。假如完全符合特殊性税务处理条件，与450万元股权对应的增值270万元暂不必纳税，所以乙公司股权收购时需要纳税调减270万元，而不是370万元。乙公司对甲企业股权投资的计税基础是230万元（180+50），而不是200万元。
A单位转让股权计税基础为200万元，取得支付对价500万元，增值300万元。其中，A单位与非股权支付50万元对应的股权要视同销售，其所得30万元（300×50÷500），需要缴纳企业所得税7.5万元（30×25%），而与450万元股权支付对应的所得270万元（300×450÷500或300-30），暂时不缴纳企业所得税。所以A单位股权转让时需要纳税调减270万元，而不是300万元。A单位取得B单位股权的计税基础是180万元（200-200×50÷500），而不是200万元。
需要注意，企业发生符合特殊性股权收购条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该股权收购业务完成当年企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合特殊性股权收购规定的条件。企业未按规定书面备案的，一律不得按特殊股权收购业务进行税务处理。企业发生特殊性税务处理股权收购业务，应准备以下资料：当事方的股权收购业务总体情况说明，情况说明中应包括股权收购的商业目的；双方或多方所签订的股权收购业务合同或协议；由评估机构出具的所转让及支付的股权公允价值；证明重组符合特殊性税务处理条件的资料，包括股权比例，支付对价情况，以及12个月内不改变资产原来的实质性经营活动和原主要股东不转让所取得股权的承诺书等；工商等相关部门核准相关企业股权变更事项证明材料；税务机关要求的其他材料。
参考文献：
［1］《企业会计准则第20号――企业合并（2006）》（财会［2006］3号）。
一、非居民企业与居民企业区别概述
（一）非居民企业与居民企业简析
居民企业是在我国境内成立的，或者依照国外法律而成立的，但其实际管理机构、总机构在我国境内的企业。
非居民企业是依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。
（二）非居民企业与居民企业纳税义务的区别
居民企业是就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。
非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，按照25%的企业所得税税率缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得减按10%税率缴纳企业所得税。
二、非居民企业股权转让过程中的所得税处理方法
（一）股权转让一般性税务处理方法
股权转让一般性税务处理原则：交易发生时，确认应税所得或损失，以公允价值确认取得资产、股权的计税基础，重组前亏损不得互相弥补或结转，被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。
股权转让一般性税务处理方式：被收购企业股东应以在交易时的公允价值确认转让被收购企业股权的所得或损失；而收购企业对股权收购的计税基础，以取得的股权公允价值确定。
（二）股权转让特殊性税务处理方法
股权转让特殊性税务处理原则：股权转让具有合理的商业目的，并且不以减少或推迟纳税为目的，对于股权收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的50%，并且企业进行股权收购后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动，在重组交易中涉及的股权支付金额不低于交易支付总额的85%，重组中取得股权支付的原主要股东在重组后连续12个月内不得转让所取得的股权。
股权转让特殊性税务处理方式：被收购企业的股东取得收购企业的股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定；收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定；收购企业和被收购企业原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。
（三）非居民企业股权转让适用特殊性税务处理的特别规定
企业发生涉及中国境内与境外之间的股权收购业务，除了应符合“（二）适用特殊性税务处理的条件”外，还应符合100%控股关系才能选择适用特殊性税务处理规定，即：
1.非居民企业向其100%直接控股的另一非居民企业转让其拥有的居民企业股权，同时，该重组不会改变以后该项股权再次转让所产生的收益的预提税负担，且转让方非居民企业承诺3年内不转让其拥有受让方非居民企业的股权；
2.非居民企业向与其具有100%直接控股关系的居民企业转让其拥有的另一居民企业股权；
3.居民企业以其拥有的资产或股权向其100%直接控股的非居民企业进行投资。
三、举例阐明非居民企业跨境股权转让特殊性税务处理的运用
非居民企业日本株式会社ISD公司（简称“日本ISD公司”或转让方）依照日本法律法规在日本成立，于1998年至2003年间先后在中国上海、天津、成都、沈阳等地投资设立外商投资企业主要从事百货零售、餐饮等业务，日本ISD公司在其中持股比例分别为80%、90%、77%、100%。随着日本ISD公司在中国投资规模的扩大，为了便于在中国境内的统一管理，实现其在中国投资和经营稳定发展的战略目标，充分发挥地区总部职能，日本ISD公司于2010年10月在中国上海投资设立了ISD（中国）投资有限公司（以下简称“ISD中国投”或收购方），“ISD中国投”是“日本ISD公司”按照中国法律法规在中国上海投资设立的100%控股的居民企业，“ISD中国投”注册资本为3000万美元。转让方日本ISD公司与被收购企业中其他股东、收购方达成股权转让协议，“ISD中国投”通过股权支付方式收购“日本ISD公司”所持有的其在中国上海、天津、成都、沈阳等地设立的外商投资企业的所有股权。股权转让协议约定的评估基准日的被转让企业的实收资本、净资产公允价值、按照持股比例计算的股权公允价值以及股权取得成本详见表1：
本案的股权收购业务具有合理的商业目的，“日本ISD公司”为扩大在华经营的战略目标，实现在华企业的统一管理，充分发挥新设立的“ISD中国投”在华地区总部的职能，合理调整在华投资的股权架构。企业股权架构变更后，运营模式和商业规则保持不变。
本案中股权收购方购买的股权比例均在75%以上，远远超过特殊性税务处理要求的50%的收购股比。同时，股权收购方在股权交易中支付的对价是以本公司100%股权支付，即收购方在收购了四家被收购企业的股权后，其注册资本增加至6037.15万美元，股权收购行为经机构所在地商务委员会批准并在工商行政管理局变更登记。
本案股权收购符合财税（2009）59号第七条第二项有关规定的条件，即转让方“日本ISD公司”作为非居民企业向与其拥有100%直接控股关系的居民企业“ISD中国投”转让其拥有的四家居民企业的股权。
本案中被收购的上海、天津两家公司盈利能力较强，净资产公允价值较高，使得被收购股权公允价值远高于股权初始成本，产生较高的评估利润，假设按一般性税务处理，本次股权交易需要由被转让方按照评估利润代扣代缴10%的预提所得税，若有双边税收协定优惠税率的，按照协定税率缴纳预提所得税。然后，本案中涉及的境内与境外股权转让交易符合特殊性税务处理，整个股权交易过程中暂不确认转让所得和损失，无需纳税。
本案中在股权重组之前，当被收购企业有利润分配给境外投资方“日本ISD公司”时应该由被收购企业代扣代缴利润分配额10%的预提所得税。而重组后，被收购企业的利润直接分配到“ISD中国投”，根据所得税法的相关规定“符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益是免税的”，故此该利润分配环节无需缴纳所得税。那么，未来“ISD中国投”再将该部分投资收益汇出给境外“日本ISD公司”时，根据所得税法的有关规定“在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益免税”，故此该部分投资收益汇出境外时也无需缴纳所得税。
