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一、“免、抵、退”税的税务处理
[例1]某自营出口的生产企业为增值税一般纳税人，出口货物的征税率为17％，退税率为9％。2005年8月购进原材料一批，准予抵扣的进项税额为68万元，货物已验收入库。本月内销货物不含税销售价格为300万元。本月出口货物的销售额折合人民币400万元。“应交税金――应交增值税(进项税额)”账户月初余额17万元。则该企业当期的“免、抵、退”税额的计算及税务处理如下：
当期免抵退税不得免征和抵扣税额=400x(17％-9％)－0=32(万元)
当期应纳税额=300x17％-(68-32)－17=-2(万元)
出口货物“免、抵、退”税额=400x9％-0=36(万元)
按规定，当期期末留抵额≤当期免抵退税额时，当期应退税额=当期期末留抵额：2(万元)
当期免抵税额=当期免抵退税额～当期应退税额
=36-2=34(万元)
借：主营业务成本
32000
贷：应交税金――应交增值税(进项税额转出)
320000
借：应交税金――应交增值税
(出口抵减内销货物进项税)
360000
贷：应交税金――应交增值税(出口退税)
360000
借：应收补贴款
20000
贷：应交税金――交增值税(出口退税)
20000
【例2】某自营出口的生产企业为增值税一般纳税人，出口货物的征税率为17％，退税率为13％。2005年8月购进原材料一批，准予抵扣的进项税额为17万元，货物已验收入库。当月进料加工免税进口料件的组成计税价格为100万元。本月内销货物不含税销售价格为100万元。本月出口货物的销售额折合人民币150万元。上月末留抵额10万元。则该企业当期的“免、抵、退”税额的计算及税务处理如下：
当期免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额：免税进口料件计税价格×(出口货物征税率一出口货物退税率)
=100x(17％-13％)=4(万元)
当期免抵退税不得免征和抵扣税额=150x(17％-13％)－4
=2(万元)
当期应纳税额=100x17％-(17-2)－10=-8(万元)
当期免抵退税额=150x13％-100x13％=6．5(万元)
按规定，当期期末留抵额>当期免抵退税额时，当期应退税额=当期免抵退税额=6．5(万元)
当期免抵税额=当期免抵退税额一当期应退税额=6．5-6．5=0
8月末留抵下期继续抵扣税额=8-6．5=1．5(万元)
借：主营业务成本
20000
贷：应交税金――应交增值税(进项税额转出)
20000
借：应交税金――应交增值税
(出口抵减内销货物进项税)
150000
贷：应交税金――应交增值税(出口退税)
150000
借：应收补贴款
65000
贷：应交税金――应交增值税(出口退税)
65000
“应交税金――应交增值税(进项税额)”账户月末余额1．5万元，下月继续抵扣。
二、“先征后退”的税务处理
外贸企业以及实行外贸企业财务制度的工贸企业收购货物出口，其出口销售环节的增值税免征；其收购货物的成本部分，因外贸企业在支付收购货物的同时也支付了生产经营该商品的企业已交纳的增值税款，因此，在货物出口后按收购成本与退税率计算退税退还给外贸企业，征、退税之差计入企业成本。
[例3]某外贸企业出口货物征税率为13％，退税率为6％。2005年8月出口收购的货物销售额折合人民币300万元。内销货物总额为400万元，款项已存入银行。购进货物一批，可抵扣进项税额为102万元，货物已验收入库。相关计算及税务处理如下：
出口货物征税率=300x13％=39(万元)
出口货物退税率=300x6％=18(万元)
应计入企业成本的税额=39-18=21(万元)
借：应收账款
3390000
贷：主营业务收入
3000000
应交税金――应交增值税(销项税)
390000
借：应收补贴款
180000
贷：应交税金――应交增值税(出口退税)
180000
借：主营业务成本
210000
第二条为保证出口退税审核系统的顺利实施，税务机关须相应设置出口货物退（免）税认定管理、申报受理、人工审核、机审、疑点调查、审批、退调库办理等工作岗位，建立岗位责任制。数据库服务器所在地区需设立专职系统管理员。因人员少需要一人多岗的，人员设置必须遵循岗位监督制约原则。
第三条国家税务总局规定的出口退税审核系统审核配置内容，未经国家税务总局允许，各地不得擅自改动。对审核系统内由各地自定的退（免）税审核配置内容，各地应根据当地的实际情况自行设定，并报国家税务总局备案。
第四条出口货物退税率文库由国家税务总局确定。未经国家税务总局批准，任何单位和个人不得自行调整出口货物退税率文库。
第五条出口企业应当如实向税务机关申报出口货物退（免）税的相关电子数据。税务机关应当及时向出口企业反馈出口退（免）税电子数据审核情况和处理结果。
第二章出口货物退（免）税认定管理
第六条税务机关接受并审核出口货物退（免）税认定申请资料，根据审核无误的认定申请资料，在出口退税审核系统中根据现行出口退（免）税有关规定将出口货物退（免）税认定内容补充完整。
第七条当出口货物退（免）税认定的内容发生变更时，出口企业应按规定向税务机关办理相应的变更或注销申请，税务机关审核无误后，在出口退税审核系统中做相关认定内容的变更或注销，并出具相应变更或注销手续。对申请注销税务登记的出口企业，税务机关要先注销其出口货物退（免）税认定，再按规定办理注销税务登记手续。
第三章出口货物退（免）税申报受理
第八条出口企业应按照规定时限和要求，将符合申报条件的退税单证录入出口退税申报系统生成电子申报数据。申报数据和申报表的内容须与原始单证的有关内容一致。
第九条为提高申报数据质量，保证正式申报数据的准确性，出口企业在正式申报之前，应通过出口退税申报系统生成当期（批次）预申报明细电子数据，将预申报明细电子数据报送税务机关或通过远程网络上传出口退税审核系统进行预审核，取得预审核反馈数据，并依照反馈数据对申报系统中的申报数据进行适当调整。
第十条出口企业应按有关规定将通过出口退税申报系统生成的正式申报电子数据直接报送税务机关或通过远程网络上传出口退税审核系统，并按有关规定将装订成册的汇总申报表、明细申报表、纸质资料报送税务机关。
第十一条税务机关申报受理岗位人员应按申报期接收企业申报资料，对企业申报电子数据进行病毒检测，确认数据安全后读入审核系统；检查企业申报报表的种类、内容、联次、数量、印章等是否齐全；检查企业申报纸质凭证的种类和数量是否与汇总表所列一致；检查纸质凭证和报表是否按规定装订成册。对企业提供的申报资料准确、纸质凭证齐全的，受理人员出具《接单登记回执》，确认受理正式申报。对提供的申报资料不准确、纸质凭证不齐全的，退税部门不予接受该笔出口货物的退税申报，并要当即向申报人提出改正、补充资料的要求。受理人员接受出口企业正式申报后，将所接收的申报资料移交初审岗位，并办理资料交接手续。
第四章出口货物退（免）税审核管理
第十二条税务机关应依照现行出口货物退（免）税规定，审核出口企业的正式申报出口退税纸质凭证的合法、有效、完整性，与电子申报数据的一致性。
第十三条税务机关在人工审核环节发现的一般问题，经出口企业签章认可，可直接对数据进行更正。对审发现问题较多，应退还出口企业要求其重新申报。
人工审核通过的数据提交计算机审核环节。
第十四条税务机关的计算机审核人员在接到初审转来申报数据后，应在规定的时间内对其进行审核。审核的内容包括逻辑关系审查和外部信息对审。审核通过的数据，生成退税待审批表，并提交审批环节。在审核中应符合以下要求：
（一）在审核时应以企业为单位，退税数据范围应控制到申报年月及申报批次；
（二）每户企业每一次审核出口退税应由一人负责操作完成，中途不得更换。
第十五条税务机关在计算机审核中需要对数据进行调整的，应遵循以下原则：（一）对于发生申报错误较少的企业，应及时告知企业，并退还初审环节依据纸质凭证对申报电子数据进行调整，企业经办人员和税务机关初审人员需在企业申报表上更正处签字盖章确认；（二）对于发生申报错误较多的企业，应退还申报受理环节并及时通知企业改正后再次申报。
第十六条税务机关对退税审核未通过的申报数据，按照下列方式进行处理。
（一）对审核产生的疑点，根据出口企业的实际情况进行核实。核实无误且属于政策规定可以退税的，予以人工挑过；
（二）对录入的错误数据，退还受理申报环节进行核实调整后，重新提交审核环节；
（三）属于应该进行出口货物税收函调的，转至检查环节进行函调。
第五章出口货物退（免）税审批、退库
第十七条税务机关负责审批退税的领导对审批人员上报的拟审批结果及特殊审批项目，应进行综合审定，在不突破本地出口退税计划的前提下进行审批。
第十八条税务机关负责填开出口退税收入退还书的人员对领导审批的情况，应进行逻辑关系检测，将检测无误的已审批数据在出口退税审核系统或综合征管系统生成出口退税收入退还书（或税收缴款书），办理退（入）库及已退库核销。
第六章退税证明管理
第十九条出口企业申请开具《进料加工贸易免税证明》、《来料加工贸易免税证明》、《出口货物证明》等有关退税证明时，应按照出口退税申报系统要求将需要开具单证的内容进行录入，生成开具单证的申报数据，并按规定提供相应纸质资料，报送税务机关。
第二十条税务机关接到出口企业报送的退税证明单证申请表和相关数据后，应核对申请表和录入数据是否相符，并对申报的数据进行审核。经审核，对确认无误的数据，提交至单证审核环节；核对未通过的数据应退还企业进行调整。
第二十一条税务机关计算机审核人员对申报环节转来的单证数据应在规定时间内审核，审核通过的数据提交至单证出具环节；未通过的数据应退回申报环节进一步核实。审核环节不允许直接更改数据。
第二十二条税务机关负责出具退税证明的人员只能对机审已通过的单证数据出具有关证明，并加盖公章。
第七章核查评估
第二十三条税务机关在开展日常检查工作中，应定期完成审核系统中提供的异常发票核查、出口收汇核销情况核查、小规模纳税人不予免税出口货物核查等。
第二十四条税务机关应利用出口退税各类信息、数据，定期完成对出口企业一定时期的出口货物退（免）税情况的评估。
第二十五条税务机关应使用出口货物税收函调系统对退（免）税审核中需函调核实的货源情况进行函调。
第八章出口退税系统维护
第二十六条税务机关应根据国家信息管理相关规定和税务系统有关要求做好出口退税系统的信息安全保障工作，强化权限管理，保障数据安全，确保系统安全、正常运行。
第二十七条系统维护人员负责按时接收、安装、维护并且不得随意更改国家税务总局下发的电子信息及出口退税率文库等，定期（月、季、年）备份数据并将备份数据纳入数据档案管理。其他非指定人员未获授权不得维护。
第二十八条系统维护人员负责按时生成上报总局各类数据。
第二十九条系统维护人员应定期对以下方面进行检查。
（一）基础性检查：按统一规范检查清理各地业务实际处理中的具体规定，检查系统的特殊约定，确定系统的版本、系统配置、系统参数、审核配置、单证的起始编号、宏观调控特殊审核条件等。
（二）标准数据检查：外部信息是否完整准确，出口货物退税率文库的调整是否符合规定等检查。
（三）用户数据检查：用户权限设置制约性检查。
第三十条系统维护人员不应从事出口退税计算机审核、审批、退库环节工作。
第九章附则
第三十一条对出口企业、税务机关及有关人员违反法律、法规及本办法规定，造成骗退（免）税行为的，按《中华人民共和国税收征收管理法》等法规的有关规定予以处罚。
一、出口“免、抵、退”税的计算
对出口“免、抵、退”税的计算，除《增值税暂行条例》及其《实施细则》、出口“免、抵、退”计算办法的规定外，尚需把握以下关键性的方面和要求：
在进项税的抵扣方面，一是要把握国税发[2004]112号《关于增值税一般纳税人用进项留抵税额抵减增值税欠税问题的通知》和国税函[2005]169号《国家税务总局关于增值税一般纳税人将增值税进项留抵税额抵减查补税款欠税问题的批复》的规定，当企业出现这些情况时，期初进项留抵税额应先用于抵减增值税欠税或查补税款欠税，抵减后的税额才是上期结转的留抵税额。二是要关注国税函[2007]350号《关于纳税人进口货物增值税进项税额抵扣有关问题的通知》，该文件规定纳税人进口货物报关后，境外供货商向国内进口方退还或返还的资金，或进口货物向境外实际支付的货款低于进口报关价格的差额，不作进项税额转出处理，该文前纳税人已作进项税额转出处理的，可重新计入“应交税金――应交增值税――进项税额”科目，准予从销项税额中抵扣。
在销项税的计算方面尤其要把握国税发[2004]64号《国家税务总局关于出口货物退(免)税管理有关问题的通知》、财税[2004]116号《财政部国家税务总局关于出口货物退(免)税若干具体问题的通知》以及国税发[2005]68号《国家税务总局关于出口企业未在规定期限内申报出口货物退(免)税有关问题的通知》。上述各文件在出口货物视同内销的规定方面有所变化：一是出口货物视同内销的期限由原来的6个月调整为90天。2005年国家税务总局又以国税发[2005]197号《关于取消出口货物退(免)税清算的通知》，这样取消出口货物退(免)税清算后，超过90天以后收齐单证的货物不再享有在年度汇算清缴前可办理免抵退申报的政策了，应按视同内销处理。二是出口货物视同内销计算销项税时出口货物的离岸价按含税价看待，而原来是把出口货物的离岸价按不含税价看待。
此外，日常税项申报中，我们应注意出口免抵退税中当期的免抵税额必须按照财政部、国家税务总局《关于生产企业出口货物实行免抵退税办法后有关城市维护建设税教育费附加政策的通知》的规定，计算并缴纳城建税和教育费附加。
二、会计处理与相关报表的编制
企业应按照财政部颁布的《企业会计制度》规定进行增值税的相关会计处理(2007年1月1日起执行新会计准则的企业，应按新准则应用指南的要求设置科目，建议设置“应交税费――应交增值税”和“应交税费――未交增值税”科目，核算内容分别与原“应交税金――应交增值税”和“应交税金――未交增值税”科目相同)，需要特别注意的是根据国税发[2004]112号《关于增值税一般纳税人用进项留抵税额抵减增值税欠税问题的通知》，在出现既有留抵税额，又有欠税的情况下，应按该文件的规定，进行抵减的会计处理。这样处理的结果在应交增值税明细表的反映上，除发生按简易办法征收的税款(如应税固定资产的处置)外，一般情况下该表的期末未抵扣数和期末未交数不再同时留有余额。
增值税出口免抵退企业需填报《增值税纳税申报表》及相关附表、《生产企业出口货物免、抵、退税申报汇总表》及相关明细表。需要特别注意的是根据国税发[2004]112号《关于增值税一般纳税人用进项留抵税额抵减增值税欠税问题的通知》第三条规定，在发生用进项留抵税额抵减增值税欠税时，应对申报表的上期留抵数额在编制下期申报表时进行调整。
三、增值税项的日常稽核管理
销项税方面：开票金额与入账金额的一致性、纳税义务发生时间的合规性、红字冲销销项的恰当性稽核。尤其对不计销售(列往来账、应付福利费、盈余公积)、视同销售(列工程成本、生产成本、直接冲销库存等)、以物易物等易疏漏的方面，更应做好相关申报工作。
进项税方面：在日常工作中应严格审核抵扣范围、非应税项目的进项转出、非正常损失的进项转出、有销货方返还资金的处理，免抵退不得免征和抵扣税额的转出、四小票的审查等。尤其应纠正专用发票一经税务认证即可全额抵扣的错误认识，认证可以看作是要素形式审查，尚需经过货物的实际使用是否符合税法规定允许抵扣的范围进行实质审查，两者缺一不可，否则应做进项转出。
基于以上规定,纳税人取得的增值税发票必须在开具后的180天之内进行认证并申报抵扣,可是,在实践当中,总是存在各种客观原因,即不是纳税人可以可控制的各种客观原因,导致取得的增值税发票超过开具后的180天,能否进行抵扣一直是广大企业所关心的问题,如何解决这个问题,国家税务总局下发《关于废止逾期增值税扣税凭证一律不得抵扣规定的公告》(国家税务总局公告2011年第49号)和《关于逾期增值税扣税凭证抵扣问题的公告》(国家税务总局公告2011年第50号),对《国务院办公厅转发国家税务总局关于全面推广应用增值税防伪税控系统意见的通知》([2000]12号)第三条中“凡逾期未申报认证的,一律不得作为扣税凭证”的规定进行了否定。即从2011年10月1日起, 根据《逾期增值税扣税凭证抵扣管理办法》和《关于逾期增值税扣税凭证抵扣问题的公告》(国家税务总局公告2011年第50号)的规定,增值税一般纳税人发生真实交易但由于客观原因造成增值税扣税凭证逾期的,可向主管税务机关申请办理逾期抵扣进项税额,具体的税务处理如下:
(一)逾期抵扣凭证范围必须是2007年1月1日以后开具的增值税扣税凭证,包括增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和公路内河货物运输业统一发票。
(二)逾期抵扣适用情形增值税一般纳税人必须发生真实交易,且由于客观原因造成增值税扣税凭证逾期的才能申报抵扣,否则还是不能抵扣。逾期可抵扣情形如下:
1.因自然灾害、社会突发事件等不可抗力因素造成增值税扣税凭证逾期;
2.增值税扣税凭证被盗、抢,或者因邮寄丢失、误递导致逾期;
3.有关司法、行政机关在办理业务或者检查中,扣押增值税扣税凭证,纳税人不能正常履行申报义务,或者税务机关信息系统、网络故障,未能及时处理纳税人网上认证数据等导致增值税扣税凭证逾期;
4.买卖双方因经济纠纷,未能及时传递增值税扣税凭证,或者纳税人变更纳税地点,注销旧户和重新办理税务登记的时间过长,导致增值税扣税凭证逾期;
5.由于企业办税人员伤亡、突发危重疾病或者擅自离职,未能办理交接手续,导致增值税扣税凭证逾期;
6.国家税务总局规定的其他情形。
(三)逾期抵扣审批程序逾期且符合客观原因的扣税凭证,必须经主管税务机关审核、逐级上报,再由国家税务总局认证、稽核比对后,对比对相符的增值税扣税凭证,才能继续抵扣其进项税额。
(四)一般纳税人在逾期抵扣审批过程中需要提供的相关资料
1、《逾期增值税扣税凭证抵扣申请单》;
2、增值税扣税凭证逾期情况说明。纳税人应详细说明未能按期办理认证或者申请稽核比对的原因,并加盖企业公章。其中,对客观原因不涉及第三方的,纳税人应说明的情况具体为:发生自然灾害、社会突发事件等不可抗力原因的,纳税人应详细说明自然灾害或者社会突发事件发生的时间、影响地区、对纳税人生产经营的实际影响等;纳税人变更纳税地点,注销旧户和重新办理税务登记的时间过长,导致增值税扣税凭证逾期的,纳税人应详细说明办理搬迁时间、注销旧户和注册新户的时间、搬出及搬入地点等;企业办税人员擅自离职,未办理交接手续的,纳税人应详细说明事情经过、办税人员姓名、离职时间等,并提供解除劳动关系合同及企业内部相关处理决定。
3、客观原因涉及第三方的,应提供第三方证明或说明。具体为:企业办税人员伤亡或者突发危重疾病的,应提供公安机关、交通管理部门或者医院证明;有关司法、行政机关在办理业务或者检查中,扣押增值税扣税凭证,导致纳税人不能正常履行申报义务的,应提供相关司法、行政机关证明;增值税扣税凭证被盗、抢的,应提供公安机关证明;买卖双方因经济纠纷,未能及时传递增值税扣税凭证的,应提供卖方出具的情况说明;邮寄丢失或者误递导致增值税扣税凭证逾期的,应提供邮政单位出具的说明。
由于税务机关自身原因造成纳税人增值税扣税凭证逾期的,主管税务机关应在上报文件中说明相关情况。具体为,税务机关信息系统或者网络故障,未能及时处理纳税人网上认证数据的,主管税务机关应详细说明信息系统或网络故障出现、持续的时间,故障原因及表现等。
关键词：研发费用 加计扣除 账务处理 税务处理
《企业所得税法》实施后，对无形资产账面价值的确认，会计准则和税法规定有所不同，产生差异的主要是内部研究开发形成的无形资产和使用寿命不确定的无形资产。对于内部研究开发形成的无形资产，一般情况下初始确认时按照会计准则规定确定的成本与其计税基础应当是相同的。对于享受税收优惠的研究开发支出，在形成无形资产时，按照会计准则规定的成本为研究开发过程中符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出，而所得税税法则规定按照无形资产成本的150%摊销，则其计税基础应在会计入账价值的基础上加计50%，因而产生其账面价值与计税基础的差异。现将这种差异，也就是研究开发费用加计扣除的账务处理和税务处理分述如下：
1.研究开发费用加计扣除的账务处理
企业根据财务会计核算和研发项目的实际情况，对发生的研发费用进行费用化或资本化处理的，可按下述规定计算加计扣除：
1.1研发费用计入当期损益未形成无形资产的，允许再按其当年研发费用实际发生额的50%，直接抵扣当年的应纳税所得额。费用发生时，借记“研发支出――费用化支出”科目，贷记“原材料”、“应付职工薪酬”、“银行存款”等科目；未形成无形资产时，借记：“管理费用――研究开发费”，贷记：“研发支出――费用化支出”科目。按其当年研发费用实际发生额的50%，直接抵扣当年的应纳税所得额，不做账务处理。
1.2研发费用形成无形资产的，按照该无形资产成本的150%在税前摊销。除法律另有规定外，摊销年限不得低于10年。费用发生时：借记“研发支出―― 资本化支出”科目，贷记“原材料”、“应付职工薪酬”、“银行存款”等科目；形成无形资产时,借记：“无形资产”科目，贷记：“研发支出――资本化支出”科目。每年按其账面价值摊销时，借记：“制造费用”、“管理费用”等科目，贷记：“累计摊销”科目；按照该无形资产成本的150%在税前摊销，直接抵扣当年的应纳税所得额，不做账务处理。
2.研究开发费用加计扣除的税务处理
2.1企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。
2.2企业从事《国家重点支持的高新技术领域》和国家发展改革委员会等部门公布的《当前优先发展的高技术产业化重点领域指南（2007年度）》规定项目的研究开发活动，其在一个纳税年度中实际发生的下列费用支出，允许在计算应纳税所得额时按照规定实行加计扣除：①新产品设计费、新工艺规程制定费以及与研发活动直接相关的技术图书资料费、资料翻译费。②从事研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用。③在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴。④专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费。⑤专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用。⑥专门用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费。⑦勘探开发技术的现场试验费。⑧研发成果的论证、评审、验收费用。
2.3对企业共同合作开发的项目，凡符合上述条件的，由合作各方就自身承担的研发费用分别按照规定计算加计扣除。
2.4对企业委托给外单位进行开发的研发费用，凡符合上述条件的，由委托方按照规定计算加计扣除，受托方不得再进行加计扣除。对委托开发的项目，受托方应向委托方提供该研发项目的费用支出明细情况，否则，该委托开发项目的费用支出不得实行加计扣除。
【例】某公司经董事会批准从2011年1月1日至2011年12月31日研发某项新产品专利技术，该董事会认为，研发该项目具有可靠地技术和财务等资源的支持，并且一旦研发成功将降低该公司生产产品的生产成本。该公司在研发过程中发生材料费500万元，人工工资200万元，其他费用400万元。年底该项专利技术已经达到预定用途。其中，未形成无形资产的研发费用为100万元；形成无形资产的研发费用为1000万元。假设无形资产按10年进行摊销。
某公司的账务处理：
（1） 发生研发支出：
借：研发支出――费用化支出 100
研发支出――资本化支出 1000
贷：原材料 500
应付职工薪酬 200
银行存款 400
（2）2011年12月31日，该项专利技术已经达到预定用途：
借：管理费用――研究开发费 100
无形资产 1000
贷：研发支出――费用化支出 100
研发支出――资本化支出 1000
（3）2011年12月31日该项专利技术摊销：
借：制造费用 100
贷：累计摊销 100
某公司的税务处理：
计算该公司当年此研究开发项目可以进行税前扣除的金额：
（1）当年税前扣除金额=100×（1+50%）+（1000×150%/10）=300（万元）
计算该公司当年此研究开发项目可以进行加计扣除的费用：
（2）加计扣除的费用=100×50%+1000÷10×50%=100（万元）
从本例的账务处理看，研究开发费用的加计扣除（100万元）不体现在账簿上，也就无需进行账务处理，只是在当年汇算清缴所得税时，才计算研究开发费用的加计扣除金额，在当年应纳税所得额中扣除。所形成的无形资产的账面价值1000元，按税法规定可在未来10年期间税前扣除的金额为1500万元，其计税基础为1500万元，二者之间产生的500万元可抵扣暂时性差异，可视为一项资产，因该资产并非产生于企业合并，同时在其初始确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，不应确认相关的递延所得税资产，也无需进行账务处理。
参考文献：
[1]《企业会计准则――具体准则》2006，北京，中国财政经济出版社
[2]《企业会计准则――应用指南》2006，北京，中国财政经济出版社
[关键词]嘉陵江；入河排污口；水功能区
中图分类号：X522 文献标识号：A 文章编号：2306-1499（2014）08-0175-01
1总述
1.1论证范围
南充都京工业园污水处理厂位于高坪区都京坝，嘉陵江左岸崔家山附近。根据水域的水功能区划成果及其它取用水户分布情况，结合南充市行政区划的范围，确定本次论证范围为都京工业园污水处理厂排污口至下游嘉陵江出南充境断面，论证河段长度为43.4km。
1.2入河排污口基本情况
都京工业园污水处理厂排污口位于高坪区都京坝尾端，紧邻嘉美印染厂的嘉陵江左岸崔家山附近，东经106°06′03″，北纬30°44′08″。该污水处理厂处理都京工业园的生产废水及城镇居民生活污水，排污口类型为市政排污口。处理后的污水集于清水排放池，达到一级A排放标准后，再排入嘉陵江。
2 水域管理要求
2.1水功能区划
根据《全国重要江河湖泊水功能区划（2011-2030）》成果，本次入河排污口设置论证范围属于一级水功能区的“嘉陵江南充开发利用区”内，排污口及下游嘉陵江二级水功能区依次为过渡区和工业用水区。
2.2水域纳污能力
本次论证根据论证范围内各水功能区的现状水质和水质管理目标，进行论证水域的纳污能力计算，以分析本项目排污是否超过了下游水功能区纳污能力。
嘉陵江多年平均流量821m3/s，根据规范要求，多年平均流量大于150m3/s的大江大河，应采用二维数学模型。嘉陵江排污口基本为沿岸排放，水域宏观管理的纳污能力要求本次简化为以岸边污染物浓度为控制的二维模型，模型数字表达式如下：
M=（CS-C（x，0））/Q
初始断面浓度值取C0上一级水功能区目标水质。评价控制指标则根据全国水资源综合规划技术细则，结合本污水处理厂设计出水水质确定为COD和氨氮（NH3-N）2项。CS根据各水功能区目标水质要求取Ⅲ类的限值。污染物综合衰减系数K，参考全国水资源综合规划技术细则，COD取0.20，氨氮取0.30。
流量Q采用嘉陵江保证率P=90%的枯水流量，根据实测资料统计分析而得。按年最小日均流量组成连续系列进行频率分析计算，用数学期望公式计算经验频率，采用P-Ⅲ型理论频率曲线适线确定统计参数，推求各时段枯水设计值。按流域面积比将水文站枯水频率计算成果比拟至本项目河段，得到设计枯水成果，见下表2-1。表2-1设计枯水流量成果表
根据本项目排污口所在的水功能区及下游水功能区分布情况、实测的水域水质资料、各水功能区水质目标要求，结合前述水质模型和率定的参数，利用水质模型进行数值解析计算。按本项目的排污口位置和排污规模，在水功能区分界断面岸边的COD和氨氮的纳污能力M值均大于零，说明本排污口下游各水功能区单元水域仍有剩余的水环境容量，本项目排污从宏观角度分析满足下游水功能区管理的要求。
3对水功能区水质和水生态环境影响分析
3.1水质模型及污染物浓度计算
本项目排污口对水功能区水质的影响分析仍采用二维数学模型计算。
C0取本次收集的水质监测资料各计算指标的最大值。流量Q采用嘉陵江保证率P=90%的枯水流量123m3/s。污染物综合衰减系数，COD取0.20，氨氮取0.30。CS根据各水功能区目标水质要求取Ⅲ类的限值。
计算工况采用污水处理厂正常运行和事故排放两种：正常运行时，排污浓度为污水处理厂设计出厂水质（COD50mg/L，氨氮5mg/L）；事故排放时，排放的污水为未经处理的进厂污水，排污浓度采用进厂污水的加权平均污染浓度（COD810mg/L，氨氮50.4mg/L）。
3.2对水功能区水质影响
本项目排污口所在水域属过渡区（二级水功能区），下游依次为工业用水区（二级水功能区）和保留区（一级水功能区），本项目排污口距下游工业用水区起始断面约8km，距下游保留区起始断面约25km。
由前面二维水质模型计算成果可以看出：
（1）当都京工业园污水处理厂正常运行（达标排放）时，计算水域COD和氨氮的污染浓度值均小于Ⅲ类水质的限值，满足水功能区目标水质要求。
（2）当都京工业园污水处理厂出现紧急事故排放时，计算水域一定范围内的COD和氨氮的污染浓度值将超过Ⅲ类水质的限值形成污染，
3.3对生态的影响
（1）本项目不产生温排水，不存在温排水影响水生动植物、鱼类的敏感生态影响问题。
（2）本项目没有排入典型营养盐类污染物，排污的受纳水体为嘉陵江，水量丰沛，水质较好，水动力作用和稀释能力较强。污水中的氮磷物质容易被嘉陵江降解，不会造成受纳水体的富营养化现象。
4结论
（1）本项目的类型为新建市政排污口，总设计排污规模为35000m3/ d，本次论证的一期排污规模为19800m3/d，年排放污水总量723万m3。
（2）本项目排污对水功能区水质和生态基本无影响。
（3）本项目排污口位置合适，污水的连续排放方式是合理的。
（4）本污水处理厂污染物去除率较高，污水处理措施合理。
（5）本项目入河排污口设置合理、可行。
参考文献
1.税法的规定。《企业所得税法实施条例》规定：企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后年度结转扣除。
2.会计准则的规定。《企业会计准则第18号――所得税》规定：（1）未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值的差异也属于暂时性差异。（2）存在暂时性差异的，应当按照本准则的规定确认递延所得税负债或递延所得税资产。（3）企业应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认由可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产。
二、税务处理
（一）一般原则
1.合并计算原则。广告费和业务宣传费（以下合并简称广告宣传费），应当合并计算开支额和税前扣除限额，并统一进行纳税调整。
2.从低原则。企业开支的广告宣传费，如果有节约（指符合条件的实际支出低于扣除限额，下同），既不得抵销不符合条件的支出，也不得凭以调减应税所得；但如果超支（指符合条件的支出高于扣除限额，下同），则必须调增应税所得，但超支调增的部分可以结转以后年度，并在以后年度以节约额抵扣，调减应税所得。
3.有限原则。与一般待摊费用经营期间没有摊销完的部分可以在企业清算时一次摊销并在税前扣除的做法不同，广告宣传费结转扣除则以企业持续经营期间营业收入的一定比例为限，企业清算时，如果仍有以前年度结转的广告宣传费未得扣除，则只能转变为永久性差异，不得再行税前扣除。但是，鉴于企业持续经营时间一般都较长，现行税法对广告宣传费扣除率又大幅放宽（由7%放宽到15%），且超支额绝大多数可以在企业持续经营期内以节约额扣除。因此，本文介绍的广告宣传费会计上与税收上的差异，仍作为暂时性差异设定账务处理规范。
（二）广告宣传费结转扣除涉及的纳税调整
1.首年。首年是新建企业首次开支上述费用，或者以前年度（以下简称前期）已开支上述费用，但不存在超过扣除限额结转以后年度扣除的情况，或者虽然前期有未扣额结转但上年已抵扣完，则首年计税时：（1）当年实际支出（指符合扣除条件且计入损益的上述费用，下同）小于同期扣除限额的（即节约，下同），无须因此作纳税调整；（2）当年实际支出大于同期扣除限额的，应按其差额（即超支额，下同）调增应纳税所得额（以下简称应税所得）；（3）企业应设置企业所得税暂时性差异登记簿，记录上述暂时性差异即应结转下年扣除的相关费用的结转和扣除。
2.次年。次年即上述“首年”以后的第一年。次年计税时：（1）当年实际支出大于同期扣除限额，仍按其差额，调增应税所得；（2）当年实际支出小于同期扣除限额，按其差额与上年结转的扣除额两者中较低者，调减应税所得；（3）在登记簿中作相应记录。
3.以后年度：（1）如果上年度计税时已用当年广告宣传费的节约额弥补了前期的全部超支额，计税时相关费用应按“首年”的规范进行所得税处理；（2）如果上年度广告宣传费继续超支，或者前期结转的扣除额未扣除完毕，则应按上述“次年”的相关规范进行所得税处理，直至将前期和本期结转下期扣除的广告宣传费在税前扣除完毕为止；（3）在登记簿上记录上述相关事项。
对于虽已开支但不符合扣除条件广告宣传费，已计入当期损益的，不论当年广告宣传费是超支还是节约，不符合扣除条件的广告宣传费均应作为永久性差异，调增应税所得，本文以上“实际支出”中均不包含这方面支出。
（三）纳税申报
以上讨论的广告宣传费纳税调整，都是作为一种理论上的探讨，或者作为申报填表时复核检验使用。实际操作时，只需按申报表附表八的编制说明填报《广告费和业务宣传费跨年度纳税调整表》、并将该表第7行和第10行分别过入附表三的相关行次、栏目即可。
作为申报表附表八的《广告费和业务宣传费跨年度纳税调整表》，横向只设行次、项目和金额3个栏目（列），纵向除排列行次、金额外，按照纳税调整涉及事项的数学逻辑关系设置11个项目。这11个项目又可分别四个类别、四个部分。现对各类内容解读如下：
第一部分：计算确定本年度已发生的广告宣传费允许扣除和不得扣除的数额，包括：（1）第1行“本年广告费和业务宣传费支出”项目。本项目填写企业当年计入损益的广告宣传费的全部支出，包括符合扣除条件的支出和不符合扣除条件的支出。（2）第2行“其中：不允许扣除的广告费和业务宣传费支出”项目。本项目填写按规定不允许在税前扣除的广告宣传费，如以白条或收据列支的广告宣传费、政府摊派的广告宣传费，以及不属于业务上广告宣传范围的支出等。（3）第3行“本年度符合条件的广告费和业务宣传费”项目＝1行－2行。
第二部分：计算本年度广告宣传费扣除限额，包括：（1）第4行“本年计算广告费和业务宣传费扣除限额的销售（营业）收入”项目。本项目填报广告宣传费扣除限额的计算基数。应予注意的是，本项目不能直接按企业利润表的“营业收入”项目的金额填报，而是按不同行业、不同性质的企业分别根据申报表附表――（1）（2）（3）的第1行金额填列。（2）第5行“税收规定的扣除率”项目。除另有规定外，本项目均填写15%。（3）第6行“本年广告费和业务宣传费扣除限额”项目。本项目填写本年度可在税前扣除及可用于抵扣前期结转扣除额的限额，本行＝4行×5行。
第三部分：是专门计算本年涉及广告宣传费调增应税所得的项目，即第7行“本年广告费和业务宣传费支出纳税调整额”项目，如果当年广告宣传费不超支，该行则只填写不符合扣除条件的广告宣传费，即本行＝2行；如果当年广告宣传费超支，则本行填写超支额与当年不符合扣除条件的广告宣传费之和，即本行＝1行－6行。
第四部分：计算本年扣除的前期结转额（调减应税所得）和本年扣除及结转以后年度扣除额，包括：（1）第8行“本年结转以后年度扣除额”项目。本项目填写当年广告宣传费超支额。即本行＝3行－6行；如果当年广告宣传费不超支，本行则填写0。（2）第9行“加：以前年度累计结转扣除额”项目。本项目应按照上年度本表（附表八）的第11行“累计结转以后年度扣除额”的金额填列。（3）第10行“本年扣除的以前年度结转额”项目。本项目是专门计算涉及广告宣传费的调减项目，应按照本年度节约额（6行－3行）与以前年度累计结转扣除额（9行）两者中较低者填列；本年超支时本行不填。（4）第11行“累计结转以后年度扣除额”项目，本项目总结本年度扣除后仍有累计未扣除完的广告宣传费金额，计算式为：本行＝8行＋9行－10行
（四）附表八与其他附表及申报表的衔接
涉及广告宣传费的纳税调整，归根结底还是调增所得和调减所得两个方面：（1）属于调增应税所得的在附表八第7行，是指当年超支和不符合扣除条件广告宣传费，应填入附表三《纳税调整明细表》第27行《广告费和业务宣传费支出》项目的第3列“调增金额”；（2）属于调减应税所得的在附表八第10行，是指以当年节约额抵扣以前年度结转的超支额，应填入附表三第27行的第4列“调减金额”。上述调增、调减可以同时并存；（3）计入附表三的广告宣传费调整金额，应由附表三汇总后，分别填入申报表第14、15行。
三、会计处理
（一）一般原则
1.会计上，广告宣传费均应作为期间费用。广告宣传费不论支付金额有多大，也不论其实际收益期间是否递延到以后年度，均应在发生时作为期间费用立即入账，更不得因结转以后年度扣除而挂账在待摊费用或长期待摊费用。
2.所得税会计上，广告宣传费会计上与税收上的差异应作为暂时性差异。根据权责发生制原则，税务上因结转以后扣除的广告宣传费调增应税所得而多缴的所得税，应递延到以后期税收上实际扣除即调减应税所得时抵冲其少缴的所得税。在税收上，结转后期扣除的广告宣传费相当于一笔递延资产（计税基础），但其账面价值为0，即账面价值小于其计税基础，且以后期间可以转回，因此应作为可抵扣暂时性差异处理，符合确认条件的，应确认相关的递延所得税资产。
（二）账务处理
1.支出广告宣传费时，借记“销售费用――广告宣传费”科目，贷记“银行存款”等科目。
2.如果当年实际支出大于同期扣除限额，因在税收上调增应税所得而形成暂时性差异、且符合确认条件的（指预计未来期间很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应税所得），则应按照调增的应税所得和预计税收上实际扣除时适用的所得税税率计算的所得税，借记“递延所得税资产”科目，贷记“所得税费用――递延所得税费用”科目。
3.如果当年实际支出小于同期扣除限额，且税收上有上年结转的原超支额，超支时会计上还确认了递延所得税资产，应按当年因扣除前期结转数而调减的应税所得和当年适用税率计算的所得税，借记“所得税费用――递延所得税费用”科目，贷记“递延所得税资产”科目。
递延所得税资产存续期间，如果税率发生变动，应按照新税率调整递延所得税资产的账面余额，因此发生的收益或损失，计入调整当期的所得税费用。对于因不符合扣除条件的广告宣传费导致的纳税调增，因属于永久性差异，因此不确认递延所得税资产。
一、免抵退税的含义
出口货物退（免）税是国际贸易中通常采用并为世界各国普遍接受的、目的在于鼓励各国出口货物公平竞争的一种税收措施。我国的出口货物退（免）税是指在国际贸易业务中，对报关出口的货物退还在国内各生产环节和流转环节按照税法规定已缴纳的增值税和消费税，或免征应缴纳的增值税和消费税。按照现行规定，出口货物退（免）税的方式主要有免、退税，免、抵、退税，免税三种。免、退税方式主要适用于外贸出口企业；免、抵、退税方式适用于生产企业自营或委托出口货物。
免、抵、退税办法的“免”税是指对生产企业出口的自产和视同自产货物，免征企业生产销售环节增值税；“抵”税是指生产企业出口自产货物和视同自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等所含的应予退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额；“退”税是指生产企业出口的自产货物和视同自产货物，在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，经过主管税务机关批准，对未抵顶完的税额予以退税。
二、免、抵、退税的计算
1.当期应纳税额的计算
当期应纳税额=当期内销货物销项税额-（当期进项税额-当期免、抵、退税不得免征和抵扣税额）-上期留抵税额
2.免、抵、退税额的计算
免、抵、退税额=出口货物离岸价格×外汇人民币牌价×出口货物退税率-免、抵、退税额抵减额
注意事项：出口货物离岸价格为截至当期已收齐单证销售额，包括本期销售本期收齐单证销售额和前期销售本期收齐单证销售额。
免、抵、退税额抵减额=免税购进原材料价格×出口货物退税率
3.当期应退税额和当期免、抵税额的计算
当期期末留抵税额≤当期免、抵、退税额时：
当期应退税额=当期期末留抵税额
当期免、抵税额=当期免、抵、退税额-当期应退税额
当期期末留抵税额＞当期免、抵、退税额时：
当期应退税额=当期免、抵、退税额
当期免、抵税额=0
注意事项：“期末留抵税额”为当期《增值税纳税申报表》的“期末留抵税额”。
4.免、抵、退税不得免征和抵扣税额的计算
免、抵、退税不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×（出口货物征税率-出口货物退税率）-免、抵、退税不得免征和抵扣税额抵减额
免、抵、退税不得免征和抵扣税额抵减额=免税购进原材料价格×（出口货物征税率-出口货物退税率）
注意事项：出口货物离岸价格为当期报关出口货物离岸价格，不论是否收齐单证。
三、免、抵、退税的会计处理
在进行免、抵、退税的会计处理时，企业需要涉及“应交税金-应交增值税（出口退税）”和“应交税金-应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）”两个明细科目。具体会计处理如下：
（一）货物报关出口后，按时收齐单证的会计处理
1.企业报关出口货物后，根据当月报关出口有关单据和外销出口发票等作如下会计分录：
借：银行存款或应收账款
贷：主营业务收入
2.根据经主管税务局批准的《生产企业出口货物免、抵、退税申报汇总表》中计算出的“免抵退税不予免征和抵扣税额”作如下会计分录：
借：主营业务成本贷：应交税金-应交增值税(进项税额转出)
3.根据经主管税务局批准的《生产企业出口货物免、抵、退税申报汇总表》中计算出的“应退税额”作如下会计分录：
借：其他应收款（出口退税）
贷：应交税金—应交增值税(出口退税)
4.根据经主管税务局批准的《生产企业出口货物免、抵、退税申报汇总表》中计算出的“免抵税额”作如下会计分录：
借：应交税金-应交增值税(出口抵减内销产品应纳税额)
贷：应交税金-应交增值税(出口退税)
注意事项：部分会计人员认为免、抵税额因为不影响应交税金-应交增值税的余额可以不作会计处理，这种观点是错误的。因为根据财税[2005]25号文件规定，生产企业出口货物实行免抵退税办法后，经国家税务局正式审核批准的当期免抵的增值税税额应纳入城市维护建设税和教育费附加的计征范围，分别按规定的税（费）率征收城市维护建设税和教育费附加。
（二）货物报关出口后，逾期没有收齐相关单证的，须视同内销征税。
1.本年出口货物单证不齐，在本年视同内销征税
（1）冲减出口销售收入，增加内销收入
借：主营业务收入-出口收入
贷：主营业务收入-内销收入
（2）按照单证不齐出口销售额乘以征税税率计提销项税额。
借：主营业务成本
贷：应交税金-应交增值税（销项税额）
注意事项：
①单证不齐销售额计提销项税额时，销项税额=单证不齐销售额/(1+征税率)×征税率。
②对于单证不齐视同内销征税的出口货物，在账务上冲减出口销售收入的同时，应在“出口退税申报系统”中进行负数申报，冲减出口销售收入。
③对于单证不齐视同内销征税的出口货物已在“出口退税申报系统”中进行负数申报的，由于申报系统在计算“免抵退税不予免征和抵扣税额”时已包含该货物，所以在账务处理上可以不对该货物销售额乘以征退税率之差单独冲减“主营业务成本”，而是在月末将汇总计算的“免抵退税不予免征和抵扣税额”一次性结转至“主营业务成本”中。
2.上年出口货物单证不齐，在本年视同内销征税（1）按照单证不齐出口销售额乘以征税税率计提销项税额。
借：以前年度损益调整
贷：应交税金-应交增值税（销项税额）
（2）按照单证不齐出口销售额乘以征退税率之差冲减进项税额转出。
借：以前年度损益调整（红字）
贷：应交税金-应交增值税（进项税额转出）（红字）
（3）按照单证不齐出口销售额乘以退税率冲减免抵税额。
借：应交税金-应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）（红字）
贷：应交税金-应交增值税（出口退税）（红字）
注意事项：
①对于上年出口货物单证不齐，在本年视同内销征税的出口货物，在账务上不进行收入的调整，在“出口退税申报系统”中也不进行调整。
②注意在填报《增值税纳税人报表》（附表二）时，不要将上年单证不齐出口货物应冲减的“进项税额转出”与本年出口货物的“免抵退税不予免征和抵扣税额”混在一起，应分别体现。
③在录入“出口退税申报系统”中的〈增值税申报表项目录入〉中的“不得抵扣税额”时，只录入本年出口货物的“免抵退税不予免征和抵扣税额”，不考虑上年单证不齐出口货物应冲减的“进项税额转出”。
一是《企业会计准则第14号――收入》（财会[2006]3号）的下以几条规定： 第六条 销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入当期损益。现金折扣，是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。 第七条 销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。商业折扣，是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。第八条 企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售折让的，应当在发生时冲减当期销售商品收入。销售折让属于资产负债表日后事项的，适用《企业会计准则第29号――资产负债表日后事项》。销售折让，是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。第九条 企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，应当在发生时冲减当期销售商品收入。销售退回属于资产负债表日后事项的，适用《企业会计准则第29号――资产负债表日后事项》。 销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。
二是《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知国税函》〔2008〕875号文件中以下规定：企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让；企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。
三是《国家税务总局关于纳税人折扣折让行为开具红字增值税专用发票问题的通知》国税函〔2006〕1279号规定：纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销货方可按现行《增值税专用发票使用规定》的有关规定开具红字增值税专用发票。
二、折扣方式销售货物会计处理
（一）商业折扣的会计处理 会计上通常称的商业折扣，税法上称之为折扣销售。可以理解为折扣发生在销售之前，实质上商业折扣解决的问题就是货物交易过程最终成交价的确定数，即为最终成交单价。商业折扣后，相对于没有折扣的销售来说，即减少了增值税和企业所得税，但通常作为促销的手段，从扩大销路，增加销量，提高盈利水平角度考虑，销售方可采用销量越多、价格越低的促销策略，即所谓“薄利多销”。商业折扣企业定价策略是根据各类销售渠道成员在产品销售中承担的功能不同而给予不同的折扣。
[例1]2013年11月30日，甲企业从乙企业购入生产用201号配件4000块，单价1600元（不含税价，以下相同），202号配件5000块，单价1200元。因为是批量购买，与对方谈妥给予10%的商业折扣，对方垫付不含税运费8000元（取得货物运输增值税专用发票，两种材料平摊），向销售方签发一张3个月不带息银行承兑汇票，材料尚未到达。
解析： 商业折扣实质上就解决最终成交价问题，本业务中，给予10%的商业折扣，即平时我们常讲的打九折。201号配件新的单价=1600×90%=1440（元），202号配件新的单价=1200×90%=1080（元）。这样用单价和数量可以求得不含税销售额。不含税销售额与税率之积就是税额， 如表1所示：
运费进项税额为运费不含税价与税率11%之积，即8000×11%=880（元）。
购货方甲企业会计处理：
借：在途物资――201号配件 5764000
――202号配件 5404000
应交税费――应交增值税（进项税额） 1898080
贷：应付票据――银行承兑汇票 13066080
销售方乙企业的会计处理：
借：应收票据――银行承兑汇票 13066080
贷：主营业务收入――201号配件 5760000
――202号配件 5400000
应交税费――应交增值税（销项税额） 1897200
银行存款 8880
对于发票的开具，增值税法中规定同一张发票上分别注明的，可以按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论其财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。这一点还是基于从税收征收管理上避免混乱角度考虑，如果允许对销售额开一张销货发票，折扣额再另开一张退款红字发票的话，可以发生销售方按折扣后的销售额计算销项税，而购货方不一定按减除折扣额的销售额及其进项税额进行抵扣，这样的话会给税务机关征收管理上带来很大的难度。
对于发票的开具，增值税法中规定同一张发票上分别注明的，可以按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论其财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。这一点还是基于从税收征收管理上避免混乱角度考虑，如果允许对销售额开一张销货发票，折扣额再另开一张退款红字发票的话，可以发生销售方按折扣后的销售额计算销项税，而购货方不一定按减除折扣额的销售额及其进项税额进行抵扣，这样的话会给税务机关征收管理上带来很大的难度。
正规的发票开具方法，在防伪税控开票系统中，按原价开具发票填写后，在发票填开对话框中点击“折扣”按钮，在出现的对话框中填写相关折扣信息，自动生成“折扣行”。在实务中，很多财务人员图省事，直接按折后价格按正常销售处理办法开具发票。虽然达到的效果一样，但这种开具法有可能会引起不必要的税收风险。
（二）现金折扣的会计处理 现金折扣，税法上称之为销售折扣，可以理解为折扣发生在销售行为之后，对及时付款的购买者提供的减价优待。实质上就是销售方在赊销后，为了尽早收回货款给予购货方金钱上的奖励，即一部分债务的豁免。对于现金折扣，我国现行处理是按总价法入账，实际发生时做财务费用处理。
但国税函[2008]875号文仅规定了做财务费用处理，实务中这部分费用到底用什么凭证来做？很多人观点不一，有人认为需要去主管税务机关代开金融业营业税发票；而也有人认为此财务费用非金融业利息费用，也并非发票管理办法中规定的发票开具范围。
可以参照《山东省青岛市国家税务局关于2010年度企业所得税汇算清缴若干问题的公告》（山东省青岛市国家税务局公告2011年第1号）规定：符合国税函[2008]875号文件第一条第（五）款规定的现金折扣，可凭双方盖章确认的有效合同、根据实际情况计算的折扣金额明细、银行付款凭据、收款收据等证明该业务真实发生的合法凭据据实列支。”
根据上述规定，现金折扣在实际发生时可以作为财务费用扣除，相关合同及收付款凭证可以作为税前列支的合法凭证。销售折扣不能从销售额中扣除，换句话说在销售折扣下，不会影响增值税的计算，享受的折扣进当期损益，但会影响企业所得税。
[例2]2013年11月28日甲企业从乙企业购入设备外壳9000 个，单价600 元 /个（不含税价），对方垫付运费杂费4000元（取得铁路收据一张，注明项目是装卸费），款项尚未支付，乙企业已签发增值税专用发票，材料尚未到达。双方约定的现金折扣条件为2/10，1/20，n/30 ，计算现金折扣时不考虑增值税。
11月28日购货方甲企业账务处理：
借：在途物资――设备外壳 5404000
应交税费――应交增值税（进项税额） 918000
贷：应付账款――乙企业 6322000
11月28日销货方乙企业账务处理：
借：应收账款――甲企业 6322000
贷：主营业务收入――设备外壳 5400000
应交税费――应交增值税（销项税额） 918000
银行存款 4000
同年12月8日，甲通过银行汇款偿还欠乙企业上述全部货款。
解析：由于双方约定了现金折扣条件，甲企业于10天内付款享受2%的折扣，计算的折扣=5400000×2%=108000（元）。
购货方甲企业的会计处理：
借：应付账款――乙企业 6322000
财务费用――现金折扣 -108000
贷：银行存款 6214000
销货方乙企业的会计处理：
借：银行存款 6214000
财务费用――现金折扣 108000
贷：应收账款――甲企业 6322000
（三）销售折让的会计处理 销售折让，实质上是在销售方开具增值税专用发票以后，因为购货量大、供应的货物质量有问题、与合同要求有差异或市场价格降低等原因，给予购货方的价格优惠或补偿。销售折让可以通过开具红字专用发票从销售额中扣除，会计上做购销业务的红字冲销法处理或者做对应业务的相反分录处理。
[例3]2013年11月30日，甲公司销售货物价值200万元（不含税价）到达丙公司后。因部分商品质量不合格，对方要求给予10%折让，双方经协商达成按销售额给予5%折让的协议，丙公司按折扣后的金额付款。
解析：销售折让，销售方做销售业务的红字冲销法或相反分录即可，同理购货方也做购进货物的红字冲销法或相反分录。
销售方甲公司的会计处理：
借：应收账款――丙公司 117000
贷：主营业务收入 100000
应交税费――应交增值税（销项税额） 17000
按折后金额收款
借：银行存款 2223000
贷：应收账款――甲公司 2223000
购货方丙公司的会计处理：
借：原材料 100000
应交税费――应交增值税（进项税额） 17000
贷：应付账款――甲公司 117000
付折扣后的款项：
借：应付账款――甲公司 2223000
贷：银行存款 2223000
（四）销售退回的会计处理 销售退回是指企业销售的产品到达购货方处后，因品种、规格、质量不符合合同的要求而被购买方退回。退回是销售货物的全部或部分取消，是产品销售收入的减少。相对于销售折让来说，销售折让只是货款上的折让，销售退回则出现货物的退回。会计处理同销售折让处理。即购销双方在会计上分别做购进或销售业务的红字冲销法处理或者做对应业务的相反分录处理。
[例4]2013年11月28 日，甲公司上月向乙公司销售的A型电脑，有10台出现了质量问题，经双方协议，将不合格产品原数按售价退回，并已入库，该产品售价4000元/台，单位成本2800元/台，已向对方开具红字增值税发票。
解析：销售方甲企业的会计处理，做销售货物会计处理的红字冲销法应根据退回货物的数量、价款开出红字增值税专用发票，并作账务处理，分录为：
借：应收账款――乙公司 -46800
贷：主营业务收入――A型电脑 -40000
应交税费――应交增值税――销项税额 -6800
同时销售退回冲减成本会计处理：
借：库存商品――A型电脑 28000
主营业务成本――A型电脑 -28000
购货方乙公司根据取得甲公司开来的红字增值税专用发票，做购进货物的红字冲销法或相反分录，分录为：
借：库存商品――A型电脑 -40000
应交税费――应交增值税―销项税额 -6800
贷：应付账款――甲公司 -46800
（五）买一赠一的会计处理 买一赠一这种特殊销售方式，不同于企业对外捐赠，我们应将销售总金额按照一定的分配标准来分摊确认各项商品的销售收入。分配标准我们可以按各项商品的公允价值或账面价值的比例，也可以按照成本价比例分配、实物量法或其他可行的标准。也可以利用成本会计学中的费用分配通用公式来分配：某项费用分配率 =
某分配项目的分配额=该分配项目的分配标准×分配率
[例5]2013年11月30日，某大型超市甲公司搞促销方案：销售一台A型电脑4800元送一台B型微波炉，正常销售价格分别是5000元和1000元（均为不含税价格）。乙企业购入一台电脑，同时获赠一台微波炉，均做固定资产管理，取得增值税专用发票。
某项费用分配率==0.8
A电脑收入=5000×0.8=4000元；B微波炉收入=1000×0.8=800（元）
销售方甲公司的会计处理：
借：银行存款 5616
贷：主营业务收入――A电脑 4000
――B微波炉 800
应交税费――应交增值税（销项税额） 816
购货方乙公司的会计处理：
借：固定资产――A电脑 4000
――B微波炉 800
应交税费――应交增值税（进项税额） 816
贷：银行存款 5616
（六）其他折扣方式的处理 实物折扣即数量折扣，当购货方购买货物达到一定数量或金额时，销售方给予的一定折扣 。按视同销售中“无偿赠送”业务进行会计处理。季节性折扣是销售方给予购买过季产品和服务单位的一种减价，鼓励购货方在淡季消费，可以参照折扣销售业务进行会计处理。特别事件折扣是销售方在某个特定事件或特定时期内对购货方给予折扣，根据具体折扣情况选择参照哪种折扣会计处理方式。
参考文献：
