时间：2023-07-14 16:33:08
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关键词:企业固定资产;减值准备;累计折旧
计提资产减值准备是《企业会计制度》的一个突出特点,大部分的减值准备都是其对应资产的唯一减项,只有固定资产减值准备是与累计折旧共同作为固定资产的减项。在实践中,人们往往认为折旧是为了避免固定资产发生减值而计提的准备,因而再对固定资产提取减值准备显得多余。鉴于这种认识的普遍性,笔者认为有必要分析折旧的实质,对固定资产减值准备与累计折旧的关系进行分析研究。
一、固定资产减值准备与累计折旧二者的关系
(一)两者的联系
1.两者都核算固定资产价值的降低。无论是固定资产净值的减损,还是固定资产价值的转移,都意味着固定资产价值降低了。固定资产减值准备与累计拆旧作为固定资产的减项,共同反映这一价值的降低,使得最终的固定资产净值等于可收回金额。
2.两者计提的原因有相同之处。从两者的涵义可以看出,技术进步和遭受破坏使得固定资产价值降低是两者计提准备或多计提折旧的共同原因。
(二)两者的区别
1.两者的性质及目的不同。折旧表示的是固定资产价值的减损,主要是由于固定资产参与生产经营活动而形成的价值转移,它把固定资产的价值按照一定标准分摊到固定资产预计可使用的年限内,以实现收入与费用的配比。期末累计折旧反映的是企业估计的固定资产已转移价值的余额,将其作为固定资产原值的备抵项,可以反映出固定资产的账面净值。可见,折旧并不表示资产实际的破损,也不意味着经过一段时期后固定资产市价下跌。简而言之,折旧是成本分摊方法,而非资产评价方法。而固定资产减值准备实质上是从"资产是预期的未来经济利益"的角度出发,对可收回金额与账面净值进行定期比较。当可收回金额低于账面净值时,确认固定资产发生了减值,要计提固定资产减值准备,从而调整固定资产的账面价值,以使账面价值能真实、客观地反映该资产在当前市场上的实际价值。固定资产减值所表示的这种价值减损,主要是由于企业外部环境或内部因素的变化而引起的,与生产经营的关系不大,可能发生也可能不发生,具有很大的不确定性,更需要依赖会计人员的专业判断。可见,减值准备是某一时点由于公允市价的变动而需调整固定资产账面价值的部分,它反映的是固定资产当前价值,是一种资产的评价方法。
2.两者针对的对象不同。累计折旧作为备抵项目是针对固定资产原值而言的,固定资产原值扣减累计折旧反映的是固定资产账面净值。固定资产减值准备则是针对固定资产净值而言的,因为当固定资产原值发生减值时,如果企业已事先考虑到而采用加速折旧法计提折旧,固定资产可收回净值不一定会低于账面净值,那么此时就不会计提减值准备。所以,固定资产减值虽然是通过期末对固定资产逐项进行检查得出的,但是它不是固定资产原值的减项,而是固定资产净值的减项。
二、固定资产计提减值准备后的折旧核算问题
鉴于累计折旧和固定资产减值准备都是固定资产的准备项目,一方的变动必然引起另一方的调整,《企业会计准则――固定资产》规定:“已计提减值准备的固定资产,应当按照该固定资产的账面价值以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额。因固定资产减值准备而调整固定资产折旧额时,对此前已计提的累计折旧不作调整。”由此可见,固定资产在折旧计提期间,减值因素的发生必然影响固定资产的折旧率和折旧额。
根据《企业会计准则》的规定,企业应当从取得固定资产的次月起,合理估计折旧年限和折旧额。为此,计提固定资产减值准备后,企业应当重新复核固定资产的折旧方法、预计使用寿命和预计净残值,并区别情况采用不同的处理方法。
(一)变更折旧计提方法。如果固定资产所含经济利益的预期实现方式发生了重大改变,则应当相应改变固定资产折旧方法,并按照《企业会计准则――会计政策、会计估计变更和会计差错更正》中的会计政策变更规定,追溯调整原折旧额。
(二)变更折旧计提年限。如果固定资产的预计使用寿命发生变更,企业应当相应改变固定资产的预计使用寿命,并按照《企业会计准则――会计政策、会计估计变更和会计差错更正》中的会计估计变更规定,采用未来适用法进行会计处理。
三、对固定资产减值准备和折旧的思考
(一)固定资产减值准备是否需按单项计提
根据企业会计制度规定,企业应当于期末对固定资产逐项进行检查,并按单项固定资产计提减值准备;而在固定资产准则中,未明确规定需逐项检查、按单项固定资产计提减值准备。笔者认为,通常固定资产减值准备应按单项资产计提,但在特殊情况下,当多项固定资产减值原因一致、减值情况相同时可考虑合并计提减值准备。如企业某条生产流水线的设备,因技术更新该生产线已属落后,其生产的产品一直出现亏损,目前设备市价也远低于其账面价值;根据测算,该生产线设备整体销售净价估计为账面价值的60%,所以该生产线上的各项设备可统一按账面价值的40%计提减值准备,不需对该生产线上各项设备单独估价并计提减值准备。
(二)固定资产减值准备的披露
固定资产可收回金额两种确定方法之间的联系
根据固定资产准则，可收回金额是指资产的销售净价与预期从该资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的现金流量的现值(以下简称“未来现金流现值”)两者之中的较高者。由于未来现金流现值的计算难度较大，目前可收回金额一般采用销售净价的方法来确定，但实际上两种方法是有内在联系的。固定资产的销售净价总体上是与固定资产未来可能形成的现金流量是正相关的，这一点也可以从企业会计制度中资产的定义得到证实。某项固定资产未来给企业带来的现金流量大，表明其对于企业的价值高;当固定资产价格与其价值一致时，则该固定资产的销售净价也高。若固定资产的价格偏离其对企业的价格时，则销售净价与现金流量不一定能成正相关关系。
如何理解并应用固定资产未来现金流现值
目前判断固定资产是否减值通常采用销售净价的方法，而很少考虑其未来现金流现值，若固定资产的销售净价低于其账面价值则判断固定资产已发生减值，上述做法是不全面的。企业购置固定资产的主要目的是用于生产经营并且期望未来不断产生经济利益的流入，而不是为了用于出售而获取差价。故判断固定资产是否发生减值，不能光考虑其销售净价，而是首先要考虑该固定资产对企业未来收益的影响。由于要计算出固定资产的未来现金流现值的具体金额难度较大，不确定性因素也较多，笔者认为，可采用下述变通方法来判断固定资产的未来现金流现值是否低于账面价值： 若某项固定资产生产的产品对企业来说是能产生净利润的，则可认为该固定资产的未来现金流现值高于其账面价值，不存在减值情况。根据上述分析，判断固定资产是否存在减值需同时满足以下两个条件： (1)固定资产的存在不能为企业带来盈利; (2)固定资产的销售净价低于其账面价值。
根据上述判断标准，某些固定资产虽然通常其市价远低于其账面价值，但由于其仍能为企业净利润作贡献，因此可认为其不需计提减值准备。
对利用资产评估结果确定固定资产减值准备的看法
对于固定资产减值准备，许多人提出最好能先由评估师对固定资产进行评估，然后根据评估结果判断固定资产是否减值。其实这种做法是不对的，评估师对固定资产的评估价值仅反映了固定资产的销售净价，采用固定资产评估价值判断是否减值未能考虑未来现金流现值的因素，这是不全面的。另外，若对企业的全部固定资产进行评估并根据评估结果计提减值准备，实际操作难度较大。由于各单项固定资产的评估价值与账面价值总会有差异，可能固定资产评估总体上是增值的，但一部分单项减值是无法避免的，对所有评估减值的单项固定资产计提减值准备，会计核算工作量很大，以后计提折旧也非常麻烦。根据以上所述，利用资产评估结果判断固定资产是否减值是不全面的，实际操作难度也较大。
固定资产减值准备是否需按单项计提
根据企业会计制度规定，企业应当于期末对固定资产逐项进行检查，并按单项固定资产计提减值准备;而在固定资产准则中，未明确规定需逐项检查、按单项固定资产计提减值准备。笔者认为，通常固定资产减值准备应按单项资产计提，但在特殊情况下，当多项固定资产减值原因一致、减值情况相同时可考虑合并计提减值准备。如企业某条生产流水线的设备，因技术更新该生产线已属落后，其生产的产品一直出现亏损，目前设备市价也远低于其账面价值;根据测算，该生产线设备整体销售净价估计为账面价值的60%，所以该生产线上的各项设备可统一按账面价值的40%计提减值准备，不需对该生产线上各项设备单独估价并计提减值准备。
固定资产减值准备的披露
根据固定资产准则，固定资产减值准备应披露“当期确认的固定资产减值损失及当期转回的固定资产减值损失”。笔者认为，固定资产减值准备仅要求披露当期计提和转回金额是不够的，为使投资者能充分了解企业减值准备的计提情况，还应当披露下列信息： 当期计提减值准备固定资产的相应原值和净值，当期确认的固定资产减值损失原因说明、减值损失确定方法，当期减值损失转回原因及转回金额确定方法等。
关键词：固定资产减值准备；累计折旧；区别
中图分类号：F22文献标识码：A文章编号：1672-3198（2008）12-0228-01
1 固定资产减值准备和累计折旧的涵义
1.1 固定资产减值准备的涵义
固定资产减值准备反映的是固定资产净值的减值情况，它是固定资产的账面净值（固定资产原值－累计折旧，与账面价值不同）与企业期末合理预计的固定资产可收回净值（可收回金额或减值后的固定资产净值）的差额。
1.2 累计折旧的涵义
我们知道，累计折旧是用来反映固定资产价值转移情况的科目。由于导致固定资产价值转移的原因包括有报损耗和无形损耗，所以在预计折旧年限、净残值和选择折旧方法时既要考虑有形损耗，也要考虑无形损耗。期末累计折旧科目反映的是企业估计的固定资产已转移价值的金额。将累计折旧作为固?定资产原值的备抵项，可以反映出固定资产的账面净值。
2 固定资产减值准备与累计折旧的关系
2.1 性质及目的不同
计提折旧是对固定资产价值的分摊，并不表示固定资产价值的实际减少。尽管折旧特别是加速折旧，在一定程度上起到反映诸如技术进步等因素带来的资产贬值的作用，但这并非折旧的主要作用，折旧也不能及时反映与调整可收回金额与账面价值的偏差。而固定资产减值准备正是在对固定资产计提折旧的基础上，以一种更灵活、更及时的方式，确保固定资产现时价值计量信息的有用性和相关性。因此，也有人认为，计提减值准备是对历史成本的修正，反映了固定资产当前的价值，是一种资产计价的手段。
2.2 核算范围不同
《企业会计准则―――固定资产》规定，除已提足折旧仍继续使用的固定资产和按规定单独估价作为固定资产入账的土地外，企业应对所有固定资产计提折旧。而对计提固定资产减值准备的规定是：企业应于期末对固定资产进行检查，如发现存在下列情况，应当计算固定资产的可收回金额，以确定资产是否已经发生减值：（1）固定资产市价大幅度下跌，其跌幅大大高于因时间推移或正常使用而预计的下跌，并且预计在近期内不可能恢复；（2）企业所处经营环境，如技术、市场、经济或法律环境，或者产品营销市场在当期发生或在近期发生重大变化，并对企业产生负面影响；（3）同期市场利率等大幅度提高，进而很可能影响企业计算固定资产可收回金额的折现率，并导致固定资产可收回金额大幅度降低；（4）固定资产陈旧过时或发生实体损坏等；（5）固定资产预计使用方式发生重大不利变化，如企业计划终止或重组该资产所属的经营业务、提前处置资产等情形，从而对企业产生负面影响；（6）其他有可能表明资产已发生减值的情况。
《企业会计制度》规定；“企业应全额计提固定资产减值准备的情形有：（1）长期闲置不用，在可预见的未来不会再使用，且已无转让价值的固定资产；（2）由于技术进步等原因，已不可使用的固定资产；（3）虽然固定资产尚可使用，但使用后产生大量不合格品的固定资产；（4）已遭毁损，以至于不再具有使用价值和转让价值的固定资产；（5）其他实质上已经不能再给企业带来经济利益的固定资产。”
由此可见，计提折旧的固定资产范围比计提减值准备的固定资产范围要大得多。
2.3 核算时间不同
固定资产折旧的计提是按月进行的，并根据用途分别计入相关的成本或当期费用，属于因正常时间推移在不同会计期间的成本或费用，具有系统性和关联性。而固定资产减值准备的核算通常是在年末或指定的核算期末根据实际情况来进行，在并无论据表明减值已发生的情况下，一般不作账务处理。因此，不同会计期间的减值损失与时间推移或正常使用之间不存在必然的联系。
2.4 计提方法不同
企业根据固定资产所含经济利益的预期实现方式来选择折旧方法，可以采用年限平均法、工作量法、年数总和法、双倍余额递减法等。除固定资产包含的经济利益的预期实现方式有重大改变，可相应改变固定资产折旧方法外，一般折旧方法一经选定，不得随意调整。而固定资产减值准备的计提，没有像折旧那样有多种可供选择的方法，它主要是用于期末通过对固定资产可收回金额与其账面价值的估价、分析比较、判断来进行计提的。
2.5 计提基数不同
固定资产折旧是以固定资产原值减去预计净残值的余额作为折旧基数，并在预计使用寿命的折旧年限内计提折旧。固定资产如果已计提了减值准备，则应当按照该固定资产的账面价值（固定资产原价减去累计折旧和已计提的减值准备）以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额；如果已计提减值准备的固定资产的价值又得以恢复，则应当按照固定资产价值恢复后的账面价值以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额。这里需要注意的是：因计提固定资产减值准备而调整固定资产折旧额时，对此前已计提的累计折旧不作调整。
2.6 纳税影响不同
《企业所得税税前扣除办法》规定，企业经营活动中使用的固定资产折旧费可以在税前扣除，不过接受捐赠和盘盈的固定资产，虽然会计上按配比原则允许计提折旧，但由于企业没有支付任何代价，所以在企业所得税上就不能扣除任何折旧费用。《企业会计制度》在原有四项减值准备的基础上，按照谨慎性原则，结合国际惯例，又新增了包括固定资产减值准备在内的四项减值准备。而《企业所得税税前扣除办法》则明确规定：“在计算企业应纳税所得额时，存货跌价准备、短期投资跌价准备、长期投资减值准备、风险准备基金（包括投资风险准备基金）以及国家税收法规规定可提取的准备金之外的任何形式的准备金都不得税前扣除。”这就表明，无论企业采取什么样的资产减值准备政策，在税收法规上均不予承认，以避免对所得税产生冲击。可见，企业计提的固定资产减值准备是不得在税前扣除的，它对所得税数额没有直接影响，但因为固定资产减值准备的提取会影响折旧额的变化，因此会形成纳税的时间性差异。
2.7 账务处理不同
关键词：新会计准则；资产减值准备；跌价准备；调整账户
中图分类号：F727 文献标志码：A 文章编号：1673—291X（2012）28—0090—02
一、资产减值准备
资产减值准备是指资产的账面价值超过其可收回金额，判断资产是否减值，应依据资产可能已经发生减损的某些迹象，如果存在任何一种迹象，企业应对其可收回金额进行正式估计。企业的固定资产可按固定资产的账面价值与可收回金额孰低计量，按可收回金额低于账面价值的差额计提减值准备。对于可收回金额须以相关技术、管理等部门的专业人员提供的内部或外部独立鉴定报告，作为判断依据。《企业会计制度》规定，对资产计提八项减值准备，其分别是：对应收账款和其他应收款等应收款项计提的坏账准备；对股票、债券等短期投资计提的短期投资跌价准备；对长期股权投资和长期债权投资等长期投资计提的长期投资减值准备；对原材料、包装物、低值易耗品、库存商品等存货计提的存货跌价准备；对房屋建筑物机器设备等固定资产计提的固定资产减值准备；对专利权、商标权等无形资产计提的无形资产减值准备；在建工程减值准备；委托贷款的委托贷款减值准备；除了货币资金、应收票据、预付帐款、长期待摊费用等外的资产均计提了相应的减值准备。
二、新会计准则中的资产减值准备存在的问题
1.资产减值准备的计提时间未作统一规定。中国会计制度规定企业应定期或至少每年年度终了检查各项资产，合理预计各项资产可能发生的损失。然而，对于“定期”会计制度没有说明，这使企业在操作时有一定的随意性，使企业之间缺乏可比性。相比之下，国际资产减值准则对计提时间则作了明确说明，规定在每一个资产负债表日，企业应估计是否存在资产可能已经减值的迹象。如此规定，避免了操作的随意性，使不同企业具有可比性。
2.计提减值准备后资产的使用及处理未作明确规定。《企业会计制度》制度规定：“处置已经计提减值准备的各项资产，以及债务重组、非货币易、以应收款项进行交换等，应当同时结转已计提的减值准备。”但在实际操作时，存在如下问题，（1）计提了跌价准备的存货结转生产成本时，如何结转相应的存货跌价准备；（2）在建工程完工转入固定资产时，在建工程减值准备如何处理；这些都直接影响着企业经营成果的计算考评，但在新制度中未予明确规定。
3.资产减值准备在会计报表上的列示不同。企业计提的各项资产减值准备，在期末对外提供财务会计报告时，在资产负债表附表“资产减值准备明细表”上分别具体项目反映。在资产负债表上，为了区分固定资产净值、净额，固定资产减值准备在会计报表上单独列示，其余七项资产减值准备作为调整帐户在资产负债表上均以帐面价余额减去有关资产备抵帐户在报表上反映，委托贷款减值准备则按贷款到期年限的长短分别列示于“短期投资”、“长期债券投资”项目中。
4.固定资产减值后涉及的纳税调整。按照税法规定，企业所得税前允许扣除的项目，必须遵循真实发生的据实扣除原则。企业按会计准则的规定对当期固定资产可收回金额低于其账面价值的部分计提了固定资产减值准备，这只表明该固定资产给企业带来的经济利益已经下降，该部分减值损失按会计准则规定计入当期损益。但是，税法规定认为，该项固定资产并未实际发生损失，会计上计提的固定资产减值准备并不足以作为认定为实际损失的依据，只有在按照税法标准认定该固定资产实际发生损失时，其损失金额才能从应纳税所得额中扣除。会计上确认了固定资产减值损失后，企业在进行所得税处理时，通常会涉及纳税调整。企业在计算当期应纳税所得额时，应当在当期会计利润总额的基础上加上当期因计提固定资产减值准备而计入损益的金额，调整为当期应纳税所得额，以该应纳税所得额和适用的所得税率（假设不涉及其他纳税调整项目）计算当期的所得税费用和应交所得税。计提固定资产减值准备后，当期末固定资产的账面价值将低于计税基础（假设会计与税收法规对该固定资产的折旧方法、折旧年限、预计净残值均一致），由此产生可抵减暂时性差异，企业应确认由此形成的递延所得税资产并冲减所得税费用。
纵观减值会计发展,一个突出的特点便是,大部分的减值准备是其对应资产的唯一减项,固定资产减值准备与累计折旧却成了固定资产的共同减项,此必然造成二者核算相互关联、相互制约。在2006年新《企业会计准则》所做的重大变革中,累计折旧与资产减值准备均位居其列,及时对累计折旧与固定资产减值准备做出再分析、再认识,理顺二者的关系对于指导会计实务工作具有重要的意义。
一、固定资产减值准备与累计折旧的涵义
根据《企业会计准则―资产减值》规定,“资产减值,是指资产的可收回金额低于其账面价值。”企业的固定资产应在期末时按照帐面价值与可收回金额孰低计量,对可回收金额低于帐面价值的差额,应当计提固定资产减值准备,在资产负债表中,固定资产减值准备应当作为固定资产净值的减项反映。这里的帐面价值是指固定资产原值扣减已提累计折旧和固定资产减值后的净值,可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。固定资产减值准备反映的是固定资产净值的减值情况。该“减值准备”科目的使用更好的反映了固定资产预期给企业带来的经济利益,使固定资产更加符合现有资产意义,并可防止固定资产价值虚增。
固定资产可以长期参加生产经营而仍保持其原有实物形态,但其价值将随固定资产的使用而逐渐转移到生产中,或构成经营成本或费用。这部分随着固定资产的磨损而转移的价值即称为固定资产折旧。“累计折旧”就是用来反映固定资产价值转移情况的科目。计提固定资产减值准备是从动态上反映了固定资产的价值,即对因市价持续下降或技术陈旧、损坏,长期闲置等原因导致可收回金额低于帐面价值的固定资产,按可收回金额低于其帐面价值的金额计提减值准备,实际上是对以历史成本计价的固定资产价值的修正。这样必然会对从静态上反映固定资产价值转移的折旧产生影响。
二、计提固定资产减值准备应注意的两个问题
1.可以按单项资产或资产组计提固定资产减值准备
2.《企业会计制度》规定,企业发生固定资产减值时,借记“资产减值损失---计提固定资产减值准备”科目,贷记“固定资产减值准备”科目。如果是接受捐赠的固定资产发生减值,应借记“资本公积---接受捐赠非现金资产准备”。
三、两种情况下计提固定资产减值准备对累计折旧会计核算的影响
1.全额计提减值准备对累计折旧会计核算的影响
全额计提减值准备的固定资产,不再计提折旧。因为累计折旧是按月提,如果期末或年终,对固定资产全额计提减值准备,那么从下一月开始,不应再对该固定资产计提折旧。在以后各期的资产负债表中,仍然应列示固定资产原值、固定资产减值准备和累计折旧,但其余额均不变。
这与固定资产报废和毁损不同,如果企业由于报废或毁损而处置固定资产时,必须通过“固定资产清理”科目,发生的固定资产清理净损益,计入当期营业外收支,在以后各期资产负债表中,不再反映固定资产原值和折旧。其实,全额计提减值准备,暗含着一种主观期望,固定资产的价值有朝一日会恢复,否则,会直接作为报废或毁损处理。
2.部分计提减值准备对累计折旧会计核算的影响
关键词：固定资产减值固定资产减值的核算企业利润
2007年1月1日执行的新会计准则，对固定资产减值做出了的新规定，明确了固定资产减值的一般原则，进一步体现了会计的谨慎性原则。
一、新准则的主要变化
1.重新定义了“预计净残值”，引入预计未来现金流量折现值概念。原准则中的预计净残值是终值，新准则预计净残值是现值。另外规定了弃置费的会计处理，即固定资产的预计处置费用计入固定资产的成本，同时取消了原规定的后续支出的确认原则。
2.明确了进行资产减值测试的前提。准则规定，会计期末企业是否必须计提资产减值准备，首先取决于资产是否存在减值迹象，如果资产不存在减值迹象，则既不必估计资产的可回收金额，也不必确认减值损失。只有在存在减值迹象的情况下，才要求估计资产可回收金额。
3.更具有操作性。准则规定，资产可回收金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。准则对资产的公允价值减去处置费用后的净额以及资产预计未来现金流量的现值的计量，提供了较为详细的应用指南，便于实物操作。
二、固定资产减值的会计处理
固定资产减值是指资产可收回金额低于其账面价值。固定资产可回收金额，是根据资产的公允价值减去处置费用后的净额，与资产预计未来现金流量的现值，两者之间较高者确定。资产可回收金额低于其账面价值的差额为资产减值损失，记入当期损益，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。
1.固定资产减值的迹象判断。(1)资产如是当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌。(2)企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响。(3)市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产未来现金流量现值的折现率，导致资产可回收金额大幅度降低。(4)有证据表明资产已经陈旧或者其实体已经损坏。(5)资产已经或者被闲置、终止使用或者计划提前处置。(6)企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于预期，如资产所创造的净现金流量或者营业利润（或者亏损）远远低于（或者高于）预计金额。(7)其他表明资产可能已经发生减值的迹象。
2.固定资产可收回金额的计量。根据资产减值准则的要求，企业存在减值迹象的，应当进行减值测试，估计期可收回金额，并将可收回金额与账面价值进行比较，已确定资产减值是否存在。
可收回金额，是指资产的公允价值减处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间的较高者。可回收金额低于账面价值的差额为资产减值。企业应当于期末对固定资产进行检查，如果发现存在固定资产减值迹象，应当进行减值测试。
可收回金额实际上反映了企业在处置资产和继续使用资产两者之间作出的决策。在资产减值存在时，企业要么将资产变卖，要么继续使用该资产。如果处置资产给企业带来的利益较高，企业就会处置该资产；如果继续使用该资产所带来的利益较高，企业就会继续使用该资产。处置该资产给企业带来的利益为公允价值减去处置费用后的净额，而继续使用该资产给企业带来的利益是资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者为资产的可回收金额。
例如：2006年末，某企业对一辆汽车进行检查时发现该汽车可能因市场环境变化发生减值，汽车的公允价值为100000元，处置费10000元，尚可使用三年，预计其未来两年内每年末产生的现金流量分别为：48000元、40000元，第三年产生的现金流量以及使用寿命结束时处置形成的现金流量合计为45000元，折现率为10%。则可回收金额计算如下：
汽车的公允价值减去处置费用后的净额=100000-10000=90000（元）
汽车预计未来现金流量现值=48000/（1+10%）+40000/（1+10%）+45000/（1+10%）=43600+33100+33800=110500（元）
根据孰高原则，汽车的可回收金额为110500元。
3.固定资产减值准备的核算。企业在计提资产减值时，应设置“固定资产减值准备”账户进行核算。发生减值时，借记“营业外支出”，贷记“固定资产减值准备”。
企业计提固定资产减值时，借记“营业外支出——计提固定资产减值准备”账户，贷计“固定资产减值准备”账户。在资产负债表上，“固定资产减值准备”应作为固定资产的备抵项目反映，并在资产负债表的附表“资产减值准备明细表”中列示；而“营业外支出——计提固定资产减值准备”则反映在利润表中，直接抵减当期利润。
例如：某企业2005年年末，清查固定资产时发现，一台设备原账面净值为480000元，但由于技术进步等原因造成设备贬值，预计可收回金额为360000元，2006年该固定资产实价下跌，预计可收回金额320000元。计提减值准备，编制会计分录。
2005年末该企业应提资产减值准备120000元（480000元-360000元）
会计分录为：
借：营业外支出——计提固定资产减值准备120000
贷：固定资产减值准备120000
2006年末由于可收回金额低于2005年，应补提资产减值准备40000元（360000元-320000元））
会计分录为：
借：营业外支出——计提固定资产减值准备40000
贷：固定资产减值准备40000
新准则规定，资产负债表日计提的固定资产减值准备应当在资产负债表上列示。
三、计提资产减值对企业利润的影响
资产减值的计提直接影响企业利润的增减。这是由于：现行的会计准则，对资产减值的具体情况界定不清楚，在具体计提时没有明确的计算程序，主观随意性较大，所以留给企业很大的选择空间，计提标准以及比例的确定都可由企业自行根据情况确定，这在客观上也为企业利用计提资产减值准备玩弄利润提供了方便。企业既可以“少提”来掩盖风险，虚增利润，也可以“多提”减少利润，为来年增加利润做准备，计提和转回成为企业调节利润的合
法行为。
因而，有些企业人为地多提或少提资产减值准备，以达到调节企业利润的目的。这种行为严重影响了会计信息的真实可靠性，误导了信息使用者的经济决策。为此，新准则规定，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。这就要求企业要正确计提资产减值损失，真实反映资产价值，反映资产带来的经济利益，避免出现虚列资产，少提减值而导致企业利润的虚增。资产减值准备的计提充分反映了谨慎性原则在资产计价中的运用，同时保证了企业会计资料的真实性、可比性。
参考文献：
关键词：固定资产 减值 核算
0 引言
新会计准则，对固定资产减值做出了的新规定，明确了固定资产减值的一般原则，进一步体现了会计的谨慎性原则。
1 会计准则的变化
1.1 重新定义了“预计净残值”，引入预计未来现金流量折现值概念。原准则中的预计净残值是终值，新准则预计净残值是现值。另外规定了弃置费的会计处理，即固定资产的预计处置费用计入固定资产的成本，同时取消了原规定的后续支出的确认原则。
1.2 明确了进行资产减值测试的前提。准则规定，会计期末企业是否必须计提资产减值准备，首先取决于资产是否存在减值迹象，如果资产不存在减值迹象，则既不必估计资产的可回收金额，也不必确认减值损失。只有在存在减值迹象的情况下，才要求估计资产可回收金额。
1.3 更具有操作性。准则规定，资产可回收金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。准则对资产的公允价值减去处置费用后的净额以及资产预计未来现金流量的现值的计量，提供了较为详细的应用指南，便于实物操作。
2 资产减值的会计核算方法
固定资产减值是指资产可收回金额低于其账面价值。固定资产可回收金额，是根据资产的公允价值减去处置费用后的净额，与资产预计未来现金流量的现值，两者之间较高者确定。资产可回收金额低于其账面价值的差额为资产减值损失，记入当期损益，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。
2.1 固定资产减值的迹象判断。①资产如是当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌。②企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响。③市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产未来现金流量现值的折现率，导致资产可回收金额大幅度降低。④有证据表明资产已经陈旧或者其实体已经损坏⑤资产已经或者被闲置、终止使用或者计划提前处置。⑥企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于预期，如资产所创造的净现金流量或者营业利润（或者亏损）远远低于（或者高于）预计金额。⑦其他表明资产可能已经发生减值的迹象。
2.2 固定资产可收回金额的计量。根据资产减值准则的要求，企业存在减值迹象的，应当进行减值测试，估计期可收回金额，并将可收回金额与账面价值进行比较，已确定资产减值是否存在。
可收回金额，是指资产的公允价值减处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间的较高者。可回收金额低于账面价值的差额为资产减值。企业应当于期末对固定资产进行检查，如果发现存在固定资产减值迹象，应当进行减值测试。
可收回金额实际上反映了企业在处置资产和继续使用资产两者之间作出的决策。在资产减值存在时，企业要么将资产变卖，要么继续使用该资产。如果处置资产给企业带来的利益较高，企业就会处置该资产；如果继续使用该资产所带来的利益较高，企业就会继续使用该资产。处置该资产给企业带来的利益为公允价值减去处置费用后的净额，而继续使用该资产给企业带来的利益是资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者为资产的可回收金额。
例如：2006年末，某企业对一辆汽车进行检查时发现该汽车可能因市场环境变化发生减值，汽车的公允价值为100000元，处置费10000元，尚可使用三年，预计其未来两年内每年末产生的现金流量分别为：48000元、40000元，第三年产生的现金流量以及使用寿命结束时处置形成的现金流量合计为45000元，折现率为10%。则可回收金额计算如下：
汽车的公允价值减去处置费用后的净额=100000-10000=90000（元）
汽车预计未来现金流量现值=48000/（1+10%）+40000/（1+10%）+45000/（1+10%）=43600+33100+33800=110500（元）
根据孰高原则，汽车的可回收金额为110500元。
2.3 固定资产减值准备的核算。企业在计提资产减值时，应设置“固定资产减值准备”账户进行核算。发生减值时，借记“营业外支出”，贷记“固定资产减值准备”。
企业计提固定资产减值时，借记“营业外支出——计提固定资产减值准备”账户，贷计“固定资产减值准备”账户。在资产负债表上，“固定资产减值准备”应作为固定资产的备抵项目反映，并在资产负债表的附表“资产减值准备明细表”中列示；而“营业外支出——计提固定资产减值准备”则反映在利润表中，直接抵减当期利润。
例如：某企业2005年年末，清查固定资产时发现，一台设备原账面净值为480000元，但由于技术进步等原因造成设备贬值，预计可收回金额为360000元，2006年该固定资产实价下跌，预计可收回金额320000元。计提减值准备，编制会计分录。
2005年末该企业应提资产减值准备120000元（480000元-360000元）
会计分录为：
借：营业外支出——计提固定资产减值准备 120000
贷：固定资产减值准备 120000
2006年末由于可收回金额低于2005年，应补提资产减值准备40000元（360000元-320000元）
会计分录为：
借：营业外支出——计提固定资产减值准备 40000
贷：固定资产减值准备 40000
新准则规定，资产负债表日计提的固定资产减值准备应当在资产负债表上列示。
3 资产减值对利润的影响分析
一、文献综述
为了探讨固定资产减值准备的相关问题,本文在中国全文期刊数据库上,以“固定资产减值”为关键字,对于发表于2007至2009年间的相关文章进行了搜索,共搜索到119篇有关“固定资产减值”的研究性论文,这些论文主要发表在核心期刊及普通学报上。相关文献探讨固定资产减值的侧重点包括:固定资产减值核算问题分析、固定资产减值与折旧之间的区别及其联系、固定资产减值的涉税影响、固定资产减值存在的问题分析。文献作者们对上述的几个问题认识与观点上没有异议,对固定资产减值存在问题的探讨仍是热点。
会计学者李巧云在《现代商业》上发表的“试论新企业会计制度下固定资产减值准备的思考”中谈到:固定资产减值判断的工作量较大。企业拥有的固定资产往往分布范围广,类型数量多,要逐项判断其是否发生减值,并进行相应的会计处理,工作量相当大,企业在极短的时间内几乎不可能对所有固定资产进行减值测试。固定资产减值的确认和计量的难度较大。学者王恩鹏在《中小企业管理与科技》上发表的对“固定资产减值准备准则若干问题的研究”中谈到:“固定资产可回收金额的确定没有明确的操作标准,需要一定的职业判断和会计估计,实际操作难度大。一方面,由于企业财务人员的专业知识的限制,预测的随意性较大;另一方面,不同的会计人员由于拥有的知识、工作水平和经验不同,对资产减值数额的估计结果页不相同,存在较大的伸缩性。
总结多位学者的观点,可以看出固定资产减值存在的问题主要有:固定资产可回收金额确认与计量难度大,计算复杂,可操作性差,减值计提标准具有多重性,减值信息披露具有不完全性。
二、固定资产减值在实际操作中出现的问题分析
合理计提固定资产减值准备的关键是要在资产负债表日合理判断固定资产可回收金额。而可回收金额应当根据资产公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。因此合理判断可回收金额主要涉及因素为资产公允价值、资产预计未来现金流量现值。这两个因素的确认与计量难度较大,需要依赖较多的职业判断,其判断结果直接决定着固定资产可回收金额于减值准备的计提是否真实合理,成为实务中计提固定资产减值准备的关键问题以下几点对固定资产可回收金额确认以及固定资产减值计提与披露存在问题进行分析
1、 固定资产可回收金额的确认与计量难度大
计提固定资产减值准备的关键是确定该项固定资产预期的未来经济利益。我国采用的是经济性标准,只要固定化资产发生减值,即当固定资产可回收金额低于账面价值时就予以确认。然而,我国市场经济制度发展不完善,会计人员的职业判断能力有限,使公允值与未来现金流量的确认难度较大。
1. 企业把握“公允价值”具有难度
公允价值是新会计准则中的一个亮点,并被许多专家和学者予以肯定,这正是会计准则国际趋同的关键一步。但是,目前我国还处在向市场经济转轨的过程中,资产信息和价格市场尚不透明和完善,企业很难获得当前真是合理的市场价格,这与国际财务报告准则所依赖的“成熟市场经济”土壤并不相符。因此,在发达的市场条件下公允值才比较容易确认,我国这种市场经济不发达的情况如何确认公允价值是一个难题。
2.对未来现金流量价值难以确定
《企业会计准则第8号――资产减值》规定:“资产预计未来现金流量的现值,应当按照资产在持续使用过程中和处置时所产生的预计未来现金流量,选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。”从这项规定中可以看出来未来现金流量的现值计算工作量大。可见,资产的未来现金流量预测是建立在一系列假设和估计的前提下,具有很大的不确定性,而且工作量大。目前我国的企业管理还达不到先进的现金流量管理水平。
（一）固定资产减值信息披露无法满足要求
相关准则中对固定资产减值信息披露的规定不是很全面具体。从近几年年报的披露情况看,不少上市公司虽然也披露了计提金额、计提比例、计提依据、计提方法等,但其计提依据、计提方法不外乎是“按固定资产可回收金额低于账面价值的差额计提固定资产减值准备”等等,几乎是准则中相应条款的述,却很少结合企业自身情况对减值的具体原因进行详细分析。到底其可变现净值、可回收金额是如何确定的披露的并不充分,由于没有提供充分的信息让信息使用者了解报表数据来源,计提数据的可靠性很值得怀疑。
（二） 完善固定资产减值会计核算问题的建议
通过对上述问题分析可以看出,由于我国目前市场经济制度发展不完善,会计人员的职业判断能力有限,资产价格机制尚不健全,导致资产公允价值、预计未来现金流量现值的确认有难度。各项资产的可回收金额是否合理确认,很大程度是依靠企业管理层、会计人员能否合理运用职业判断对公允价值、未来现金流量现值进行确认和计量,需要较多的人为职业判断。因此,要完善固定资产减值会计核算,真实合理计提固定资产减值准备,除了积极提高企业会计人员软件知识与能力外,特别需要加强企业管理层和会计人员的职业道德建设,完善企业内部制度建设。
为了能更好地完善固定资产减值会计的发展,提高企业会计信息质量,提出以下建议:
(一）健全信息、价格市场机制
健全信息、价格市场机制是实施固定资产减值会计的重要条件。必须进一步健全和发展生产资料市场、旧货市场、房地产市场、技术市场和金融市场等,并统一提供公正合理的各种业务与技术资产信息和价格信息,使固定资产减值的确认和计量有较为客观的依据,同时可增强可操作性和会计资料的真实性。
(二)提高会计职业判断能力,转变对固定资产减值准备计提的认识
固定资产减值准备的计量和确认对会计人员的综合素质的要求比较高,出来需要具备清晰的会计专业知识外,还需要会计人员了解掌握工程、建筑方面的知识,因为企业固定资产涉及在工程、机械设备、交通设备等各种不同类型。即使相同的企业,对资产使用的效率也不同,而且资产的价值会随时点的不同发生变化,所以,会计师具备会计、工程、评估、市场等符合的知识结构,才能得出高水平的职业判断结果,才能直接提高固定资产减值会计的使用效果。为此,就会计人员而言,必须加强企业会计人员在职培训,学习先进科学的会计理论与会计方法。同时,强化企业会计人员的职业道德。
关键词：固定资产减值核算
0引言
新会计准则，对固定资产减值做出了的新规定，明确了固定资产减值的一般原则，进一步体现了会计的谨慎性原则。
1会计准则的变化
1.1重新定义了“预计净残值”，引入预计未来现金流量折现值概念。原准则中的预计净残值是终值，新准则预计净残值是现值。另外规定了弃置费的会计处理，即固定资产的预计处置费用计入固定资产的成本，同时取消了原规定的后续支出的确认原则。
1.2明确了进行资产减值测试的前提。准则规定，会计期末企业是否必须计提资产减值准备，首先取决于资产是否存在减值迹象，如果资产不存在减值迹象，则既不必估计资产的可回收金额，也不必确认减值损失。只有在存在减值迹象的情况下，才要求估计资产可回收金额。
1.3更具有操作性。准则规定，资产可回收金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。准则对资产的公允价值减去处置费用后的净额以及资产预计未来现金流量的现值的计量，提供了较为详细的应用指南，便于实物操作。
2资产减值的会计核算方法
固定资产减值是指资产可收回金额低于其账面价值。固定资产可回收金额，是根据资产的公允价值减去处置费用后的净额，与资产预计未来现金流量的现值，两者之间较高者确定。资产可回收金额低于其账面价值的差额为资产减值损失，记入当期损益，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。
2.1固定资产减值的迹象判断。①资产如是当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌。②企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响。③市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产未来现金流量现值的折现率，导致资产可回收金额大幅度降低。④有证据表明资产已经陈旧或者其实体已经损坏⑤资产已经或者被闲置、终止使用或者计划提前处置。⑥企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于预期，如资产所创造的净现金流量或者营业利润（或者亏损）远远低于（或者高于）预计金额。⑦其他表明资产可能已经发生减值的迹象。
2.2固定资产可收回金额的计量。根据资产减值准则的要求，企业存在减值迹象的，应当进行减值测试，估计期可收回金额，并将可收回金额与账面价值进行比较，已确定资产减值是否存在。
可收回金额，是指资产的公允价值减处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间的较高者。可回收金额低于账面价值的差额为资产减值。企业应当于期末对固定资产进行检查，如果发现存在固定资产减值迹象，应当进行减值测试。
可收回金额实际上反映了企业在处置资产和继续使用资产两者之间作出的决策。在资产减值存在时，企业要么将资产变卖，要么继续使用该资产。如果处置资产给企业带来的利益较高，企业就会处置该资产；如果继续使用该资产所带来的利益较高，企业就会继续使用该资产。处置该资产给企业带来的利益为公允价值减去处置费用后的净额，而继续使用该资产给企业带来的利益是资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者为资产的可回收金额。
例如：2006年末，某企业对一辆汽车进行检查时发现该汽车可能因市场环境变化发生减值，汽车的公允价值为100000元，处置费10000元，尚可使用三年，预计其未来两年内每年末产生的现金流量分别为：48000元、40000元，第三年产生的现金流量以及使用寿命结束时处置形成的现金流量合计为45000元，折现率为10%。则可回收金额计算如下：
汽车的公允价值减去处置费用后的净额=100000-10000=90000（元）
汽车预计未来现金流量现值=48000/（1+10%）+40000/（1+10%）+45000/（1+10%）=43600+33100+33800=110500（元）
根据孰高原则，汽车的可回收金额为110500元。
2.3固定资产减值准备的核算。企业在计提资产减值时，应设置“固定资产减值准备”账户进行核算。发生减值时，借记“营业外支出”，贷记“固定资产减值准备”。
企业计提固定资产减值时，借记“营业外支出——计提固定资产减值准备”账户，贷计“固定资产减值准备”账户。在资产负债表上，“固定资产减值准备”应作为固定资产的备抵项目反映，并在资产负债表的附表“资产减值准备明细表”中列示；而“营业外支出——计提固定资产减值准备”则反映在利润表中，直接抵减当期利润。
例如：某企业2005年年末，清查固定资产时发现，一台设备原账面净值为480000元，但由于技术进步等原因造成设备贬值，预计可收回金额为360000元，2006年该固定资产实价下跌，预计可收回金额320000元。计提减值准备，编制会计分录。
2005年末该企业应提资产减值准备120000元（480000元-360000元）
会计分录为：
借：营业外支出——计提固定资产减值准备120000
贷：固定资产减值准备120000
2006年末由于可收回金额低于2005年，应补提资产减值准备40000元（360000元-320000元）
会计分录为：
借：营业外支出——计提固定资产减值准备40000
贷：固定资产减值准备40000
新准则规定，资产负债表日计提的固定资产减值准备应当在资产负债表上列示。
3资产减值对利润的影响分析
