时间：2022-05-14 23:03:25
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“商品进销差价”账户是资产类账户，核算企业采用售价进行日常核算的商品售价与进价之间的差额；可按商品类别或实物管理负责人进行明细核算，它是“库存商品”账户的抵减账户。当商品购进、溢余及调价增值发生差额时，记入贷方；当结转已销商品进销差价、商品短缺及调价减值等原因注销差价时，记入借方；余额在贷方，表示期末库存商品的商品进销差价。期末“库存商品”账户余额减去“商品进销差价”账户余额，就是库存商品的进价金额。
目前“商品进销差价”账户的应用有四种情况，其最本质的区别就是“商品进销差价”账户的差额具体是指哪种差额；第一种是指商品含税售价与不含税进价的差额，综合反映；第一种是指不含税售价与不含税进价之差；第三种是第一种情况的明细，是指商品含税售价与不含税进价的差额，但把“商品进销差价”账户分成两个二级明细科目核算，二级科目分别是“商品进销差价——销项税额”和“商品进销差价——进销差价”；第四种也是商品含税售价与不含税进价的差额，但把“商品进销差价”账户分成“商品进销差价——进项税额”和“商品进销差价——进销差价”两个二级明细科目核算。由于第一种情况是商品流通企业应用最广泛的，在此只介绍“商品进销差价”账户第一种情况的应用。
［例1］某百货公司以托收承付结算方式从北京生产厂家采购电热毯一批，增值税专用发票上注明买价10000元，进项税额为1700元，价税合计为11700元。含税零售价为15210元，增值税税率为17%，供货方代垫运杂费300元。假设托收承付结算凭证到达，已承付货款，商品也到达并验收入库。
（1）采购时的会计分录为：
借：在途物资——北京厂家——电热毯 10300
应交税费——应交增值税（进项税额） 1700
贷：银行存款 12000
解析：新会计准则下，已取消“商品采购”账户，改在“在途物资”账户中核算商品采购成本（“在途物资”科目核算企业采用实际成本（或进价）进行材料、商品等物资的日常核算、贷款已付尚未验收入库的在途物资的采购成本）；新会计准则下，商品流通企业在采购时发生的运费等采购费用，不再单独核算也不再记入“销售费用”账户，而是把运费与工业企业的采购费用一起记入采购成本“在途物资”账户中。
（2）验收入库时的会计分录为：
借：库存商品——电热毯 15210
贷：在途物资——北京厂家——电热毯 10300
商品进销差价 4910
［例2］上海某零售商店设有服装、家电2个营业柜组，2012年5月1日有关账户的余额如下表：
要求：用分柜组差价率法调整主营业务成本，并作出会计处理。
解析：（1）服装组差价率=25000/（40000+60000）×100%=25%
本期已销商品进销差价=60000×25%=15000（元）
（2）家电组差价率=30000/（50000+100000）×100%=20%
本期已销商品进销差价=100000×20%=20000（元）
（3）会计分录：
借：商品进销差价——服装组 15000
——家电组 20000
贷：主营业务成本——服装组 15000
——家电组 20000
二、“材料成本差异”账户的应用
我国“企业会计准则——应用指南”中指出：本科目核算企业采用计划成本进行日常核算的材料计划成本与实际成本的差额；企业可以在“原材料”、“周转材料”等科目设置“成本差异”明细科目；也可以分别“原材料”、“周转材料”等，按照类别或品种进行明细核算；本文主要介绍“原材料”的核算。
“材料成本差异”是资产类账户（1）入库材料发生的材料成本差异，实际成本大于计划成本的差异，记入该账户的借方；实际成本小于计划成本的差异，记入该账户的贷方。（2）结转发出材料应负担的材料成本差异，按实际成本大于计划成本的差异记入贷方；实际成本小于计划成本的差异记入借方，但在企业实际中经常把这个差异也记入贷方，用红字表示。
［例3］甲公司用银行存款购入甲材料1000千克，增值税专用发票注明其价款10000元（实际买价10元/千克），增值税税额1700元。另用现金200元支付甲材料的运杂费。会计分录为：
借：材料采购——甲材料 10200
应交税费——应交增值税（进项税额） 1700
贷：银行存款 11700
库存现金 200
解析：在实际成本核算法下，原材料的采购成本记入“在途物资”账户；在计划成本核算法下，原材料的采购成本记入“材料采购”账户；但在企业实际采购业务中，对这两个账户应用时，不进行严格区分，基本上把采购成本都记入“材料采购”账户中。
［例4］承上例题3，甲材料入库时，如果其计划成本为12000元，结转甲材料的计划成本和差额。会计分录为：
借：原材料——甲材料（计划成本） 12000
贷：材料采购——甲材料（实际成本） 10200
材料成本差异（差额）节约成本贷方 1800
［例5］承上例题3，甲材料入库时，如果其计划成本为9000元，结转甲材料的计划成本和差额。会计分录为：
借：原材料——甲材料（计划成本） 9000
材料成本差异（差额）超支成本借方 1200
贷：材料采购——甲材料（实际成本） 10200
［例6］假设领用计划成本为5000元的甲材料生产A产品，材料成本差异率为2%，即发出甲材料应该负担的差异额=5 000×2%=100（元），会计分录为：
借：生产成本——基本生产成本——A产品 100
贷：材料成本差异（超支贷方蓝字） 100
［例7］假设领用计划成本为5 000元的甲材料生产A产品，材料成本差异率为-2%，即发出甲材料应该负担的差异额=5000×（-2%）=-100（元），会计分录为：
借：生产成本——基本生产成本——××产品 100
贷：材料成本差异（节约贷方红字） 100
或
借：材料成本差异（节约借方蓝字）（不常用） 100
贷：生产成本——基本生产成本——××产品 100
归纳：“材料成本差异”的应用：（1）实际成本﹥计划成本“超支”入库时记入“借方”发出材料时负担的差异记入贷方蓝字；（2）实际成本﹤计划成本“节约”入库时记入“贷方”发出材料时负担的差异记入贷方红字或借方蓝字。
三、结论
（1）“商品进销差价”账户与“材料成本差异”账户的相同之处：一是都是资产类调整账户；二是一般是在月末时计算商品所负担的商品进销差价或发出材料所负担的材料成本差异。
（2）“商品进销差价”账户与“材料成本差异”账户的不同之处：一是适用范围不同。“商品进销差价”账户应用于商品流通企业；而“材料成本差异”账户应用于制造业。二是借方与贷方表示的含义不同。
参考文献：
【关键词】材料成本差异；超支；节约
企业在核算存货时，可以采取实际成本法和计划成本法。实际成本法是指企业的存货增加和减少都要按照实际的价格入账，采用原材料、在途物资等科目进行核算。计划成本法是指企业的存货增加和减少按照企业的计划成本入账，在期末调整材料成本差异，结转出实际成本。计划成本法与实际成本法的优势在于前者可以利用材料成本差异作为企业的成本控制手段，通过比较事前、事后的成本和不同时期的成本，检验企业的成本控制方法是否有效，在哪些方面还存在着缩减成本的可能性等。
一、材料成本差异的理解分析
“材料成本差异”账户属于资产类的调整账户，用来核算企业采用计划成本时进行日常核算的材料计划成本与实际成本的差额。借方登记超支差异及发出材料应负担的节约差异，贷方登记节约差异及发出材料应负担的超支差异。期末如为借方余额，反映企业库存材料的实际成本大于计划成本的差异；如为贷方余额，反映企业库存材料的实际成本小于计划成本的差异。企业的存货包括原材料、在产品、半成品、产成品、包装物、低值易耗品等，在采用计划成本法进行核算的时候，存货的增加和减少环节都要使用到材料成本差异，但是具体的含义是什么？什么是超支和节约？是哪方面的超支和节约？通过简单的举例即可说明。
例1：宏达公司为增值税一般纳税人，2012年9月1日，购进A材料一批，增值税发票列明货款20000元，增值税额3400元。发票账单等结算凭证已到，价税款已通过银行转账支付。材料已验收入库。A材料计划成本为19000元。
分析：根据发票账单、转账支票存根等结算凭证，借：材料采购——××单位20000，应交税费——应交增值税（进项税额）3400；贷：银行存款23400。根据收料单，借：原材料——A材料19000，材料成本差异——原材料1000；贷：材料采购——××单位20000。在这里，材料的实际成本是20000元，计划成本是19000元，实际比计划多了1000元，即材料成本差异为超支1000元，在存货的增加环节借方表示超支。
承接例1，如果企业把本批材料全部用于生产甲产品，会计分录如下：借：生产成本20000；贷：材料成本差异1000，原材料19000。本例题中的材料成本差异是和原材料同时结转出去，在实际工作中，因为企业的材料发出很多，一般是在期末统一计算出材料的成本差异率，再一次性结转差异。“原材料”账户表示的计划数额，而“生产成本”账户表示的是实际数额，贷方的“材料成本差异”表示的是把原来材料增加时超支的1000元转到生产成本中去，调整生产成本的实际数额，在存货的减少环节贷方表示超支。
例2：宏利公司为增值税一般纳税人，2012年10月1日，购进B材料一批，增值税发票列明货款20000元，增值税额3400元。发票账单等结算凭证已到，价税款已通过银行转账支付。材料已验收入库。B材料计划成本为20500元。
分析：根据发票账单、转账支票存根等结算凭证，借：材料采购——××单位20000，应交税费——应交增值税（进项税额）3400；贷：银行存款23400。根据收料单，借：原材料——B材料20500；贷：材料采购——××单位20000，材料成本差异——原材料500。在这里，材料的实际成本是20000元，计划成本是20500元，实际比计划少了500元，即材料成本差异为节约500元，在存货的增加环节贷方表示节约。如果企业把本批材料全部用生产甲产品，会计分录如下：借：生产成本20000，材料成本差异500；贷：原材料20500。借方“材料成本差异”表示的是把原来材料增加时节约的500元转到生产成本中去。在存货的减少环节借方表示节约。
由上面两个例题可以看出，虽然“材料成本差异”在材料增加和减少环节都有借方和贷方，实际上，超支或节约只是针对增加环节来说的，但是只要区分出增加时超支或节约，就可以弄清楚减少环节的超支或节约。
二、材料成本差异账簿的登记
当企业的记账凭证填制完后，需要登记账簿。用来登记材料成本差异的账簿有专门的帐页，如下表所示，在这里，按照收入、发出、结存分为3列。每一列中包含计划成本、借方差额（超支）、贷方差额（节约）3个部分。本月收入和月末结存的方向一致，但是本月发出与之相反，都有借方差额（超支）。其意义是不是一样呢？现举例说明。
例3：甲企业月初原材料账户10000元，材料成本差异账户为借方500元，本期收入材料计划成本8000元，材料成本差异为贷方200元，4日发出材料2000元，10日发出1000元，21日发出6000元。
分析：期末计算材料成本差异率，材料成本差异率=（期初结存材料成本差异+本期入库材料成本差异）÷（期初结存材料计划成本+本期入库材料计划成本）×100%=（500-200）÷（10000+8000）≈1.67%，发出存货应负担的成本差异=发出存货的计划成本×材料成本差异率=1.67%×（2000+1000+6000）=150.3元，调整生成成本，会计分录如下：借：生产成本150.3；贷：材料成本差异150.3。那么，这150.3元是计入本月发出这一列中的借方差额（超支）还是贷方差额（节约）呢？
在这个专门的帐页中，借方差额（超支）是指增加材料过程中的超支，不是指借方发生额；贷方差额（节约）是指增加材料过程中的节约，而不是指贷方发生额。从上面的计算中可以知道150.3元是指把增加材料环节中的超支额转到生产成本中去，使其体现实际成本，所以应该登记在“本月发出”中的借方差额（超支）内；如果计算出来的是-150.3元，是指把增加材料环节中的节约额转到生产成本中去，所以应该登记在“本月发出”中的贷方差额（节约）内。另外，在登记的时候，150.3元用蓝字登在借方差额（超支），而不是用红字登记在贷方差额（节约），因为红字表示更正、冲销。在有借方差额（超支）和贷方差额（节约）的情况下，只要区分出增加环节的节约或超支就能方便登记帐页了。
参考文献：
[1]何彦.计划成本法下原材料核算的图解处理[J].商场现代化，2011（12）.
1、首先算出期初材料成本差异额加上当月入库成本差异额之和；
2、其次再计算出期初原材料计划成本加上当月入库材料计划成本之和；
3、然后用期初材料成本差异额加上当月入库成本差异额之和去除以期初原材料计划成本加当月入库材料计划成本之和；
关键词：计划成本；暂估入账；材料成本差异
中图分类号：F234.2 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2012）11-0-01
许多采用计划成本核算存货的企业，都可能碰到一种情况：期初账面材料成本差异是借差，当期购入材料成本差异也是借差，（说明实际购价高于计划价）而由于成本计算的结果，造成月底账面却形成贷差（实际价小于计划价），说明当期多结成本，造成实际采购成本单价与发出成本单价偏差较大。
材料成本差异率调整当月发出材料的实际成本。材料成本差异率计算是否准确是与月初库存存货的成本差异、本月收入存货的成本差异、月初库存存货的计划成本、本月收入存货的计划成本有关。前三个因素基本稳定，第四个因素存在下面变化。
1.在不存在暂估的情况下：本月收入存货的计划成本=本月取得发票存货的计划成本。
2.存在暂估的情况下：本月收入存货的计划成本=本月取得发票存货的计划成本-上月暂估存货的计划成本+本月暂估存货的计划成本
从这可以发现暂估存货的计划成本对本月收入存货的计划成本有一定的影响，特别是有大量暂估存货存在的情况下影响偏大，会造成不能真实地反映当期的成本的问题。
我公司属于大型生产企业，存货成本核算依然采用计划成本，每月有大量暂估存货的存在，如何正确反映当期的成本，就成为我们的一个难题。
2001年财政部颁布的《企业会计准则-存货》指南中提到：“企业应在月度终了计算材料成本差异率，据以分摊当月形成的材料成本差异，材料成本差异率的计算公式如下：本月材料成本差异率=（月初库存存货的成本差异+本月收入存货的成本差异）/（月初库存存货的计划成本+本月收入存货的计划成本）×100%，本月收入存货的计划成本中不包括暂估入账的存货的计划成本”。
方法一、按以上规定本月材料成本差异率计算公式为
本月材料成本差异率=（月初库存存货的成本差异+本月收入存货的成本差异）/（月初库存存货的计划成本+本月收入存货的计划成本）×100%
无烟煤5月材料成本差异率=（448，191.99+1，392，888.62）/（1，816，011.00+7，071，557.00）×100%=20.72%
计算本月材料成本差异率时分母不将暂估入账的存货的计划成本计算在内，当暂估材料当月已领用，在计算当月领用材料成本时，暂估材料必然按本月材料成本差异率计算带走了对应数量的材料成本差异，定然造成发出存货多带走材料成本差异，而它本身的差异却未带走。使得当期多结发出材料成本，与实际成本有一些误差。
在2006年财政部颁布的新《企业会计准则-存货》的应用指南提及材料成本差异科目时指出材料成本差异率的计算公式如下：本期材料成本差异率=（期初结存材料的成本差异+本期验收入库材料的成本差异）/（期初结存材料的计划成本+本期验收入库材料的计划成本）×100%。
方法二、本期验收入库材料的成本差异应包含：本期收入存货的成本差异和本期暂估存货成本差异。但在实际工作中，因暂估存货的采购单价难取得且工作量较大，也有人认为本期暂估存货成本差异影响不大，本期暂估存货成本差异可忽略。把本月材料成本差异率计算公式修正为：
这种方法暂估存货计划成本参与材料成本差异率计算，没有考虑暂估存货材料成本差异，如果当月暂估较多，在计算差异率时会稀释差异率，发出存货可能少带走材料成本差异，而它本身的差异仍未带走。当期少结发出材料成本，同样会与实际成本有一定的误差。
在实际工作中如何取得暂估材料成本差异
1.通过近几年暂估入库材料数据分析，大宗原燃料暂估入库金额占总暂估入库金额的93%—97%。因此，只要取得大宗原燃料暂估材料成本差异，就可近似于取得暂估入库材料成本差异。大宗原燃料的品种、规格相对较少，靠手工可以完成。
2.加强采购合同管理，取得采购单价。公司所采购的材料必须与供货方签订供销合同或约定价格。通过与供货方签订供销合同或约定，取得暂估存货的采购单价。
关键词：物资管理；成本差异；纠正措施
中图分类号：TU5 文献标识码：A文章编号：
1 引言
现在竞争在各行各业中都很激烈，尤其是在建筑行业,需要增加服务公司的施工质量。然而，这肯定需要有一些步骤,才能提高质量,例如,通过采取纠正措施在工程项目操作。这些纠正措施在操作阶段可能是一个项目控制系统,包括成本、质量和时间。控制项目成本包括材料成本控制、设备、人力、分包商,间接费用和一般的条件。在建设项目的操作,通常有一个项目成本差异。其中一个最影响变量在项目成本差异是材料。通常,在建设项目，材料和设备是两个主要的组件,它们是约占50 - 60%的项目总成本。基于该研究通过凯里吉1987年,发现材料成本大多可以花60%的总建筑工程项目成本,但这件事却常常被忽略。作为对比,在制造、材料管理成本当时是预算从项目总成本的1%,而在建设，只有0.15%的预算。由于当时无效的物料管理,因此在某些情况下办公建筑的建设引起了越来越多的时间或工作延迟高达预计时间的18%,创造一个成本差异。项目成本控制通过采取纠正措施导向成本差异。
材料管理，定义为一个管理系统,是需要在规划和控制质量和数量的材料,准时设备布置,良好的价格和正确的数量要求。而在Kini的意见中，材料管理是一个管理系统,该系统集成了采购、运输和材料供应商的控制。基于这些定义,一般材料管理可以定义为一个过程的计划、执行和控制源材料的权利与确切的质量,在正确的时间和地点适合最低成本的施工过程。
能力协调和整合采购、运输和材料控制从供应商需要材料成本控制。三个重要阶段,拥有一个成功的关键是材料管理、材料采购、材料使用、废物控制和存储。成本控制不仅是监督成本和数据的字段,但也来分析数据做出纠正措施为时已晚之前。纠正措施需要能够做出决定要做的步骤,使优先了解如何纠正问题等等。本文探讨的主要问题是方差成本建筑材料管理和推荐纠正措施向方差。本研究的范围仅限于方差的建筑材料成本在操作阶段的印尼高层建筑物建设项目,尤其是在雅加达茂物坦西爪哇省勿加泗depok(Jabodetabek)。本文的主题是部分的研究印尼项目，给推荐的纠正措施的方差的物料管理在建设项目操作。
2 物资价格控制
项目成本控制的目的是让早期发现从预算(成本超支)起任何可能的成本差异，以便纠正措施可作为预期。成本超支会增加项目总成本和减少利润。材料成本是一个重要组件的项目成本。它的主要因素是在项目成本控制和拥有一个重要角色在项目开发和生产力,材料控制则是由之间关系的质量和数量的材料、航运、调度和成本调节的。
基于此研究,材料成本控制涵盖了控制主要步骤在材料管理,这是:规划与调度、组织和人员、采购、交货、质量援助/质量控制(QA / QC)、存储及储存设施,用法,更改订单、监测与控制,和其他外部因素。材料控制覆盖相关因素即质量、数量、收购、进度和成本。在材料控制,有几件事需要考虑:材料采购,物品检查、库存管理、材料存储和维修、材料装运,和质量保证/质量控制。在控制过程,首先需要做的就是监控项目成本报告和分析成本差异。成本差异的时间标识分为3层即：反应后过程方差和事后(方差之后发现方差存在，在过程方差(方差是识别在方差存在),和进程内方差(方差是确定而方差存在))。
根据约翰斯顿和Ahuja Hamzah所说,成本差异的主要原因在材料管理是:过密的材料,受损的材料,损失的材料,等待的材料,以及到达的地点和频繁移动。
在分析成本差异,我们需要确定主要的问题开始,然后采取纠正措施,消除消极的成本差异,否则性能成本将提高。
纠正措施是需要修复成本差异,这取决于原因和效果的差异,实现之间的差异和规划。
3 研究方法
本研究是利用定性的方法,通过采访一些在广袤的雅加达地区(Jabodetabek)，在高层建筑施工项目具有丰富经验的专家,以便获得推荐的纠正措施需要控制材料成本差异。研究中使用的变量包括:引起的方差变量(在材料管理)和纠正措施变量(预测方差)。采取纠正措施是指的原因和影响材料成本差异。
成本差异的原因,他们的纠正措施在材料管理可以分为:
�规划与调度
�组织和人员
�采购
�交付
�质量援助——质量控制
�存储和存储设施
�使用
�更改订单
�监测和控制
�外部因素
纠正措施数据获得是专家分析了德尔菲法得来的。德尔菲法是一种定性方法用于提供预测未来事件的倾向。一个专家团队作为信息资源。这种方法的目的是将专家意见或问题向一个事件。被调查者的观点是完成进行德尔菲法。纠正措施向引起的材料成本差异获得是从专家进行了总结和评价随后所得到的。
4 研究结果
纠正措施所需的数据在这研究是通过执行开放式访谈,专家们给他们的观点和解决方案如果材料成本差异发生。专家的纠正措施被收集并分成2 - 3部分,它们还给使用德尔菲法对专家的决议。专家给他们的意见,选择1从2 - 3部分的纠正措施。此外,统计评估是由观察主要优先选择的专家。建议的纠正措施获得的研究可以组合如下:
表1物资成本差异所意见的纠正措施
控制变量 原因 措施
规划和安排
X1 错误得预报未来的土地，天气和事件情况 进行详细和完美的调查向现场条件和之前的天气数据
X2 错误规划工作范围 精确的研究工作项目、序列和方法的工作活动
X3 错误的材料校对 准备一个详细的材料进度计划按照工作范围
控制变量 原因 措施
X4 错误的估算材料成本 基于直接市场调查准备一个精确和详细的预算
X5 错误地开发应用程序的标准工作程序 评估可用的标准方法按照工作范围,情况、条件和环境
X6 错误的市场预计 按照市场进行预调查，做出正确的价格估计
X7 数据和信息的活动和材料 进行数据采集，成为一个好和完整的数据和信息
组织或者个人
X8 缺乏总部支持 采用正确的程序和应用程序与高水平的纪律。
X9 缺乏资金 按照需求优化的现金流
X10 无效的通讯系统 规划和应用管理信息系统(MIS)
[关键词]计划成本法；材料成本差异
在现中，计划成本法深受上市公司喜欢。这种方法减轻了上市公司的日常工作量，给上市公司带来了便利。但是，对于初学会计的人来说，计划成本法却是一个难点，“材料成本差异”这个账户也不好理解，本文拟对计划成本法进行说明。
一、超支和节约的含义
实际成本大于计划成本，就是超支；实际成本小于计划成本，就是节约。计划成本是相对不变的，可以认为是企业的目标成本，如同物理里面的参照物。打个通俗的比喻：女儿要买裙子，父亲给200元，200元是个标准。如果女儿花300元买回裙子，实际成本300-计划成本200=100>0，是超支：如果女儿花100元买回裤子，实际成本100-计划成本200=-100
二、“材料采购”和“原材料”账户
“材料采购”账户借方登记购入材料的实际成本和结转入库材料实际成本小于计划成本的节约差异，贷方登记入库材料的计划成本和结转入库材料的实际成本大于计划成本的超支差异。以上是很多教材中对“材料采购”的表述，这种表述本身没有问题，但是却人为地把问题复杂化了。事实上，采用计划成本核算时，“材料采购”科目对应的始终是实际成本，“原材料”核算的是计划成本，二者的差额体现为“材料成本差异”。为了展示二者的区别，准则中强制规定：在计划成本法下，购入的材料无论是否验收入库，都要先通过“材料采购”科目进行核算，以反映企业所购材料的实际成本，从而与“原材料”科目相比较，计算确定材料差异成本。
[例题1]某工业企业购入甲材料100件，增值税专用发票上注明单价为10元，增值税170元，运杂费100元，用银行存款支付，材料计划单价为13元。
购入的时候按实际成本，分录如下：
借：材料采购-甲材料 1100
应交税费-应交增值税（进项税额） 170
贷：银行存款 1270
入库分录如下：
借：原材料-甲材料 1300
贷：材料采购-甲材料 1300
借：材料采购-甲材料 200
贷：材料成本差异 200
在本例中，“材料采购”借方登记的是购入材料的实际成本和结转入库材料实际成本小于计划成本的节约差异，贷方登记的是入库材料的计划成本。不过，笔者认为，如果将两笔分录进行合并，材料采购在任何时候都是核算的购入材料的实际成本，这样问题就简单化了。分录即：
借：原材料-甲材料 1300
贷：材料采购-甲材料 1100
材料成本差异 200
在这笔分录中，“材料采购”核算的是结转入库材料的实际成本。
三、“材料成本差异”账户的理解
范孝周和李寒在《财会月刊》2008年第8期《材料成本差异账务处理的改进》一文中提到：在现行会计准则下，“材料成本差异”账户的余额既可能出现在贷方，也可能出现在借方，与“材料成本差异”科目作为资产类会计科目的性质和记账方向不符。笔者对这种说法不赞同，“材料成本差异”是由“原材料”衍生出来的一个账户，当然是资产类账户。不过这个账户比较特殊，有备抵和附加双重性质，该账户在借方登记超支差异及发出材料应负担的节约差异：贷方登记节约差异及发出材料应负担的超支差异。
这里借贷方登记的内容很不好理解，在这里笔者可以换一种说法来描述一下。事实上，在分录中，只要“原材料”和“材料成本差异”出现在相同方向，就表示超支差异：出现在相反方向，就表示节约差异。反之也是成立的，也就是说有超支差异的时候，“原材料”和“材料成本差异”总是出现在相同方向：有节约差异的时候，“原材料”和“材料成本差异”总是出现在相反方向。
可以参考上面的例题1，因为计划成本大于实际成本，所以是超支差异，“原材料”和“材料成本差异”出现在相反方向。在进行结转的时候，笔者的说法也是成立的。上面的结论可以用来验证分录是否正确。
[例题2]接上面例题1，生产领用该批原材料，分录如下：
借：生产成本 1100
材料成本差异 200
贷：原材料-甲材料 1300
在这里，因为计划成本大于实际成本，所以是超支差异，“原材料”和“材料成本差异”仍然出现在相反方向。
四、计划成本法下的“原材料”和“材料成本差异”共同表达实际成本法下的“原材料”
对实际成本法下原材料的相关业务，很多初学者都能很快掌握从“在途物资”到“原材料”再到“生产成本”的核算过程。在计划成本法下，只需要稍作调整就可以了。一是需要使用“材料采购”账户替换“在途物资”账户。二是在实际成本法下涉及到“原材料”的地方，在计划成本法下都需要使用“原材料”和“材料成本差异”两个账户，这两个账户共同表达实际成本法下的“原材料”。当然，极端情况下，如果实际成本和计划成本相等，就用不到“材料成本差异”这个账户了。换句话说，除去极端情况，在计划成本法下，有“原材料”账户出现的地方，一定会同时出现“材料成本差异”这个账户。上面的例题1和例题2可以印证笔者所说的结论。
五、入库实际转计划，出库计划转实际
计划成本法下强调的是库存原材料用计划成本计量，即在仓库中的原材料是在计划成本法计量的，这是在内部使用的。所以，入库的时候实际成本要转化为计划成本，出库的时候计划成本转化为实际成本。
六、“材料成本差异率”是母子率
在计划成本法下还有另外一个难点就是“材料成本差异率”，很多会计初学者觉得计算公式不好记忆，事实上只要理解了公式的含义，是不难记住的。从“材料成本差异率”这个概念的命名就可以得出，分子是差异，分母是材料成本。差异就是实际成本与计划成本的差异，超支用正数，节约用负数表示。分母一定是计划成本，这很好理解，因为只有单位计划成本是恒定的，而采购材料的单位实际成本是不断变化的。
[例3]：甲企业采用计划成本发进行材料的日常核算，月初结存材料的计划成本是80万元，成本差异是超支20万元，当月购入材料一批，实际成本是110万元，计划成本是120万元，当月领用材料的计划成本是100万，当月领用材料应负担的材料成本差异是多少？
分析：当月材料成本差异率=（20+110-120）/（80+120）×100%=5%
原材料按计划成本核算的特点是：收发凭证按材料的计划成本计价，原材料的总分类帐和明细分类帐均按计划成本登记。原材料的实际成本与计划成本的差异，通过“材料成本差异”科目核算，月份终了，将发出的原材料的计划成本与材料成本差异调整为实际成本。
其具体帐务处理可分为以下四方面：
1、货款金额已定，材料月末未验收入库。
此种情况下只需按发票帐单的货款和相应的增值税等作购入处理，不必计算材料成本差异。即：
借：物资采购（实际成本）
应交税金---应交增值税（进项税额）
贷：银行存款、应付票据、应付帐款等
在小规模纳税人下的增值税计入物资采购成本，以下同。
2、货款金额已定，材料月末已验收入库。
此种情况下既要按发票帐单上的货款和相应的增值税等作购入处理，同时又要计算材料成本差异。
借：物资采购（实际成本）
应交税金----应交增值税（进项税额）
贷：银行存款、应付票据、应付帐款等
同时作入库处理：
借：原材料（计划成本）
贷：物资采购（计划成本）
月底结转材料成本差异，节约情况下：
借：物资采购
贷：材料成本差异
如为超支则作相反分录。
或：入库时结转材料成本差异
借：原材料（计划成本）
借或贷：材料成本差异（超支记借方，节约记入贷方）
贷：物资采购（实际成本）
3、货款金额到月末不确定，月末按计划成本估价入帐，下月初用红字冲减。
此种方法，以计划成本作原材料入库处理，但不计算材料成本差异。
借：原材料（计划成本）
贷：应付帐款（计划成本）
下月初用红字冲减，待发票帐单到达后再作购入处理。
4、发出原材料的会计处理。
材料成本差异帐户的设置：
借方材料成本差异贷
期初余额：结存材料超支差异期初余额：结存材料节约差异
发生额：购入材料超支差异发生额：(1)购入材料节约差异(2)发出材料负担成本差异(超支用蓝字，节约用红字)
期末余额：库存材料超支差异期末余额：库存材料节约差异
材料成本差异率=（月初结存材料成本差异+本月收入材料成本差异）/（月初结
存材料计划成本+本月收入材料计划成本）
发出材料应负担的成本差异=发出材料的计划成本×材料成本差异率
发出材料的实际成本=发出材料的计划成本+发出材料应负担的材料成本差异
在计算出差异率后，用各车间、部门领用材料的计划成本与成本差异率相乘，求出各种产品和各车间应分摊的材料成本差异。以实际成本等于计划成本加材料成本差异为依据，将领用材料的计划成本调整为实际成本。
例：甲公司原材料日常收发及结存采用计划成本核算。月初结存原材料的计划成本为600，000元，实际成本为605，000元；本月入库材料成本为1，400，000元，实际成本为1，355，000元。
当月发出材料(计划成本)情况如下：
基本生产车间领用800，000元
在建工程领用200，000元
车间管理部门领用5，000元
企业行政管理部门领用15，000元
要求：
(1)计算当月材料成本差异。(2)编制发出材料的会计分录。
(3)编制月末结转发出材料成本差异的会计分录。
解：(1)计算当月材料成本差异
=〔（605,000—6,000,000）+（1,355,000—1,400,000）〕/（600,000+1,400,000）
=—2%
(2)发出材料的会计分录
借：生产成本800,000
在建工程200,000
制造费用5,000
管理费用15,000
贷；原材料1020,000
(3)月末结转发出材料成本差异的会计分录
借：生产成本16,000
在建工程4,000
制造费用1,000
管理费用3,000
贷：材料成本差异204,000
总之，对原材料计划成本核算要注意以下几点：
(1)对于购入的材料只有在实际成本、计划成本已定并已验收入库的条件下计算购入材料的成本差异，材料成本差异的结转可在入库时结转，也可以在月末汇总时结转；
(2)材料成本差异率的计算中超支或借方余额用“正号”表示，节约或贷方余额用“负号”表示；
(3)发出材料承担的成本差异，始终计入材料成本差异的贷方，只不过超支差异用蓝字，节约用红字或×××表示，最终计入到成本费用的材料还是实际成本。
参考资料：
1、初级会计实务经济科学出版社会计资格考试领导小组2001年
2、中级会计实务（一）中国财政出版社会计资格考试领导小组2001年
3、中级会计实务（一）中国财政出版社会计资格考试领导小组2001年
一、月末暂估入账的方法
企业对于材料已到达并已验收入库，但发票账单等结算凭证未到，或发票账单已到，但未到财务部门进行报账核算的采购业务，应于月末按照材料的暂估计划金额进行账务处理，借记“原材料”科目，贷记“应付账款-暂估应付账款”科目。
关于确定每月已入库未报账的外购材料暂估计划价金额的方法：
1、未报账验收单(已验收入库但未持发票账单到财务部门报账核算的验收单)汇总统计法。
这是最通行的一种做法，不必笔者赘述。企业月末逐个加总未报账验收单之计划价金额，其结果就是当月月末应作暂估入账的金额。
该方法的最大缺点就是月末需要逐个加总未报账验收单之计划价金额，工作量大，过多占用了会计人员本来就紧张的结账时间。另外，人为加总错误将导致当月暂估数错误，继而导致财务原材料科目账面余额与库房材料结存余额不符，因此发生所谓的盘点盈亏，如果时间正好是在进行年度财产清查的月份，如果草率作为盘点盈亏进行处理，将导致今后盘点时再次发生相反方向的盈亏。
2、公式推导法。恒等公式如下：
上月末暂估验收单计划价金额+本月新验收单计划价金额=本月报账的验收单计划价金额+本月末暂估验收单计划价金额
公式左边是本月验收单报账和月末暂估验收单的来源，右边是上月末暂估验收单和本月新验收单的去向。
继续推导如下：
本月月末暂估验收单计划价金额=上月月末暂估验收单计划价金额+本月新验收单计划价金额-本月报账的验收单计划价金额
该方法的最大优点是每月都可以继续推导下去，省去了月末逐个加总未报账验收单之计划价金额的工作量，提高了工作效率。但采用公式推导法第一个月使用的上月暂估数必须准确无误，否则由于基准数错误，今后推导出的结果将一直错误下去。另外，每月报账验收单计划价金额必须核算准确，否则将导致当月和以后每月的暂估数错误，但事物的两面性决定了这种缺陷也恰恰是它的优点之一：根据本月暂估推导公式可知，由于本月报账的验收单计划价金额错误导致本月暂估数反方向错误，财务原材料科目账面余额依然维持不变。
财务原材料科目账面余额=月初原材料科目账面余额+发票账单报账原材料计划价金额-出库原材料计划价金额-上月暂估验收单计划价金额+本月暂估验收单计划价金额
3、前两种方法结合使用，每月公式推导法得出的月末暂估数可以与月末汇总统计的实际验收单相互验证，发现不一致时要及时查明原因，看是否存在报账计划价有误、验收单加总错误等原因。注意必须以某种方法为主要方法，另一方法则用于验证，一旦确定使用某种方法，就要遵循一贯性原则，不得随意变更。
二、外购物资计划价的修订及其账务处理
1、计划价及其修订。
企业制定的计划价应尽可能接近实际采购价(不含税)，并包含由企业承担的应计入材料实际成本的杂费。制定计划价时要认真仔细，考虑全面，减少出错或偏差情形，并要考虑到未来一段时间内采购价的变动走势因素。
除一些特殊情况外，计划价在年度内一般不作调整。在计划价偏离实际价较大的情况下，企业需要修订计划价，最好选择在年初修订计划价，这样让仓库过账更方便、直观。
企业修订计划价必须要有一套明确、完整、规范的计划价修订机制，并与仓库协调好，基准日把握一致，财务、仓库双方步调一致，这也是“账实相符”一种形式上的反映。
2、账务处理
修订计划价后账务处理格外重要，否则就会造成财务原材料科目账面余额与仓库材料结存余额不符。
如果企业决定在年度的1月1日启用修订后的新计划价，那么此时尚且存在着一批因发票账单未到达而尚未报账的验收单(即上年末的暂估验收单)，这些验收单在上一年度出具，上面的计划价都是老计划价。
针对计划价的修订，账务处理有两种方案。这两种方案的核心原则是要保证暂估验收单(即入库单)新旧计划价之差额对应的材料成本差异只能释放一次。
企业可以选择在年初进行与计划价修订相对应的账务处理，或者选择成本会计于上年末在企业当月材料成本差异分配后进行账务处理。
方案一：修订计划价时对暂估验收单的计划价同时进行更改，今后这部分验收单报账时使用新计划价。这种方案工作量大，更改验收单计划价时容易出错。
借记“原材料”科目，贷记“材料成本差异”科目，这个数据来自仓库，是仓库上年末结存材料的新旧计划价总额之差额;企业同时借记“材料成本差异”科目，贷记“应付账款-暂估应付账款”科目，这个数据来自汇总的上年末暂估验收单新旧计划价总额之差额。
这时就相当于将上年末暂估验收单调整成新计划价进行暂估了，此时暂估验收单新旧计划价差异尚未释放，在今后以新计划价报账时再进行释放。
根据公式，上月末暂估验收单计划价金额+本月新验收单计划价金额=本月报账的验收单计划价金额+本月末暂估验收单计划价金额，这属于推导公式的两边同时缩放(上年末暂估验收单调整成新计划价，在本年度报账时也使用新计划价)，在上年末的暂估验收单全部报账后，公式两端实现平衡。
方案二：直接借记“原材料”科目，贷记“材料成本差异”科目，不再进行其它账务处理。这个数据同样来自仓库，是仓库上年末结存材料的新旧计划价总额之差额，相当于上年末暂估验收单新旧计划价对应的差异已全部释放出来。上年末暂估验收单此后报账时仍全部使用旧计划价，验收单上的旧计划价不必更改。
根据公式，上月末暂估验收单计划价金额+本月新验收单计划价金额=本月报账的验收单计划价金额+本月末暂估验收单计划价金额，公式仍平衡。这个办法简单实用。
3、其他。
(1)如果企业不是大规模修订计划价，需要个别调整偏差较大的计划价的，除可以通过以上方法调整外，还可以通过需打出库单的方法进行调整，按照旧计划价打蓝字领用单(清空旧账页)，再按照新计划价打红字领用单，通过 “材料成本差异”科目进行过渡。先是按照蓝字领用单计划价金额，借记“材料成本差异”科目，贷记“原材料”科目(蓝字);再按照红字领用单计划价金额，借记“材料成本差异”科目，贷记“原材料”科目(红字)。调整结果类似于 “方案二”。
(2)如果企业因为管理上的需要，要将已存在计划价的总成件拆分成零件并逐个制定计划价的，应保证拆分的零件计划价之和等于其总成计划价之和。
三、关于材料成本差异率的计算公式
采用计划成本法的企业，应当在月份终了时计算材料成本差异率，据以分配当月形成的材料成本差异。材料成本差异率的计算公式如下：
本月材料的成本差异率=(月初结存材料的材料成本差异+本月收入材料的材料成本差异)/(月初结存材料的计划成本+本月收入材料的计划成本)×100%
1、从理论上来讲，构成公式分母的“本月收入材料的计划成本”不包括暂估入账的材料的计划成本。因为公式分子中没有暂估材料对应的材料成本差异，如果不剔除公式分母中暂估入账材料的计划成本，则会造成公式分子与分母口径不一致，违背了会计上的“配比原则”。
具体来说，月末暂估入账的原材料，其本身的材料成本差异在暂估当月并未体现出来，但却参与了本月材料成本差异的分摊计算。等到以后月份该批材料结算的发票账单到达，其材料成本差异才登记入账，并参加下月份耗用材料成本差异的分摊。在这种情况下，在材料暂估入账的月份及其以后月份，实际发出材料的成本反映就会失真。当该批材料的成本差异为正值时，就出现了低估该月份发出材料的实际成本，而高估以后月份发出材料的实际成本的现象;反之，则会高估该月份发出材料的实际成本，而低估以后月份发出材料的实际成本。这样就违背了会计核算的配比原则，造成了会计信息的失真。
注册会计师全国统一考试《会计》辅导教材就支持这种观点，不过是一笔带过。
2、有关会计实务。经笔者调查，目前许多采用计划成本法核算的企业(包括许多上市公司)，计算材料成本差异率时公式分母并未剔除暂估入账的材料的计划成本。
其实，笔者认为，从长期来看或从一个会计年度来看，公式分母是否剔除暂估入账的材料的计划成本对于材料成本差异的分配金额影响并不大。笔者认为，关键是发票账单报账形成的材料成本差异的核算要正确，材料成本差异率并不是问题。只要每月材料发出金额足够大，材料成本差异很快就会分配结转出去。只要坚持材料成本差异率计算的“一贯性原则”，各年度保持一贯，“会计信息失真”的说法则言过其实。因为翻阅注册会计师全国统一考试《会计》辅导教材或其他教材，我们就会发现，在会计上还允许企业使用上月材料成本差异率分配本月的差异:
上月材料成本差异率=月初结存材料的材料成本差异/月初结存材料的计划成本。
本月分配材料使用上月结存材料的材料成本差异率，与本月真正的材料成本差异率则相去甚远，因为各月真正的材料成本差异率主要取决于发票账单报账形成的新增材料成本差异的金额。如果允许企业使用上月材料成本差异率来分配本月的差异，那么公式分母是否剔除暂估入账材料的计划成本就显得并不重要了，简直是小巫见大巫。
四、验证财务原材料科目账面余额与材料成本差异余额正确性的诀窍。
1、除特殊情况外，财务原材料科目本期增加数与仓库入库金额是完全一致的。
财务原材料科目本期增加数=本期验收单报账计划价金额-上期暂估验收单计划价金额+本期暂估验收单计划价金额=本期新验收单计划价金额
2、除特殊情况外，分配材料成本差异后，期末材料成本差异余额=期末原材料科目余额×当期材料成本差异率;即期末材料成本差异余额/期末原材料科目余额=当期材料成本差异率。
如果结账后发现余额不符合这些勾稽关系，那就赶快行动起来找原因吧。
采购时：
借：材料采购即实际成本为应交税费减应交增值税减进项税；
贷：银行存款；
入库时：
借：原材料即计划价
贷：材料采购即实际成本 材料成本差异
