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关键词：会计六要素；沙盘；创新创业
中图分类号：F23 文献标识码：A
原标题：基于会计六要素的企业经营模拟沙盘研究
收录日期：2017年2月14日
一、沙盘的起源
沙盘源于军事，是指采用各种模型来模拟战场的地形及武器装备的部署情况，结合战略与战术的变化来进行推演。这种方法在军事上获得了极大的成功。1978年，瑞典皇家工学院的KLAS MELLAN研发了ERP沙盘模拟演练的雏形，便迅速风靡全球。现在国际上许多知名的商学院和管理咨询机构，跨国企业都在用ERP沙盘模拟演练，对职业经理人、MBA、经济管理类学生进行培训，以提高他们在实际经营环境中决策和运作的能力。20世纪80年代初期，沙盘模拟课程被引入中国。企业沙盘模拟是一种理解和领悟企业经营管理过程的方法。率先在企业的中高层管理者培训中开始传播应用，并快速发展。
二、沙盘的技术原理
将会计六要素（资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润）等基本会计原理融入企业经营管理沙盘，以沙盘形式为载体，使学生通过参与沙盘载体模拟经营导师评析学习者感悟等一系列的环节。将理论与实践结合、在企业运营过程中熟悉会计基础知识，参悟科学的管理规律。提高毕业生的就业素质和创业能力。
企业经营沙盘是仿照企业经营与管理流程开发设计的模拟平台。主要包括：1套沙盘盘面和若干工具筹码。沙盘盘面按照一般企业的职能划分为4个职能中心：采购物流部门、生产制造部门、营销部门和财务部门。将企业运营所处的内外环境抽象为一系列的规则，每4个学习者组成一个模拟企业，接手一个已经运营了一年的企业。需要通过一系列数据（包括企业目前的财务状况、产品、生产设施、盈利能力等）对企业有一个基本的了解。模拟企业接下来5年的经营。每一个自然年度的经营过程中，要将企业的每一个运营决策和财务知识联系起来，一个会计期终了需要编制会计报表。将理论与实践结合，使学习者在企业运营过程中熟悉会计基础知识，参悟科学的管理规律，培养团队精神，全面提升管理能力。
企业经营沙盘包括管理中各个关键环节的控制：战略规划、财务管理、市场营销、企业生产、物流采购等，要求学习者综合运用所学来进行市场分析、战略制定、营销策划、生产运作、财务管理等一系列活动，这种体验式训练方法不仅能完善学生的创业意识和认知结构，更能有效提高其作为创业者的分析决策和综合管理能力。
三、沙盘的实际运用
在国家政策扶持和鼓励大学生创业的时代背景下，企业财务经营沙盘模拟可以使学生身临其境地感受一个企业经营者直面市场竞争的精彩和残酷，提高学生对财务会计知识和创业学习的积极性。通过调研发现，大学生创业失败的主要原因之一是创业团队不太重视企业管理和资金运作情况。现金流断裂是很多创业团队倒在起点的原因，因此需要加强创业团队的财务管理意识和基础会计知识。以沙盘形式在企业运营中融入专业会计知识和财务管理知识的实战演练，让创业者预见创业过程中一系列问题，控制风险，弥补不足，减少创业失败的影响因素。
本文对会计学科的基础教育工作和大学生自主创业的推进工作都有深远意义。财务工作贯穿于企业经营的每一个环节。作为大学生创业者来说，要了解财务在企业运营中的重要角色，重视会计监督、事前预测、事中控制的会计功能，只有了解不同行业企业的经营模式、主营业务、环境，才能帮助企业更好地创造价值。既是培养学生创新精神和实践能力的重要途径；也是落实以创业带动就业，有效缓解就业压力，培养学生创新精神和实践能力的重要途径。
随着社会的不断发展，万众创业热潮不断高涨，家推出了很多相应的政策去扶植和鼓励大学生创业。但根据调查数据显示，在很多成熟的产业里面，创业需要经验、技术和资金的基础，这些对刚刚毕业的大学生来说无疑是一种限制。
四、沙盘研究的意义
（一）研究成果的理论意义
1、将财务管理和会计知识贯穿于企业营运过程中。将会计六要素、财务报表项目、资金成本计算等基本的财务知识，配合沙盘的形式呈现。让创业者理解企业的经营模式和业务流程，再将企业经营过程中的每一个步骤都对应到相应的财务环节，体验财务数据与企业业务的直接相关性，理解到财务数据是对企业运营情况的一种总结提炼，明白企业经营过程中的每一次“物资流”和“资金流”都有一一对应关系。遵循一定的规则，为今后“透过财务看经营”做好观念上的准备。
2、解决会计教学中学生只见树木不见森林的财务认知。沙盘作为一种模拟虚拟环境的体验方式，让创业者在虚拟经营的过程中提前感受到创业的艰难和资金风险。借助沙盘模拟，可以强化创业者的财务知识、训练管理技能，储备基本的财务管理知识、市场开拓技巧、营销手法等。
3、探讨创业团队对于企业管理和资金运作的欠缺情况。由于大学生社会经验不足，对企业运作、资金的管理、投资回报的计算、市场的开拓等没有实战经验，缺乏充足的心理准备。急于求成、缺乏市场意识及商业管理经验缺乏，尤其是对财务知识和资金运营管理的不重视，是影响大学生成功创业的重要因素。现金流断裂是很多创业团队倒在起点的原因，需要加强创业团队的财务管理意识和基础会计知识。
（二）研究成果的实际意义
1、体现出财务知识是创业者应具备的核心管理能力。创业的成功与否重点在于团队，创业团队的成功在于成员核心能力的全面程度。企业的经营管理中，资金的筹措和运营能力是核心。现金流断裂是很多创业团队未能成功的原因。财务管理能力和经营决策能力是创业者应该具备的核心能力。
2、沙盘这一独特直观的物理载体的运用。模拟企业真实的内部经营环境与外部竞争环境，使创业者有机会提前在虚拟的市场竞争环境中，真实经历数年的企业经营管理过程，运筹帷幄，决战商场，强化其管理知识、训练管理技能、掌握基本的财务管理知识、资金运作能力，全面提高创业者的综合素质。
3、融入会计六要素使得财务管理思维和专业知识更深入人心。在企业经营沙盘的模拟过程中，加入基本的会计六要素（资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润）和财务管理知识，让创业者学会用财务管理者的思维去考虑企业运营的模式和操作。企业的最终目的是获得利润，任何资金的取得都要付出相应成本，创业者必须在收入和成本之间做出正确决策。创业者在制定战略、分析市场、组织生产、整体营销和财务结算等一系列活动中体会企业经营运作的全过程，明白企业资源是有限的并提前做好资源的布局与分配工作，在各种决策的成功和失败的体验中，慢慢掌握管理技巧，从而深刻理解企业管理在创业过程中的重要性。
主要参考文献：
[1]Moutaz dara.ERP election：The SMART Way[J].Elsevier Journal，2014.
[2]何晓岚.ERP沙盘模拟初训课程体系：商战实践平台指导教程[M].清华大学出版社，2012.
[3]茅力可.基于生产运作管理对企业经营沙盘模拟实验教学研究中相对问题讨论[J].行政事业资产与财务，2011.10.
关键词:会计理论框架;会计基础理论;会计应用理论;会计环境理论
财务会计理论框架是构建会计理论体系和指导会计实践的基础。长期以来,国内外会计学者一直致力于财务会计理论框架的研究,并且提出各种财务会计理论框架设想。但是,这些财务会计理论框架,有的构成要素过多过细,相互关系结构纷繁复杂,有的构成要素层次关系不清,难以概括现代财务会计理论的丰富内涵。因此,有必要构建与现代会计发展水平相一致、结构严谨的财务会计理论框架。
一、财务会计理论框架的基本要素
财务会计理论框架是构建会计理论要素和逻辑关系的构造体系,它是由财务会计基础理论、财务会计应用理论和财务会计环境理论相互结合、有机构成的一个理论系统。财务会计基础理论是构成财务会计理论的基本要素,包括会计目标理论、会计假设理论、会计原则理论、会计要素理论、会计方法理论、会计检验理论等;财务会计应用理论是将财务会计基础理论应用于会计实践、指导会计实践的理论,包括财务会计管理体制理论,如会计机构、会计人员和会计法规等方面的理论、会计基本准则理论、会计政策理论等;财务会计环境理论是对财务会计基础理论和财务会计应用理论产生影响作用的外部条件,包括企业内部环境和外部环境。企业内部环境因素,包括企业内部管理体制、企业治理结构、企业经营活动及规模、企业管理状况、经理素质才能、企业文化等;企业外部环境,包括社会发展与进步、经济体制与经济发展、财政税收与财务、法律法规、科学技术发展水平、科学哲学与经济学研究的方法论等。
财务会计理论体系各个构成要素的内在逻辑关系和有机构成,形成财务会计理论结构框架,如图所示。
二、财务会计理论框架分析
财务会计理论框架是一个结构严密和层次递进的逻辑体系。它全面反映了财务会计理论系统的基本构成因素及其相互关系。
1.会计的目标。会计理论是以会计为研究对象,因此,研究会计,首先就应确定会计研究要达到的目标。理所当然,会计的目标构成会计理论框架合乎逻辑的起点。财务会计的目标是提供有关生产经营活动方面的财务会计信息,以供信息使用者进行经济决策。这一观点已被普遍接受。
2.会计假设。假设是科学研究中的一种逻辑思维方式。通过建立会计假设,确定财务会计确认和计量的前提条件,也就是构造一个理想客体,以便“舍弃其客观原形的原始形态,撇开与当前研究无关的内容、次要过程和干扰因素,使其以理想化的纯粹单一的形式,呈现在研究者的面前,……使我们有可能对其进行深入细致的研究,找出其存在和运动的规律,达到对其本质的科学认识”(戴蓬军,1992)。
会计既然是提供有关生产经营活动方面的财务会计信息,就应进一步确定会计所提供信息的空间范围和时间界限,并指定计量的方法,即我们在什么范围内、以什么方式来核算和披露会计信息。由于现实世界中企业经济业务活动存在的复杂性、相关性等不确定性因素,所以,对企业财务会计信息核算和披露的对象,必须加以理想化、纯粹化,以便达到对会计对象本质的科学认识。
现实中企业的生产经营活动具有不确定性。首先,在企业所处的各种内外部环境中,会计核算的内容上具有不确定性。企业与投资者存在投资关系、与债权人存在借贷关系、与客户存在交易关系、与政府部门存在监管关系、与内部职工存在劳资关系等。上述关系的存在,影响企业经营活动,使其复杂化,由于主观或客观原因,可能混淆企业自身的经营活动与相关者自身事项的边界,因而,将本不属于企业的交易或事项纳入企业的财务会计信息系统,以至影响企业正常经营活动的成果,影响企业损益的计算和财务会计信息的披露。不但造成财务会计信息失真,更重要的是损害投资者、债权人、经营者和职工的利益。因此,会计提供的信息只能以企业其自身的经济业务为前提,这就是会计主体假设。它界定了会计核算的理想的、纯粹的空间范围。企业主体假设主要目的在于维护企业投资者和经营者的权益。
其次,市场经济存在经营风险,企业存在信用风险,资本也在集中和积聚。因此,企业可能随时面临破产倒闭、兼并收购等而使企业经营终结,如果企业存续期限不够确定,就难以对企业的交易及事项进行正常而恰当的确认和计量。例如,固定资产的折旧、低值易耗品的摊销、债权债务的结算、留存收益的处置等,如果会计存续期间不确定,就难以按照其技术或经济上的常规状态进行会计核算。因此,就必须以“不变应万变”,即假定企业的存续期限是处于一个理想的状态,除非有相反的证据证明,否则就认为企业会无限期地继续经营下去,而不停止和清算。这就是持续经营假设。它给定了企业预期可持续经营的理想期限,所以资产、负债、所有者权益、收入、费用成本和利润等可按照正常的状态进行会计核算处理。
再次,企业处于持续经营状态,但总不能直到企业终止才提供财务会计信息。因此,会计应定期提供财务会计信息,即使企业的经营活动具有跨月、季、年的连续性,也必须将持续不断的经营业务活动划分为等长的会计期间,作为披露财务会计信息的时限。
最后,企业会计是以什么计量方式和尺度来核算和披露财务会计信息呢?企业的交易和事项复杂繁多,必须采用一套能够对企业所有交易和事项进行核算和披露的计量尺度,现阶段货币职能的不可替代性,当然也只有货币量度能够担此重任。因此,选择了货币作为统一计量单位,这就是货币计量假设。
总之,以会计主体假设界定会计核算和披露的企业经营活动的空间范围,以持续经营假设给定企业经营活动无限期的可持续性,以会计分期假设规定财务会计信息核算和披露的期间,以货币计量假设设定财务会计信息核算和披露的量度。这样,会计就是以货币为统一计量单位,对一个持续经营的特定会计主体某一会计期间的交易和事项进行核算和披露。
会计假设为会计原则、会计要素、会计方法、会计实践和会计检验方面的研究奠定了理论基础。
3.会计原则。财务会计要按照会计假设奠定的基础核算和披露信息,那么,作为公共产品的财务会计信息必须科学、规范,确定其应具备的质量特征、确认和计量方式以及对其进行必要修正的弹性规定。这就是要制定会计原则,规定财务会计信息应达到的质量标准,使财务会计信息具有客观性、相关性、可比性、一贯性、及时性、明晰性;规定财务会计信息确认和计量标准,按照权责发生制、收入与费用成本配比、历史成本、划分收益性支出与资本性支出的准则来进行企业交易和事项的会计处理;同时还规定财务会计进行会计核算和披露时,可以依照谨慎性、重要性和实质重于形式等原则,对前述会计原则进行修正。
4.会计要素。会计要素是指会计主体拥有资金在静态下(某一时点)的存量(财务状况)和动态下(某一时期)的流量(经营成果)类别和规模,包括资产、负债、所有者权益、收入、费用成本、利润等6大会计核算和披露的内容。它是在会计假设前提下,按照会计原则要求,为实现会计目的而提供的可用于决策的财务会计信息。
5.会计方法。会计方法是对会计要素进行核算和披露的方法和程序。会计是一门实践性很强的应用性管理科学。如何对会计对象进行核算和监督,即采用什么方法对会计核算和披露的内容进行数据采集、计算、归集、分类、再分类、汇总、披露,就需要根据假设和会计原则,对会计要素内容进行核算,实行监督,从而需要研究会计的方法和程序,以提供会计主体的符合质量要求的财务会计信息。
关键词：会计要素；会计等式；复式记账
辞海中给出“要素”的概念为：构成事务的必要因素。写作论文会计学中将会汁要素定义为：会计要素就是对会计内容的基本分类，即将会计内容分解而成若干个要素，统称为会计要素。据此会计要素可通俗理解为构成经济业务的要件因素。会计要素是按经济特征归类的会计对象，是构筑财务撤表的根本组件。由于各国会计对象是一致的，会计目的也大体相似，因此各国会计准则所确认和定义的会计要素有许多相似之处。但各国会计所处的具体环境不同，制定准则时的考虑电各有侧重．会计耍索义不尽相同。我国在制定企业会计准则时根据经济特征将会汁对象归纳为尽可能少的几类，以便分别为它们制定确认、计量、报告的准则尽管中围和国际会计准则委员会规定的会计要素存在差别，但所有这些会计要素均可归为两大类：一类是反映企业一定时点上的财务状况的要素，包括资产，负债、权益(所有者权益)；一类是反映企业在一定时期内的经营成果及其分配的要素，包括营业收入(收入)、费用、利得、损失、。两类要素之间存在着一定的勾稽关系：资产、负债和权益因另类型要素变动而发生变动，而且任何时候都足后者的累汁结果就每一类型要素而言，其各自内部又存在着一定的联系。会计等式反映了这种联系。就第一类要素而言，“资产=负债+权益”这一恒等式表明了其内在联系，如果没有相应的其他资，的减少(增加)或相应的负债或权益的增加(减少)，资产的增加(减少)就：会发生。就第二类要素而言，“综合收益(利润)=营业收入一费用+利得一损失”表明了其内在关系。
在我国，生产经营性企业在进行会计核算时将构成经济业务内容的要件因素归纳划分为六大类即资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润(会计上称为会计六大要索)，为核算的进一步需要又对每一个要素具体划分出了相应的六类或五类会计科目并据此设立账户并形成严密的账户体系开展对业务的核算，这样一来会计要素其实就是对经济业务内容的一个高度概括反映。目前，会计核算采用科学的复式记账方法即每一经济业务发生后都要在两个或两个以上的账户中反方向等额记录。为什么反方向又为什么要等额记录呢?因为会计能够核算的业务内容要求能以货币计量，否则会计对其无能为力而任何一个业务的发生都表现为业务的来龙击脉，来去本身就为反方向，为反映其自然要顺应其这种规律；再说等额，既然能用货币计量，来去金额必然相等故为等额记。一言蔽之即会计核算的记账规律：有借必有贷，借贷必相等。据以上分析可知，经济业务自身所呈现的这种天然平衡状态我们用经济业务的要件因索来进行表示就形成了现在我们所看到的会计等式，所以会计等式是在会计核算中反映各个会计要素数量关系的等式，又称为会计方程式或会计平衡公式。
当前，教学中接触到的教辅教材对于会计平衡关系式这一章节内容的编排存在很大的不统一，许多教材在对于平衡关系式这部分内容的编排上仅仅局限在“资产=负债+所有者权益”三要素的数量平衡关系理解上，并将其划为四类九种业务来进行解析说明，而对于其他要素间存在的平衡关系只字不提，易让人以为会计要素中只有资产、负债、所有者权益问存在数量上的平衡关系。这种认识只是部分并不全面，只有将业务类型反映完整才能将复式记账的应用理解到位，相应的平衡关系式应该有三个：
1、资产；负债+所有者权益
此为基本等式。等式左边表明资产的存在与分布状态，写作毕业论文右方表明资产源于权益，表明了企业经营资金的占用形态和来源渠道。企业的生产经营资金可以从两种渠道筹集和取得，包括吸收投资人投资和向债权人举借债务。吸收投资人投资方式下按投资主体不同有：①国家投资，即由代表国家的部门或机构从财政预算中对企业拨款投资；(发行股票．即通过发行股票筹集资金；⑧接受经营投资，即采用联营、合资经营、台作经营等形式，由参与经营一方投入资金；(用企业积累的公积金转增股木，即以企、止内部的资本公积金和从经营利润提取的盈余公积金中部分转增为资本金，以下几个方面会计核算称为所有者权益。向债权人举借债务方式有：①银行借款，即从银行取得的短期借款和长期借款；②发行债券。即通过发行企业债券筹集资金；⑧结算过程中的各种应付款，即企业经营过程中的各种应付款、应付票据和预收款，以上几个方面会计核算称为负债。所以负债表现为债权人权益，所有者权益表现为投资人权益，最终权益转化并形成资产。由等式可看出债权人权益为优先权益，所有者权益为剩余权益。资产与权益相依相存。有相应资产就有相应权益有相应权益就有相应资产，不存在尤权益的资产也不存在无资产的权益。三要素用来说明企业在某一个时点的财务状况，故又将其称为静态要素或财务状况要素。
2、收入一费用=利润
我国《准则》规定“收入是企业在销售商品或者提供劳务等经营业务中实现的营业收入。包括基本业务收入和其他业务收入。”实际上，我国收入要素的内涵只包括营业收入，而国际会计准则委员会的营业收入概念还包括利得，是广义的收入，体现了更为广泛的适用性。我国《准则》规定的“费用是企业在生产经营过程中发生的各项耗费”；国际会计准则委员会则认为“费用是指会计期间经济利益的减少。其形式表现为由资产流出、资产递耗或是发生负债而引起业主产权减少，但不包括与产权所有者分配有关的类似事项。”这样一来，费用要素就有广义和狭义之分。狭义的费用要素仅指经营活动中的营业费用。从上述定义可以看出。我国所采用的是狭义的费用要素，不包括损失。广义的费用要素指企业经营活动中和非经营活动中净资产的减少，国际会计准则委员会就把损失也包括在费用之中，属广义的概念。因此我国会计要素中的收入和费用都为狭义。利润是反映企业经营业绩的指标，与利润要索发生联系的是收入与费用，因此只要对收入与费用要素进行确认和计量也就等于计算了利润，因此国际会计准则委员会没有规定该要素，这是与其对营业收入和费用的广义概念相联系的，我国采用的是狭义的收入和费用概念，营业利润只是利润的一部分，所以必须单独没利润要素。我国的利润包括三部分，即营业利润、投资净收益和营业外收支净额，由于利得和损失仍然是利润的构成内容，所以等式左方表明的是广义收入与广义费用间的数量关系，利润为这一关系的结果体现。利润的形成对企业而言是一个时期动态经营的结果，所以这三个要素又被称为动态要索或经营成果要素。
3、资产=负债+所有者权益+收入一费用
因为企业形成的利润在未分配前属于所有者权益范畴故有上面等式成立。写作硕士论文该等式移项后还可表示为：资产+费用=负债+所有者权益+收入，充分说明收入使所有者权益增加，而费用使所有者权益减少，会计期末结转损益并进行利润分配第3式又恢复为第1式或第2式。上述等式中第3式最为完整的体现出了六大会计要素间的平衡关系，也能更好说明经济业务发生后所引发的业务来去增减变化情况。所以，会计等式在会计核算中有着重要意义，它主要表现在三个方面：④明确了企业的产权关系，有利于保护债权人和投资人的合法权益；②全面反映了企业的资产负债状况，便于进行资产负债比例管理；⑧它在会计实务中屉设置会计科目和账户时进行分类、复式记账和构筑会计报表的理论依据。综上，会计要素的平衡关系式应为上述等式的分立或综台，缺一不可。
参考文献
[1]《对我国会计要素定义的几点思考》吴祥云《财会通讯}2000年第五期《基础会计教程》郭惠云主编经济科学出版社2001年．
关键词：会计目标；受托责任观；决策有用观；会计计量属性
会计目标是关于会计系统所应达到境界的抽象范畴，它是沟通会计系统与会计环境的桥梁，是连接会计理论与会计实践的纽带。会计系统围绕会计目标发挥作用，会计目标引导会计系统运行。因而，会计目标理论研究是会计理论研究与会计实务发展中的重要内容。本文主要从2006年财政部颁布的新准则中首次明确提出了会计目标的定义出发，分析了新准则下会计目标对会计要素计量属性产生的影响。
一、对有关会计目标观点的简要评析
人们对会计目标的研究和认识经历了一个漫长的过程，在这个过程中，曾出现过多种关于会计目标的提法，其中最具代表性和说服力的两种观点就是受托责任观和决策有用观。受托责任观认为：财务会计（报告）的目标是向资源所有者如实反映资源受托者的受托责任和履行情况，即对受托资源的管理和使用情况，财务报告应主要反映企业历史的、客观的信息，即主要强调信息的可靠性，在这种观念下，资产计量倾向于采用历史成本计量属性。这种观点的局限性表现在：受托责任学派强调会计系统和会计制度的整体完整性，认为只有完善的会计系统和会计制度才能确保会计实务的正确性，但会计系统和会计制度内容复杂，保证两者的完善性这一提法比较抽象，一旦实务中出现问题，则难以确定问题的根源，造成众说纷纭、难以统一的局面；在会计处理上，由于受托责任学派强调客观性胜于相关性，因此要求采用历史成本计量模式；在会计信息方面，受托责任学派很少会顾及到资源委托者以外的信息需求，按照这一思想，会计人员往往难以体会潜在投资者的利益和要求，因而容易逐渐丧失完善会计信息的积极性，也难以进一步提高会计信息的质量。
决策有用观认为，会计的目标就是向信息使用者提供有利于其决策的会计信息，它强调会计信息的相关性和有用性。从会计确认方面来看，决策有用学派认为会认人员在会计上不仅应确认实际已发生的经济事项，还要确认那些虽然尚未发生但对企业已有影响的经济事项，以满足信息使用者决策的需要；从会计计量方面来看，决策有用学派认为会计报表应反映企业财务状况和经营成果的动态变化，在会计计量上主张以历史成本为主，并鼓励在物价变动情况下多种计量属性的并行；在会计报表方面，决策有用学派认为会计报表应尽量全面提供对决策有用的会计信息，由于会计信息使用者需求的多样性，因此，在会计报表上强调对资产负债表、损益表及现金流量表一视同仁，不存在对某种会计报表的特殊偏好。这种观点的局限性主要表现在：一是决策有用观产生和存在背景是存在比较发达的资本市场。二是财务报告反映的局限性。决策有用观下的财务报告只是反映企业有关财务状况、经营成果和现金流量等以财务信息为主的经济信息，而忽视责任和环保收益等非财务信息。三是决策概念外延过窄。决策仅仅是管理过程的一个环节，管理具体包括预测、决策、计划、控制、检查、考核和等程序。一些外部信息使用者并没有履行决策职能，仅仅履行监督管理职能，如政府部门利用信息对经济进行宏观调控。
二、新准则下的会计目标定位
2006年2月我国财政部颁布了新的《企业会计准则——基本准则》，对会计目标做出了明确规定：“财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者做出经济决策。”这是我国第一次明确提出会计目标的概念，体现了其权威性。其所规定的会计目标是双重的，兼顾了受托责任观和决策有用观。这定义弥补了1992年制定的基本准则中有关规定的不足之处，与国际会计准则中对财务会计目标的定位一致，体现了我国财务会计既重视决策有用又重视受托责任的双重目标。我国是社会主义国家，国有经济（企业）在全部经济中占主导地位，并且我国的上市公司中多数是国有企业，这就必然要求在进行财务会计目标的选择时，要考虑到对企业管理层受托经营的国有资产的经营管理情况进行必要的监督，以防止国有资产的流失，维护国家和人民的利益，所以“反映企业管理层受托责任的履行情况”这一目标对我国来讲必不可少；与国际趋同是此次会计准则体系建设的一个重要原则，而国际上现在广泛采用“决策有用观”，所以我国新准则也同时采纳此观点。其优点在于：会计目标能满足投资者、债权人及其有关部门和社会公众等财务报告使用者的信息需要；会计目标关注社会经济环境的变迁；会计目标关注现金流量金额、时间分布和不确定性的预估。
三、新准则下的会计目标对会计要素计量属性的影响
会计计量是为了将符合确认条件的会计要素登记入账并列报于财务报表而确定其金额的过程。计量属性反映的是会计要素金额的确定基础。1992年颁布的《企业会计准则——基本准则》规定会计要素计量属性，采用历史成本计量属性，能够真实可靠地反映企业经营过程中的信息，便于利益相关者对企业实施有效的监督，采用这一计量属性是由于当时的会计目标决定的，在企业利害关系人比较少，委托合约比较清楚，受托责任履行情况容易评价的时期，历史计量属性符合当时的社会环境。
而2006年颁布的《企业会计准则——基本准则》规定：会计要素的计量属性主要包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等。会计要素的计量属性从单一的历史成本到包括公允价值在内的多元化的计量属性，是因为随着我国资本市场的发展，投资主体的多元化，股权日益分散，会计信息的使用者具有多样性，包括股东、债权人、企业员工、顾客、供应商、行业协会、政府机构、公众利益团体、研究者和准则制定者、审计师、管理层以及与企业经营相关的群体，正是复杂多样的会计信息使用者，使得委托关系难以明确，或者明确的成本太高，但是委托的实质关系仍然存在。这时确立决策有用的会计目标不仅适应了新的环境，而且使得会计信息使用者获取信息的成本比较低，有利于会计信息使用者在新的环境下做出正确的经济和生产经营决策，有利于整个社会资源的合理配置。随着我国股权分置改革的基本完成，越来越多的股票、债券、基金等金融产品在交易所挂牌上市，使得这类金融资产的交易已经形成了较为活跃的市场，具备了引入公允价值的条件，从而对投资者等财务报告使用者的决策更加有用，也实现了与国际财务报告准则的趋同。
关键词：财务报表 问题 对策
财务报表是企业财务人员、经营管理者、债权人和投资人等利益相关群体最常使用的财务工具之一，构成了财务报告的核心内容。我国《企业会计准则-基本准则》对财务报告的目标进行了明确定位，将保护投资者利益、满足投资者进行投资决策的信息需求放在了突出位置。该准则明确了会计四大基本假设和六大会计要素的重要地位，形成了企业财务核算的理论基础和基本原则。但是，在实际使用财务报表过程中，很多研究人员和会计工作者发现，依据会计准则编制的财务报表，很难实现其决策有用的目标。本文旨在探讨财务报表难以实现决策有用目标的原因，并提出相关建议。
一、企业财务报表存在的问题
财务报表的使用者众多，统称为利益相关群体，包括企业管理层、投资人、债权人、政府及有关部门和社会公众等，虽然他们的具体需求各有不同，但都是为了进行各项经济决策，然而财务报表未能充分提供各方所需的决策信息，具体表现为三个方面：
（一）会计基本理论和原则在一定程度上限制了财务报表的实用性
财务报告只统计过去的财务数据，没有预测性指标，导致了财务信息的滞后性。现行财务报表通常分为月报、季报和年报。我国处于改革和市场转型期，财经政策缺乏稳定性，经济环境变化较快，资本的逐利性导致资金在不同行业和不同企业中快速流动，短期获利是不少投资人尤其是风险基金的主要目标。我国企业一般在每年3-5月份向资本市场提供经过审计的财务报表，资产负债表反映的企业某一个历史时点的数据，以及利润表和现金流量表反映的企业某一个历史时期的数据，滞后于利益相关群体，尤其是对投资人现在和未来信息的需求方面缺少决策相关性和有用性。而相对于企业的过去，投资人更关注企业的未来。
货币计量假设导致财务报表所反映的企业资产和收益等会计要素不实。根据国家统计局2012年国民经济和社会发展统计公报，我国服务业占国内生产总值比重达到44.6%，服务业在国民经济以及宏观调控中的重要作用日益提升。然而，对服务业企业有重要战略价值的人力资源、品牌价值、市场战略、行业地位、客户资源、技术优势等无形资产，因无法以货币形式可靠计量，没有体现在资产负债表中，其对应的市场价值增值，也没有体现在利润表中，而这些没有体现在财务报表中的数据，正是对利益相关群体进行经济决策最有用的信息。
计量基础和会计政策的可选择性减弱了财务报表信息的可用性。企业会计准则允许企业在一定范围内选择最能体现企业经济实质的会计政策，如投资性房地产的后续计量采用成本或公允价值，建造合同完工百分比的确认方法等，但是企业出于各方利益考虑，通常会选择满足其特定报表目标的会计政策，而不是最体现经济实质的会计政策。此外，计量基础的可选择性，导致财务报表变成了无意义的“数字统计表”，如企业外购的固定资产采用历史成本，存货可变现净值采用类似于重置价值，交易性金融资产采用公允价值，尽管每个具体项目均试图体现出其最相关的价值实现决策有用，但是这些数据汇总形成的总资产价值，反而失去了汇总的意义，据此计算的财务比率等也失去了价值。
（二）财务报表属于通用财务报表，对使用对象缺乏针对性
财务报表数据高度概括，未能反映出企业具体的经营和财务状况。财务报表属于汇总数据，通过有限的报表项目对复杂繁多的财务数据进行归集，反映企业总体的规模、资本构成和经营效果。然而，高度概括的报表数据，反而会掩盖企业经营的具体情况，更无法满足利益相关群体的特定需求。多元化经营的企业以及规模庞大的集团公司，经营涉及的行业和业务繁多，经营处于不同的经济和社会环境下，面临不同程度的行业竞争，诸多“热钱”投向只看重短期效益，缺少可持续性，单一的资产规模或者经营收入等数据，以及据此计算的财务比率，无法反映出企业的经营效率，也无法反映出企业未来的发展趋势。
相对于企业总体财务状况，利益相关群体更关注特定财务数据和指标。我国很多国有企业经营效益较差，资产负债率逐年上升，但是仍然能够大规模借贷资金，说明债权人更看重企业信用、有无偿债资金来源或稳定现金流，而不是高增长的收益率；风险投资基金偏爱投资处于起步阶段、有良好市场前景的中小企业，这些企业处于萌芽阶段，资产规模和经营收入较小，说明投资人更看重行业前景、经营理念和盈利预期，而不是雄厚的权益规模和较低的资产负债率。虽然财务报表提供了利益相关群体进行经济决策的基础信息，但这些信息仅局限于表层，难以提供深入分析的定量和定性数据。
（三）财务报表未能充分反映企业经营的风险因素
财务报表确认的项目需要符合可靠性、相关性、可计量性、可理解性、谨慎性等会计信息质量要求，存疑的项目除了“很有可能”发生的经济利益流出确认为预计负债，“基本确定”发生的经济利益流入确认为资产外，不体现在财务报表中。企业的总体风险包括经营风险和财务风险，风险表现为不确定性，既包括损失的不确定，也包括获利的不确定。根据财务报告决策有用的目标，财务风险理应由财务报表充分反映，财务风险不仅包括债务资本比率，未来收益和自由现金流的波动程度、现存及预期重大项目在报表数据中的影响程度、短期获利项目和长期获利项目在总收益中的占比等数据或指标也属于财务风险项目。现行财务报表没有体现企业的财务风险，可能高估或低估企业的真实财务状况和获利能力。
二、针对企业财务报表存在问题的对策
基于财务报表对决策有用的基本目标，结合笔者在工作中积累的实际经验，针对上述财务报表存在的三个方面主要问题，笔者认为可以从完善会计准则、重构财务报表体系和报表信息化披露三个方面加以解决：
（一）完善会计原则和财务报表的编制基础
财务报表的编制基础应由面向过去转为面向未来，把有用性提升为会计信息的首要质量标准，如可靠性衡量企业实际数据和预期数据的偏差程度，相关性衡量以统计方法计算出的报表数据与利益相关群体决策所需信息的相关系数，可计量性衡量核算要素在企业经营中体现的价值和对报表项目是否产生影响等。在此基础上，将会计要素确认和计量由以成本为基础转为以价值为基础，财务报表各项目均以体现企业现行和未来价值作为列报依据，避免多种计量模式带来的财务报表变成“数字统计表”现象。
（二）重构财务报表内容，打破“三张表”的传统思路
很多研究人员和会计工作者指出，对现有的财务报表“扩容”，扩大信息披露的内容与范围，披露前瞻性和非财务性信息，可以解决财务信息披露的问题。该建议虽然有针对性的解决了财务报表数据的历史成本计量和仅能提供定量数据的问题，但是没有考虑到单一报表体系与利益相关者众多且信息需求各不相同的矛盾。笔者建议广泛收集财务报表使用者的需求，归类后设计企业能力报表体系，如对投资者的经营能力报表，对借贷者的偿债能力报表，对管理层的内部效益报表，对雇员的员工价值创造和分配报表，对政府部门的社会效益报表等，设计不同的报表项目和确认原则，定量数据与定性描述相结合，以报表有用性为出发点，建立多层次报表体系。此外，针对企业经营的风险因素，在企业能力报表体系中采用情境法或其他更合理的概率论方法，披露其最好、最差和期望财务数据，同时披露风险分析方法。
（三）利用信息技术实现财务报表的有效披露
可扩展商业报告语言（XBRL）是基于互联网的、专门用于财务报告编制、披露和使用的计算机语言，它将会计准则与计算机语言相结合，基本实现数据的集成与最大化利用。信息技术的发展，使得及时的甚至实时的财务报表编制和披露成为可能，利益相关群体可以充分利用信息技术和互联网技术获取决策有用信息，降低和避免财务报表信息披露滞后性的弊端。同时，为了避免财务报表电子数据披露的随意性，提高未经审计的报表可信度，应研究建立多层次的报表稽核和比对指标，在企业的报表数据、纳税信息、向主管部门报送的资料和企业内部管理信息等数据之间建立完整的钩稽关系链条。
参考文献：
[1]陈彩兰.财务报告的缺陷及其改进[J].甘肃科技，2010（10）
[2]廖倩.探析我国现行财务报告的缺陷及其改进措施[J].商场现代化，2012（10）（中旬刊）
（一）会计要素不适合知识经济发展的需要
在知识经济环境下，传统的会计要素面临着巨大的挑战。在知识经济环境下，企业想要发展就必须要高度重视知识的作用，把创新作为企业发展的根本动力，通过培养高技术的顶尖人才来提高企业的生产力。知识将成为企业发展的动力源泉，知识作为企业中的无形资产，其地位将得到明显的提高，企业中的无形资产比例也将会不断地加大。然而，目前很多企业在进行会计核算的过程中并不重视对无形资产的管理，无形资产占企业总资产的比例非常小，一旦进行会计改革，企业的会计人员就不知道如何更加科学地进行会计要素核算，更加不清楚到底怎样才能通过优化会计要素来提升知识在企业会计中的重要性。
（二）会计报告的方式不能满足知识经济的发展要求
传统的会计模式下，在会计期末企业需要提供的会计报告主要是资产负债表、利润表以及现金流量表，有些情况下还需要提供所有者权益变动表。通过这些会计报告基本上能够全面反映企业的日常经营情况，让投资者和社会各界人士都能清晰地看到企业过去一个会计年度的经营业绩。对于不能通过企业会计报表反映的企业信息都会在报表附注中做出明确的标示。在知识经济环境下，企业的会计报告方式不能很好地满足社会各界对企业财务信息的需求。人们不但要对企业过去的经营情况进行分析，还要求企业公开一些非财务信息以及企业未来的规划与发展方向。当今社会是一个高速运转的社会，机会稍纵即逝，企业经营情况也是瞬息万变的，因此，企业的会计报告方式必须要变革。知识经济环境下，知识的作用越来越大，信息使用者更加关心企业拥有的知识资源以及知识的更新速度，目前我国企业的会计报告中不能很好地体现企业这些方面的真实情况。
（三）获得会计信息的模式相对落后
传统的会计信息大多都是由企业的管理者负责收集、分析，然后利用会计信息对企业的未来做出科学的决策。企业的会计人员只需要根据企业的日常经营情况，准确计算相关的数据信息就可以了。知识经济环境下，企业的知识资本越来越丰厚，企业的内部结构发生了翻天覆地的变化，企业对于会计人员的职能提出了更高的要求。企业的会计人员不但要对数据信息进行准确的计算，还要负责收集各方面的信息，帮助企业的管理者做出科学有效的决策。在知识经济时代，信息的更新速度越来越快，传统的信息获得模式已经不能满足时代的发展需要了，企业的全体员工都必须要紧跟时展，通过各种渠道最大限度地了解相关信息，不能只依靠管理者来充实企业的信息资源。尤其作为企业的会计人员要更加全方位地了解各种信息，帮助企业管理者做出科学决策。
（四）会计管理方式不科学
传统的会计管理方式不能适应知识经济环境下企业对会计部门的需求。首先，传统的企业管理人员对会计人员缺乏重视，认为会计人员只是记记账、算算数，对企业的贡献不大，财务部门是一个可有可无的部门。其次，会计部门对于无形资产缺乏管理意识，认为企业的无形资产是一种不需要管理的资产，没有具体的实物形态，也就没有必要对其进行管理。再次，传统的会计管理过程中缺乏对风险的管理。企业会计的业务内容主要侧重对已经发生的经济事项的核算，其本身的风险性比较小，因此，会计人员的风险意识不高。然而，随着知识经济时代的到来，企业会计管理的方式已经不能全面满足企业的发展需求。在知识经济环境下，企业人才的重要性不断提高，无形资产在企业资产中的比例不断加大，企业的经营风险不断扩大，如果依然沿用传统的会计管理方式，将会对企业的发展形成重大影响。
二、知识经济环境下企业会计改革策略
（一）创新会计理念与会计要素
面对知识经济环境给企业会计要素带来的诸多挑战，企业的会计人员不能坐以待毙，必须要不断地创新会计理念，根据企业的实际情况，具体问题具体分析，改变传统会计要素在企业会计核算中的地位，突出知识在企业经营管理中的重要作用。会计在企业中的职能非常重要，它贯穿于企业的整个经营过程中，关系着企业管理水平的高低以及企业经营状况的好坏。在知识经济环境下，企业为了提高生产效率，促进企业更快的发展，必须要拥有超前的会计意识，提高对知识的重视，在进行会计计量的过程中合理地增加与知识相关的要素，增加企业无形资产在总资产中的比例，重视人才的培养，技术的革新，更新会计理念，树立科学的会计意识。
（二）变革财务报告方式
在知识经济环境下，信息需求者对于企业的会计报告方式提出了新的要求。首先，企业的会计报告中应该体现知识资本在企业中的占有比例。现阶段，知识技术在企业中占据的比例越大，那么企业的发展前景也就越广阔，因此，现阶段的信息需求者对于知识资本非常重视。其次，企业的财务报告中应该凸显企业中人才的素质，尤其是高精尖人才拥有的知识技术水平，企业中如果拥有很多在专业领域最尖端的人才对于企业的未来发展也拥有很好的促进作用。再次，企业的财务报告中应该体现企业的风险系数。知识经济环境虽然给企业的发展带来了很大的发展空间，但是在发展的过程中企业的经营风险也明显提高了，因此，在财务报表中企业的会计人员应该披露真实的风险情况，最大限度地保证信息需求者的经济利益。总之，在知识经济时代，企业的财务报告应该向多元化的方向发展，全方位的披露企业各个方面的信息，保证信息需求者对企业的经营情况得到全面的了解。
（三）创新会计信息的获取模式
会计信息化是企业未来的发展方向，企业想要更加全面地获得会计信息必须引进最先进的会计管理软件，强化会计的管理职能，帮助企业的管理者经营管理企业，为企业下一步的发展提出合理化的建议。企业的会计人员应该对企业未来的经营做出精确的预算，有效控制企业的日常经营活动，对已经完成的业务活动做出全面的整理和分析。企业的会计信息不能只是管理者的运用，企业的会计人员也要利用自己核算出来的会计数据对企业的发展做出科学的决策与分析。企业的会计人员不但要了解企业的经营信息，对于社会中的大量知识技术信息也要做到全方位的了解，增加企业会计系统的信息量，对相关信息进行综合的整理分析，改变传统的会计信息获得与处理的方式，建立数据仓库，进行大规模、全方位的管理。
（四）创新会计管理方式
知识经济环境下，企业应该不断地创新会计管理方式，不断提高企业会计管理的水平，通过管理水平的提高，促进企业更好的发展。首先，企业的管理者应该加强对会计人才的培养，招聘会计管理专业的高精尖人才，带动企业会计管理水平的提高。其次，企业的会计人员应该重视对无形资产的管理，随着知识经济的到来，企业中的无形资产越来越多，通过对无形资产的科学管理能够进一步地提升企业资产的价值，帮助企业获得更多的经济收益。再次，会计人员应该加强对企业风险的管理，尽量把企业的经营风险控制在可以接受的水平，保证企业经营的稳定性。
关键词：财务会计 企业会计 概念 结构
在国家公开出版的教材中，“财务会计学”和“企业会计学”的名词表述被广泛使用。如何界定他们之间的差异以及有何理论价值是本文探讨的问题。
财务会计的表述
财务一词是指一个行业、一个部门、一个单位为履行职能而发生的资金运动；“财”有货币资金、实物资产占有的含义，“务”有料理、打理之意。因而财务是指经济活动的打理过程。这种核算过程随着资金的运动而推进，也就是说，财务会计是关于资金运动各环节的核算。不但要核算各环节的会计要素，还要核算环节之间的比例关系。可以归结为资金的筹集，资金的使用，资金的耗费，资金的收入，资金的分配过程。然而，财务会计究竟如何界定，在学术界至今尚未达成共识。
在我国，具有代表性的财务会计定义为著名会计学家葛家澍教授所述：“在市场经济体制下，建立在企业或其他主体范围内的，旨在向企业或主体外部提供以财务信息为主的一个经济信息系统，这个系统把已发生或已完成的交易与事项中的财务（能用货币表现的）数据作为输入，按照公认会计原则或企业会计准则的规范要求，运用若干普遍接受的会计惯例，通过确认，计量，记录和报告等程序进行加工，把数据转换为有助于决策和合乎其他目标的有用信息。”在这一表述中作为财务的实际承担者除企业之外，用“或”字表明还有其他主体范围，它可指行政事业单位，家庭或个人。由此，可以将财务会计名词作层级拓展。
企业会计的表述
企业一词是指以赢利为目的而从事生产经营活动的经济组织。企业会计是指对企业静态的反映（资产负债表）和动态的反映（损益表，现金流量表）。马克思在谈到企业与会计关系时，认为经济越发展，作为“观念的控制”和“过程的总结”的会计越有必要。根据葛家澍教授的表述，也符合企业会计一词的表述。广东教育考试网在线课堂介绍企业会计学时，表述为：“是研究如何对企业经济活动进行综合核算与监督的知识体系，它是根据《企业会计准则》，《企业财务通则》结合工业，商业等企业生产经营情况，对企业会计核算与监督的特点，企业的资本，货币性资产，非货币性资产，流动负债，长期负债，成本与费用，销售收入，成本，税金和利润的帐务处理，成本及盈利的计算，核算程序以及会计报表的结构，编制和分析进行了系统，全面的论述。”可见企业会计是关于会计要素的核算。
两者概念的比较
根据对财务会计和企业会计的表述可知，两者都是指向同一标的，即主体外部“提供以财务信息为主的一个经济信息系统。”所以在关于企业会计核算内容的表述时，经常出现通用。从逻辑学分析，假设财务会计=企业会计，则财务=企业。显然有逻辑矛盾。如果将财务会计的实体承担者按照葛家澍教授的表述来认识，企业作为实体承担者的一部分，那么财务会计包含了企业会计。财务会计作为一个广义的概念除了包含企业会计以外还应包含诸如政治组织、军事组织、家庭、个人等活动的会计核算及信息输出。如高级财务会计中关于“个人的财务报告”。可见财务会计与企业会计既相互联系又相互区别。
从相互联系分析，财务会计和企业会计都反映了企业会计要素的内容以及经营活动的动态过程。财务会计从企业的理财角度介绍会计核算过程，而企业会计从会计要素的角度核算资产的价值。
从相互区别分析：财务一词偏重于资金流向并强调资金占用形态的有机联系，从而使会计信息利用者关注经营各环节的效益。例如会计学原理中的资金筹集的核算，供应过程核算，生产过程核算，销售过程及利润和利润分配的核算。而这些核算都是建立在企业要素资产为前提的。企业一词偏重于企业的要素资产，企业的功能，企业的实在。企业会计强调的是会计要素极其要素资产的保值增值。如关于固定资产的折旧，发出存货的计价。而这些要素资产的核算又离不开企业经营的动态过程。财务会计反映的应是框架。因为财务会计学也应该包括企业在内的所有组织和个人的资金运动。所以财务会计输出的信息，既可强调实体的盈利性，也可强调实体的非盈利性。例如总预算会计十分强调财政收支的自求平衡。企业会计反映的是实质内容。因为企业一词反映了主体盈利性的特征。企业会计应该反映企业的具体核算内容。财务会计随着财务关系的变化而发生变化，企业会计随着企业管理体制的变化而发生变化。例如在计划经济时期实行统收统支的财务管理体制，企业资金筹集和资金投放的职能，基本上都被国家财政包办代替了，在核算中注重国家资金的核算（生产资金来源的核算、专项资金的核算）。市场经济转轨以后，企业逐步实现自筹资金，自理收支，自负盈亏。会计要素发生了相应的变化。企业会计注重所有者权益的核算。
根据以上分析，笔者认为应把当前公开出版的财务会计学名字改为企业会计学，理由是使课程内容表述更为准确，强调企业的核算。而财务会计是上世纪90年代取代工业会计的名词，当时确有财务核算的内容所以称为财务会计。自1994年会计制度改革后，资金平衡改为资产负债，特别是国拨流动资金，专项资金的改革，以及财务范畴归入财务管理课程。财务会计名词的提法显然不妥。财务会计学的结构体系应以资金运动为主线，强调所有经济实体核算的“共性”。笔者认为，财务会计就是会计原理。掌握各部门资金运动的特点，成为各部门会计的“基础会计”。因此，当前财务会计应更名为会计学原理。既然反映所有单位核算的“共性“，在当前会计学原理中要增加行政事业单位资金运动核算特点的介绍。企业会计学的结构体系以会计要素为主线，应主要反映资产存量价值为目的。增加物价变动会计，弥补历史成本计价方法的不足。使学生对会计要素的计价方法反复比较，以便随着会计理论的发展总结符合企业实际的资产要素计量方法。同时，要根据会计要素将资产做出明确具体的划分，这就是科目核算。通过科目核算，理顺资产，负债和权益的相互关系。
参考文献：
[论文摘要] 会计的创新和发展有着内在的规律。会计环境、会计目标、会计对象、会计信息技术等要素对会计理论和信息系统的变革、完善有着决定性的作用。本文透过这些要素变化分析,揭示会计创新的内在联系。
会计环境是左右会计发展的外在因素;而会计目标、会计对象和会计信息技术等要素变化是推动会计发展的内在动力。而今会计环境与20世纪相比,已发生诸多变化。在当今环境中,会计提出了更高的发展目标;要求关注会计对象中过去曾经疏漏的具体元素;而会计信息技术的发展也在不同角度引发了会计理论和实践方面的诸多问题。所有这些正在推动着会计系统的演变和变革。
会计创新,又称会计再造,是依据当今知识经济、全球经济、信息经济的客观需要,通过对传统会计的扬弃,构建现代会计理论体系,并以此为基础形成与信息化相匹配的数据处理、存储,以及信息应用机制,以实现会计工作的重心转移和管理工作更进一步的深入和精细化。笔者曾在相关论文中探讨了会计创新的内涵和基本取向[1],而本文则从会计环境、会计目标、会计对象和会计信息技术4个方面剖析会计创新的基本推动力。
一、会计环境变化推动会计创新
会计系统的发展是一个由低到高、由简单到复杂的过程。在这一过程中,它不仅有自身内在的发展动力和轨迹,而且“遵从”、“趋同”环境的发展变化,以便和所处环境保持“协调”[2]。
会计环境“是指会计所处的具体时空的情况和条件”[3]。而这些具体时空下的“情况和条件”又可从“宏观”和“微观”两个方面进行分析,即会计环境具体可分为宏观环境和微观环境。“宏观环境”影响会计系统的主要因素包括科学技术水平、社会经济发展状况、国家法规及人文意识等;“微观环境”影响会计的主要因素有企业经营规模、管理水平、组织形式等。
目前会计划分为财务会计和管理会计两大领域。就财务会计而言,其原则、假设、方法,以及凭证、账簿和报表的模式成熟于“工业时代”;就管理会计而言,产生于20世纪初期,是会计方法与“科学管理”结合的产物,随着“量化管理”的发展而不断完善。而当今社会已步入“后工业时代”,这种时代背景变迁,使会计的“宏观环境”、“微观环境”无不发生跨越式的变革。
如今会计的宏观环境与“工业时代”相比,呈现出“知识经济”、“全球经济”和“信息经济”等多元化的特征。这种变化至少在3个方面推动会计创新。第一,会计与企业以外其他单位进行“资金”和“信息”交流的方式发生变化,如电子商务、电子税务、电子政务等方面的变化,要求改变会计现有的数据采集、存储、加工、传递和输出模式,以适应社会信息化发展的需要。第二,当今社会引发了会计对象的内在结构发生变化、对会计提出了更为精准的目标、产生了全新的会计信息技术(电子信息技术),所有这些,要求突破现有的会计原则、假设,创新会计计量、确认和会计报告模式,构建全新的会计信息机制,以便在经营管理和社会发展中发挥更大的作用。第三,当今社会会计工作者规模扩大,素质提高,尤其是会计研究工作者的变化,将助推会计创新。
会计微观环境的变化,有两个方面较为突出。首先,由于国际市场的发展,引发企业生存、竞争的模式变化,促使企业不断兼并扩张,刺激了价值链企业同盟及“虚拟企业”的出现。这些新的趋向,给企业组织和管理带来了诸多新的情况,引发了一系列新的会计问题。其次,自动化、信息化的发展刺激了企业流程再造,推动以部门职能分工为基础的管理转化为面向流程的管理;促使企业通过信息技术将流程中各项具体分工集成为有机的系统,以达到提高管理效率之目的。
二、会计目标变化拉动会计创新
“会计目标是会计理论体系的基石”,发挥着连接会计理论和会计实务的纽带作用。会计目标的变化左右着会计理论和会计方法。而会计目标与会计环境协同,随社会发展而变化。会计目标由“受托责任观”,到“决策有用观”,再到“目标体系观”,直至现在,仍然在求索之中[4]。
就“决策有用观”而论,如今对决策的认知和理解也发生了显着的变化。
“决策有用观”研究的出发点是财务会计。财务会计遵循“公认会计原则”向企业外部相关的组织和个人提供会计报表。“公认会计原则”在确保会计信息的真实性、可比性方面发挥着重要作用,但由此产生的负面效应是形成了“死板”的标准化信息提供模式。
标准化的会计报告模式,忽略了不同决策的差异性,反映了在特定技术条件下不能顾及决策个性的思维定式。而如今,决策的非结构性、不同决策的差异性得到更多的关注;为不同会计信息使用者提供不同信息,为不同决策提供不同信息,成为会计的主要目标之一。从信息技术发展迅速,信息处理能力不断提高,传输速度不断加快的趋势分析,有能力也有必要突破现有的标准化会计报告模式,而依据不同决策需要不同会计信息的客观事实来构建全新的会计信息报告机制。
尽管“决策有用观”的理念有所突破,但关于“决策有用观”质疑仍然不断,说明这一观点尚存纰漏,仍然无法准确表达现代会计的目标,需要进一步丰富和完善。对于会计目标认识至少应该从3个方面超越思维定式。
首先,超越会计仅向企业外部提供信息的思维定式,正视管理会计是企业经营管理的有机组成部分的客观现实。关于“决策有用观”的会计目标,多数是从“所有权和经营权分离”、“社会资源的优化配置”角度,通过企业信息和企业外部信息使用者的关系来进行探讨的。这一思维定式研究的是财务会计的目标,不包含管理会计的目标,所以,不能称其为完整的会计目标。
其次,在准确把握管理会计的基础上,研究会计目标。管理会计是会计方法和科学管理结合的产物,“是在追求组织机构的目标中辨认、计量、分析、解释和交流信息的过程。管理会计是管理过程的整体组成部分之一”[5],其中“会计”是方法,“管理”是核心。管理会计的管理活动需要企业许多职能部门共同参与,相互合作,并非会计部门能够独立完成。这是探讨会计目标不容忽视的客观现实。
再次,对会计目标的研究,应超越“会计信息系统论”。会计不仅是一个信息系统,更是企业管理中量化管理子系统。会计“信息系统论”的观点无法得到“管理系统论”、“控制系统论”认可的事实,就说明会计信息系统仅是会计的一个重要方面,而不能涵盖“会计”的全部。
如果能够拓展思维空间,从不同角度来研究会计目标将会使结论更接近客观实际,也将对会计发展、创新产生重大影响。
三、会计对象变化需要会计创新
会计对象与会计学科密切相关,在一定程度上左右会计理论和会计方法的发展和演变,不少学者认为会计对象是会计学的理论逻辑起点。人们关于会计对象的认识,由“财产”、“劳动量”,到“资金运动”,以至现在的“资源运动”等各种学说的变化,不仅体现出“认识”的变化和会计理论的发展,而且体现出会计对象具体内容的变化[6]。
由“会计对象—会计对象要素—会计报表项目”的会计对象观分析,会计对象要素包括:资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润6方面的要素。社会经济环境的变化使会计对象要素的变化错综复杂,相互影响,主要表现在3个方面。
第一,知识经济改变了“经济资源”实际意义,对传统意义上的会计要素产生重要影响。目前,企业拥有“人力资源”的优劣成为企业成败的关键,“先进技术”成为企业获取超额垄断利润的重要手段,“信息资源”的价值备受关注。如此等等的变化不仅对“资产”要素产生影响,而且间接影响其他会计要素。
第二,资本市场、金融市场的发展、成熟,以及商业信用形式多样化,为企业融资提供了便利,缓解了企业的各种责权、债务之间的矛盾,但也使企业与所有者的关系,企业与债权、债务人的关系复杂化,直接引发企业相关费用、利润的确认和计量等问题。
第三,市场经济的发展和国际化,使企业的筹资、投资、生产、经营与市场呈多环节、多渠道的复杂连接状态。企业全方位受市场左右,放大了企业经营的风险,使企业经营风险估计成为重要课题。此外企业内部物资存储和生产管理的诸多变化,也产生了一系列的会计问题。
尽管从上述3个方面分析,可以认识会计对象的变化。然而这种会计对象研究出发点,仍然仅只是停留在“会计对象—会计对象要素—会计报表项目”思维模式,仍然局限在财务会计的“确认、计量、记录”的职能范围之内。
关于会计对象的研究至少应作3个方面的超越思维定式。
首先,从财务会计和管理会计统一体的角度研究会计对象。会计对象是会计实践活动中的完整对象,既包括财务会计处理的业务对象,又包括管理会计处理的业务对象。会计对象应是会计预测、决策、预算、反映、分析、评价整个过程中所涉及对象,而不应只是财务会计的对象,仅局限于当前的“会计要素”。
其次,把会计作为企业管理的一个有机组成子系统,从企业管理的角度研究会计对象,从企业管理需求以及发展变化的趋势来研究会计对象,而不是仅就会计实践活动探讨会计对象。
再次,超越以赢利评价企业经营成败的思维定式,从企业经营所肩负全部责任的角度研究会计对象。企业要向所有者负责,但也应对社会负责,对员工负责。因此,单以“利润”或“现金净流量”来评判企业经营就很有局限性,因而,会计需要提供更为丰富的信息,“会计对象”有更丰富的内容。
一旦拓宽了会计对象的研究视野,改变了会计的空间观、时间观,关于会计对象认识将会产生突破性的变化,会计的发展将会有更为广阔的空间。
四、会计信息新技术加速会计创新
[关键词]自然属性；生产力；对立统一
一、资产＝负债＋所有者权益
任何要从事生产经营活动企业，都必须要有资本，资本是什么?资本是企业生产经营活动的本钱，是从事生产经营活动的基本资源。什么是资源?资源从哪里来?这是我们必须要回答的既独立又统一的问题。在会计上，我们把资本的自然属性(即什么资源)定义为资产，把资本的社会属性(即谁的资源)称为权益。资产作为一种资源，是资本或权益的存在方式或状态，是一种生产力。生产力要素的有机结合和有效运营，是资本所有者获得资产增值的载体和源泉，其本质体现的是一种使用价值。而权益显然体现的是一种资源归属关系即生产关系，是以产权为核心的资本控制和收益分配权，权益包括债权人权益和所有者(或股东)权益。前者仅在约定期间成为企业投资者。期满要收回本金并获取相应利息收益。相对所有者来说，风险较小，所以要求的收益率比所有者要低，后者由于承担着不能收回本金的巨大风险，从而威为企业终极所有者，对企业净收益有必然要求权。无论是债权人还是所有者，他们所关心的都是企业资本的价值形式，而不问其具体存在的方式，这也是会计核算中对于权益我们只采用价值核算的原因。资本的这种自然属性与社会属性、生产力与生产关系、使用价值和价值的相互关系，正是对立统一的生动体现。因此，我们说资产与权益是一种对立统一关系，资产=权益，或者资产＝负债＋所有者权益，是对立统一的具体体现。鉴于债权人与所有者的不同地位，我们还可以将这一会计等式改变为资产一负债＝所有者权益，这一等式又表明，所有者权益的大小，不仅取决于资产的利用水平和效率，而且还取决于债务份额的大小。从财务角度讲，当企业负债存在正的杠杆效应时，所有者权益的增值将会更快。实践表明，所有者将资产委托给职业经理人进行管理运营。是所有者利益最大化的最优选择，也是社会生产力发展的必然趋势。这种所有权与经营权的相对独立，不仅催生出高效率，也使所有者从中获取更大收益。
二、收入－费用＝利润
这一会计等式的存在，是由会计期间和及时性原则派生出来的，根据持续经营原则，企业的生产经营活动大多会无限期进行下去，企业是否盈利只有企业终止时才能知道，要满足企业利害关系人对企业经营状况和结果的及时性要求，必须将企业生产经营活动期间人为划分为不同时段并对不同时段经营状况和结果进行汇报，从而在设立资产、负债、所有者权益要素的同时进一步设立分期间的收入、费用和利润，形成了会计核算的六要素，及会计等式收入一费用=利润。收入、费用、利润与资产有着千丝万缕的联系，企业经营的目的是借助商品和劳务，在取得收入的同时实现盈利，资产的存在和有效的运营，是收入、费用、利润产生的根源和结果。在制造业，没有资产的占有、使用和流转，就没有收入的形成和费用的发生，因此，收入和费用是资产的转化形式，收入带来资产的增加，费用引起资产的减少。只是在这一转化的过程中，当商品资产或劳务的销售形成收入大干资产的消耗形成的费用时，盈利才会形成，否则将会亏损，资产将会因亏损不断被侵蚀掉，长期亏损形成资不抵债，企业将会破产清算。
三、资产＝负债＋所有者权益＋(收入－费用)
在任何会计期初(末)企业生产经营的状况和结果，最终体现为资产＝负债＋所有者权益，在账结方式下，各损益类账户余额为零。而随着新报告期的开始。平衡必然被打破，随之建立新的平衡，而新的平衡等式必然是资产＝负债＋所有者权益＋(收入－费用)。
非报告期末任何时点，必须将六要素全部考虑统筹起来，才能建立新的平衡，因为收入会随时发生，费用也会随时形成，在收入形成时，要么表现为资产的等额增加，或负债的等额减少，或者兼而有之。资产与收入的等额增加，等式两边增加相同的数额显然不影响会计等式的平衡，而负债的等额减少只是等式右边此增彼减，也不影响会计等式的平衡。而出现资产的增加和负债的减少二者兼而有之的情况也不会破坏这一等量关系。此时，资产的增加额显然等于收入减去负债后的数额，等式两边仍然平衡。而费用与资产的此增彼减，同样不会改变等式两边平衡关系。
总之，资产＝负债＋所有者权益是一种静态平衡，出现在会计期末(初)，收入－费用＝利润，是一种差额平衡，是会计期间原则和及时性的要求和体现。而资产＝负债＋所有者权益＋(收入一费用)是非报告期末(初)时点的一种动态平衡。
此外，资产＝负债＋所有者权益还是企业资产负债表的雏形，是复式记账法的理论依据。而收入一费用=利润，则是利润表的架构。因此我们说，会计要素是会计学理论大厦的基石，而会计等式则是打开会计学之门的钥匙。
[参考文献]
[1]中国注册会计师协会编，会计[M]中国财政经济出版社，2009
[2]鲁亮开财务会计[M]清华大学出版社，2009
