时间：2023-09-03 14:49:15
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一年一度的cpa(注册会计师)全国统一考试的报名工作已经开始。2010年是全面实行新考试制度的第一年，而且不管新老考生全部先行在网上报名，与往年的报名方式及要求有很大区别。因此。2010年CPA考试在报名方面主要表现在六个方面。
一、报名方法与报名程序新
2010年改变了旧考试制度下实行的考生现场报名并确认的方法，实行考生网上预报名和现场确认(网上确认)两个程序。对于首次报名的报考人员(即新考生)，需登录中国注册会计师协会网站网上报名专栏进行网上预报名，在先行注册并登录报名系统后，选择考区，真实地填报相关信息，同时上传近期(上年或本年)免冠照片。网上预报名成功后，应于5月24日～6月10日(不含公休日)到报考地的地方考办或机构办理报名资格的确认手续。办理报名现场确认手续时，报考人员需提供网络报名信息表、本人身份证件(原件及复印件)、学历证书和中级以上职称证书，并缴纳考试报名费。非首次报名的报考人员，在网上预报名阶段完成与新考生相同的网上操作后，可以继续通过报名系统在网上支付报名费，支付成功后即为报名确认，无须进行现场确认。另外，已取得财政部CPA考试委员会颁发的CPA全国统一考试――专业阶段考试合格证书的人员，可于4月10日～4月30日登录中注协网站报名并直接进行网上确认。
二、考试阶段与考试科目新
从今年开始，CPA考试将划分为“专业阶段”和“综合阶段”两个阶段。由于2009年新老制度过渡时已经开始了新制度下的6门科目的考试，部分通过考试，已取得财政部CPA考试委员会颁发的CPA全国统一考试――专业阶段考试合格证书的考生，可在今年报名参加综合阶段的考试。考试科目则按照新制度的规定，分为6门专业课程(《会计》、《审计》、《财务成本管理》、《公司战略与风险管理》、《经济法》、《税法》)和l门综合课程(《职业能力综合测试》)。相比于旧制度下的考试，增加了《公司战略与风险管理》和《职业能力综合测试》两门课程。实行新制度后，一些考生对增加的考试科目不免有些担忧，但从2009年新制度实施第一年的考试情况来看。新制度下的单科合格率比旧制度下往年的单科合格率有所提高。
三、考试内容与测试要求新
20109将继续推进2009年确定的CPA考试制度改革方案，在近年来调整、补充和完善考试内容的基础上，进一步充实和完善对公司战略、风险管理及内部控制等方面的考试内容，而且更加注重对考生的综合应用技能、专业胜任能力方面的测试。特别是第二阶段的考试，将会对考生的综合应用技能及专业胜任能力方面的要求进行整合、补充和完善，着重测试考生在执业环境下解决实际问题的能力，达到准确评价考生专业知识、专业技能和职业道德的要求。
专业实习是我们完成专业基础课和专业课程的学习之后，综合运用知识的重要的实践性教学环节，是本专业必修的实践课程，在实践教学体系中占有重要地位.通过专业实习使自己在实践中验证，巩固和深化已学的专业理论知识，通过知识的运用加深对相关课程理论与方法的理解与掌握.加强对企业及其管理业务的了解，认识的基础上，将学到的知识与实际相结合，使学生运用已学的专业理论知识，对实习单位的各项业务进行初步分析，善于观察和分析对比，找到其合理和不足之处，灵活运用所学专业知识，在实践中发现并提炼问题，提出解决问题的思路和方法，提高分析问题及解决问题的能力.
二，实习任务
本次实习我到的实习单位是河南省新野县审计局，实习的主要任务如下：
1.调查新野县审计局目前的审计事务的操作流程.
2.研究现行信息化系统对业务进程所起的作用.
3.分析新野审计局信息化的经验及出现的问题.
三，实习内容
1.实习背景
21世纪是信息技术的时代.随着生产的自动化，贸易中的电子商务的普及，网络财务软件的广泛使用，以及支付手段的多样化，审计信息化将是21世纪必然趋势.但是我国现今的基层审计单位的信息化现状是什么样的呢我国基层审计信息化的现状，审计人员；软件条件以及硬件条件如何在信息化的过程中有什么样的经验和教训呢带着这个问题，我联系了河南省新野县省审计局，并在那进行了我的专业实习.
本文所探讨的审计信息化是指，被审计对象进行财务工作和经营时，审计人员为了实现其审计目的，收集必要的审计证据，采取必要的审计程序，对企业的运营的合规性以及利用计算机以及网络生成的财务信息进行审计的工作.
2实习单位介绍
新野县审计局是隶属于国家审计署的县一级的审计单位，编制大约30人.新野县属于河南省的经济不太发达的农业县，所以审计机构不像大城市那样有很多的审计事务所，审计单位只有审计局一家，并且被审单位也大部分是国有企业和国家机关.平时业务工作量并不太多，同一时间基本上只进行一家被审单位的审计.
3.实习单位信息化现状介绍
一个网络审计系统由三个重要的方面构成：硬件基础，软件基础，管理及操作系统的人员.要实现审计信息化，则必须三方面均达到网络审计的要求.因此我结合网上调查的我国的现状，针对我的实习单位，从这三个方面来分析网络审计的现状.
1.硬件条件
财政部1994年5月4日了《关于大力发展我国会计电算化事业的意见》.其中关于推动我国会计电算化事业的发展总的目标是：到2000年，力争达到有40～60的大中型企业事业单位和县级以上国家机关在帐务处理，应收应付款核算，固定资产核算，材料核算，销售核算，工资核算，成本核算，会计报表生成与汇总等基本会计核算业务方面实现会计电算化；其他单位的会计电算化开展面应达到10～30.到2010年，力争80在我国管理较好的大型企业，在会计电算化方面应该具备了较好的硬件条件，但是从总体上而言，电算化的硬件条件仍不太高，要实现所有企业电算化以及非企业财务部门电算化则有更大的差距，更别说网络化了.另外要实现真正意义上的网络审计，必须达到全社会的信息化，网络化，实现支护方式，财务数据生成等的电子化，则还有更长的路要走.
针对新野县审计局这样的基层单位，其现状基本上于我国的大的局势类似，具备一定数量的微机，也基本建立了网络环境，但是硬件较落后，网络也只是简单的局域网联入互联网，防火墙和其他的配套设施并没有建立起来.
2.软件条件
(1)网络财务软件及应用
早在2000年我国主要的财务软及生产商：如北京用友，安易，山东浪潮通用，成都金算盘，深圳金蝶等公司的财务软件来看，大多数具有一定的远程数据处理与传输的功能，都推出了自己的网络财务软件.最近五年由于互联网技术应用的普及，中国财务及企业管理软件企业纷纷"触网"，从产品，服务，运营等方面全面向互联网和电子商务应用转型.中国财务及企业管理软件进入新的发展阶段.但是这些新的网络财务软件的推出时间大都在2002-2003年之间，所以在社会中使用的面还不太大，同时这些网络财务软件覆盖的核算领域还不太广.总体上而言我国的会计电化软件还是比较理想的，与国际先进水平差距也不太大.但是要达到审计信息化所要求的网络财务软件的水平，由于我国网络发展相对于国际先进水平的落后，仍然有很大的差距.
也还有一些小的财务软件开发公司开发的小规模的实用的财务软件也的相当的多.我的实习单位采用的正是这样的软件.但即使是这样小规模的低成本的软件的使用依然不很成熟.
我国关于财务软件的设计，评审等方面的法规如《财务软技术据接口标准98001》等均着眼于财务软件本身.财务软件在设计时大多没有考虑专用的审计软件接口，使得在财务软件中嵌入适时跟踪监控的审计程序难以实现，使审计人员采集数据出现一定困难.少量的财务软件虽有数据转化功能，也只是对于会计账簿的格式进行了简单的转化.现代财务软件的编译采用多种计算机高级语言，如Acce，VB，VC，PowerPoint等，但由于软件的编译过程没有规范的程序，导致财务软件的库结构和科目代码等至今没有统一的准则.这种现状对计算机审计的发展极为不利.计算机审计软件要发展，不能专为一种财务软件而开发，财务软件的编译结构不一样，必然导致计算机审计软件的编译过程过于庞大或者对于部分财务软件的不适用.所以必须像规定会计准则一样，规定财务软件的基础结构，使计算机审计能得以顺利地发展.
总之，虽然我国的网络财务软件较国际先经水平的差距不大，但是由于基层单位资金缺乏，信息化基础较差，目前使用面还不广.同时网络财务软件的设计没有考虑审计软件设计的需要，使得审计软件的数据收集以及其功能的发挥受到很大的制约.现状不是很理想.
(2)审计软件
我国现存的审计软件概括起来，主要有以下几类：
①审计法规管理系统.
②审计抽样软件.
③表格法审计软件，该类软件能完成审计表格及有关参数的增，删，改维护，能输入审计表格中要抄录的数据，能计算并填入审计表格中由计算得到的数据，能按预定的格式打印输出审计表格.
④基建工程预决算审计软件.
⑤工具箱式通用审计软件，如由北京通审软件公司开发的2000通审软件.
⑥工具箱式通用审计软件，该类程序是为了完成某些特定的审计任务.例如，公路费审计程序，工会经费审计程序，材料成本差异审计程序等.
从以上种类的覆盖度可以看出，我国的审计软件已经有了一定的基础，审计署也已经高度重视计算机审计和审计信息化，制定出了相应的计划.并正在积极的推行现有审计软件的应用推广.但是我国现有的审计软件大都处于满足穿过计算机审计的阶段.还没有适用于网络审计的审计软件.即使是这样，象新野审计局这样的基层单位仍没有实力购买使用单机版的，这样只是单机的电子化应用不可能将信息化的好处完全带到审计中.现状急待改进.
3.审计人员
审计署提出信息化建设总体目标和构想中指出全国审计系统已有3万多人具备计算机初级水平，占审计人员的25；在审计业务，公文管理，办公自动化方面运用计算机的水平都有较大提高.计划加强计算机审计队伍建设.全国培训800名审计信息化骨干，提高他们在审计工作中解决实际问题的能力，推动计算机审计的广泛运用；重点培养200名审计信息化专家，进行IT审计师专家水平培训.
但是在注册会计师的行业，由于我国CPA的市场化建设及推行较晚，现行的CPA的素质较低.同时在CPA的考试中也没有计算机方面的要求，因此绝大多数的CPA运用计算机的水平很低.CPA的审计工作仍然是传统的手工审计.计算机仅仅用作文字处理或者基本不用.河南省新野县审计局共有4名注册审计师，并且年纪相对交大，都已经习惯了手工审计的步骤，很难使他们接受新的计算机的审计流程.其他审计人员有的计算机基础较好，能够熟练操作计算机，但是很难把审计业务和计算机信息化结合起来进行.
因此，我国政府审计的计算机审计的水平高于CPA的计算机审计的水平.政府审计虽然已经在一定程度进入了穿过计算机审计的阶段，但是仍然处于其初级阶段.而CPA的计算机水平仅仅处于绕过计算机审计的阶段，仅仅运用计算机进行文字处理，穿过计算机审计的阶段还没有开始，最多有极少数的CPA进入了穿过计算机审计的阶段。
四，实习体会
「关键词审计信息化；现状；建议
Realities and Suggestions of the Development of Chinese Audit informatization
Abstract： 21st century is an era of information technology.Following the productive automation，the widespread applications of e-commerce in trade， network accounting software ， and the persification of means of payment，the audit informatization becomes a necessary trend in the 21st century.In this paper， the present situation of Chinese audit informatization are investigated， including the auditors，the hardware and software， and then some suggestions to the development of Chinese audit informatization are given.
Key words：Audit informatization， realities， suggestions .
本文所探讨的审计信息化是指，被审计对象运用网络技术进行财务工作和经营时，审计人员为了实现其审计目的，收集必要的审计证据，采取必要的审计程序，对的网络信系统的合规性以及利用机以及网络生成的财务信息进行审计的工作。
一审计信息化的必要性
1适应审计环境变化的必要
1998年全球的网上销售额达到430亿美元，据世贸组织测定2000年将达到3000亿美元，据世界货币基金组织预测到达2003年销售额将达到15000亿美元，是1998年的34倍。随着信息时代的到来，电子商务在经济全球化形势下迅猛，使企业在各个方面发生了深刻的变化。企业确认客户订购，安排生产计划，控制采购计划，进行账务处理都由系统自动完成，经营管理走向网络化与自动化（如BPG管理模式，虚拟的网络公司）。电子商务与网络经营使企业的经营观念、组织结构、管理模式、交易授权等发生巨大变化，同时交易中的支付方式也开始转向电子化。就工作而言，也开始由传统的手工操作转向电算华会计。我国自1999年4月起开始和采用“会计信息化”这一新概念。（《财经报》1999年月8日）。
我国组建了信息化领导小组，推动计算机在各个领域的推广，已经或正在建立金关工程、金卡工程、金桥工程、金税工程、金卫工程、金文工程等系统。会计信息化的工作这些年也发展迅速。
所有这些巨大的变化使得审计工作的环境、审计工作的对象、审计范围、审计线索等基本的审计要素都发生了巨大的变化。传统的审计工作一定不能适应这种变化的要求，开展网络审计，实施审计信息化是信息化的必然。
2迎接加入WTO的需要
国际审计界，尤其是发达国家的审计事务所，在网络审计方发面有了较高的发展水平。如AICPA和CICA在1997年开始提供电子交易网站的审计——Web认证，香港会计师公会在去年年底成功与两会签订了网誉认证授权发牌人合约，在港推出“网誉认证”服务。
自l994年中国开始对外开放注册会计师，财政部又了允许境外非执业会员成为中国执业注册会计师的规定。另外，从l993年开始，中国注册会计师协会还参加了中国服务贸易市场对外开放谈判的政府代表团，参与了WTO服务贸易市场的谈判，并在1998年的谈判中作如下承诺：允许中外合作所的形式保持至20l0年；允许中外合作所、国际成员所在中国境内经批准设立分支机构；中国政府不再对中外合作所的中外双方控股比例进行限制，而是由事务所自己协商决定；允许涉外会计师事务所聘请中外方人员；支持涉外会计师事务所按照国际惯例管理事务所。
现今国际上五大会计师事务所均在中国设立了分所。他们十分重视审计信息化。安达信咨询公司的首席业务负责人Joe.W.Forehand在1999年11月接受采访时说，他打算把电子商务纳入公司的部分主要业务，将在今后5年投资10亿美元用于网络业务。这标志着安达信咨询公司可能成为从事网络业务的最大公司之一。普化永道、安永会计公司为网络事业而不惜裁员。1999年普华永道会计公司辞去了200名咨询人员、1000名行政人员，将节约的开支用于增加电子商务的计划。作为全球第三大会计及咨询公司的永安公司为了转向电子商务，于2000年初也裁减了近400名咨询人员。2000年4月，美国毕马威咨询公司同意成为SAP公司的my.SAP.com网络伙伴的一员，该网络由20个分公司组成，共同帮助开发和销售my.SAP.com公司的产品。SAP公司的业务主要是销售企业软件和提供资源计划服务。毕马威咨询公司此举是通过和其他公司的资源互补来加强自身的网络能力。为了迎接加入WTO，我国的会计师事务所必须迅速的由传统的手工审计转入网络审计。
二国内网络审计的应用现状
一个网络审计系统由三个重要的方面构成：硬件基础、软件基础、管理及操作系统的人员。要实现审计信息化，则必须三方面均达到网络审计的要求。因此我从这三个方面来分析我国网络审计的现状。
1.硬件条件
财政部1994年5月4日了《关于大力发展我国会计电算化事业的意见》。其中关于推动我国会计电算化事业的发展总的目标是：到2000年，力争达到有40%～60%的大中型企业事业单位和县级以上国家机关在帐务处理、应收应付款核算、固定资产核算、材料核算、销售核算、工资核算、成本核算、会计报表生成与汇总等基本会计核算业务方面实现会计电算化；其他单位的会计电算化开展面应达到10%～30%.到2010年，力争80%以上的基层单位基本实现会计电算化，从根本上扭转基层单位会计信息处理手段落后的状况。
据中新社消息，国家经贸委获悉将从明年开始，对国有大公司强制推行财务管理信息化，以解决目前企业管理中资金散乱、信息失真、监督乏力等，并试图与国际企业通行标准接轨。
从这两则信息可以说明，在我国管理较好的大型企业，在会计电算化方面应该具备了较好的硬件条件，但是从总体上而言，电算化的硬件条件仍不太高，要实现所有企业电算化以及非企业财务部门电算化则有更大的差距，更别说网络化了。另外要实现真正意义上的网络审计，必须达到全社会的信息化，网络化，实现支护方式，财务数据生成等的电子化，则还有更长的路要走。
2.软件条件
（1）网络财务软件及应用
2000年我国主要的财务软及生产商：如北京用友，安易，山东浪潮通用，成都金算盘，深圳金蝶等公司的财务软件来看，大多数具有一定的远程数据处理与传输的功能，都推出了自己的网络财务软件。由于互联网技术应用的普及，中国财务及企业管理软件企业纷纷“触网”，从产品、服务、运营等方面全面向互联网和电子商务应用转型。中国财务及企业管理软件进入新的发展阶段。（撑起中国软件业的一方天地，郭新平（北京用友总经理））。但是这些网络财务软件的推出时间大都在1999-2000年之间，所以在社会中使用的面还不太大，同时这些网络财务软件覆盖的核算领域还不太广。总体上而言我国的会计电化软件还是比较理想的，与国际先进水平差距也不太大。但是要达到审计信息化所要求的网络财务软件的水平，由于我国网络发展相对于国际先经水平的落后，仍然有很大的差距。
我国关于财务软件的设计，评审等方面的法规如《财务软技术据接口标准98001》等均着眼于财务软件本身。财务软件在设计时大多没有考虑专用的审计软件接口，使得在财务软件中嵌入适时跟踪监控的审计程序难以实现，使审计人员采集数据出现一定困难。少量的财务软件虽有数据转化功能，也只是对于会计账簿的格式进行了简单的转化。财务软件的编译采用多种计算机高级语言，如Access、VB、VC、PowerPoint等，但由于软件的编译过程没有规范的程序，导致财务软件的库结构和科目代码等至今没有统一的准则。这种现状对计算机审计的发展极为不利。计算机审计软件要发展，不能专为一种财务软件而开发，财务软件的编译结构不一样，必然导致计算机审计软件的编译过程过于庞大或者对于部分财务软件的不适用。所以必须像规定会计准则一样，规定财务软件的基础结构，使计算机审计能得以顺利地发展。
总之，虽然我国的网络财务软件较国际先经水平的差距不大，但是由于推出较晚，目前使用面还不广。同时网络财务软件的设计没有考虑审计软件设计的需要，使得审计软件的数据收集以及其功能的发挥受到很大的制约。
（2）审计软件
从1990年11月山西省审计局开发的企业财务收支审计软件成为第一个通过审计署鉴定的审计软件至今，已有十多个审计软件通过了审计署组织的鉴定，并在全国推广使用。概括起来，主要有以下几类：①审计法规管理系统②审计抽样软件③表格法审计软件，该类软件能完成审计表格及有关参数的增、删、改维护，能输入审计表格中要抄录的数据，能计算并填入审计表格中由计算得到的数据，能按预定的格式打印输出审计表格。④基建工程预决算审计软件，⑤工具箱式通用审计软件，如由北京通审软件公司开发的2000通审软件⑥工具箱式通用审计软件，该类程序是为了完成某些特定的审计任务。例如，公路费审计程序、工会经费审计程序、材料成本差异审计程序等。
《审计署提出信息化建设总体目标和构想》（2001-3-28）中提出了审计系统信息化建设总体目标：用五年左右时间，建成对财政、税务、海关等部门和国有企事业单位的财务信息系统、电子数据系统实施有效监督的审计信息化系统，改变目前审计手工作业的现状，增强审计机关在计算机环境下查错纠弊、规范管理、遏制腐败、打击犯罪的能力，维护经济秩序，促进廉洁高效政府的建设，更好地履行审计监督职责。为实现这一目标，审计署要加快软件开发，开发一套比较有效、实用的审计项目管理、审计操作实施、审计结果汇总和审计文书管理软件；建立审计数据中心，为审计提供数据和法规方面的支持，逐步与政府其他部分专用网实现网络互联、数据共享，并利用数据中心对各种信息进行分析、选择、比较，决断重大审计事项。
《审计署2001年审计技术基础建设工作计划》关于审计信息化建设工作的要点如下：
①积极推进《审计信息化建设规划》项目工作
②计算机审计软件开发应用工作
③制定计算机审计软件的评审标准。
④组织计算机审计软件评审鉴定工作。
⑤抓好成熟辅助审计软件的推广应用工作。
⑥继续抓好去年已立项辅助审计软件的开发完善工作。
⑦继续抓好有关软件的维护工作。
⑧根据2001年中国银行审计的需要，今年署里重点研制开发中国银行计算机辅助审计软件。
从以上的信息可以看出，我国的审计软件已经有了一定的基础，审计署也已经高度重视计算机审计和审计信息化，制定出了相应的计划。并正在积极的推行现有审计软件的应用推广。但是我国现有的审计软件大都处于满足穿过计算机审计的阶段。还没有适用于网络审计的审计软件。
3.审计人员
审计署提出信息化建设总体目标和构想》（2001-3-28）中指出全国审计系统已有2万多人具备机初级水平，占审计人员的25％；在审计业务、公文管理、办公自动化方面运用计算机的水平都有较大提高。计划加强计算机审计队伍建设。全国培训800名审计信息化骨干，提高他们在审计工作中解决实际的能力，推动计算机审计的广泛运用；重点培养200名审计信息化专家，进行IT审计师专家水平培训。
但是在注册师的行业，由于我国CPA的市场化建设及推行较晚，现行的CPA的素质较低。同时在CPA的中也没有计算机方面的要求，因此绝大多数的CPA运用计算机的水平很低。CPA的审计工作仍然是传统的手工审计。计算机仅仅用作文字处理或者基本不用。
因此，我们认为我国政府审计的计算机审计的水平高于CPA的计算机审计的水平。但是政府审计虽然已经在一定程度进入了穿过计算机审计的阶段，但是仍然处于其初级阶段。而CPA的计算机水平仅仅处于绕过计算机审计的阶段，仅仅运用计算机进行文字处理，穿过计算机审计的阶段还没有开始，最多有极少数的CPA进入了穿过计算机审计的阶段。
三规划与建议
为什么我国的审计化会落后于整个的信息化的步伐了，我认为这与整个行业对这一工作的重视不够有极大的关系。今后应做好以下几个方面的工作：
（一）相关的职能部门应该高度重视这项工作，并在行业内大力宣传审计信息化的重要性。
急需解决的问题有：
1.提高会计、审计教师的计算机水平，改革审计专业教学中关于计算机审计方面的课程设置：（1）提高重要的常用软件如EXCEL水平，不能只停留在初级会用作计算的阶段。（2）开设适当难度的网络安全方面的课程。（3）开设高级程序语言课程（要随财务软件所用的语言同步调整）
2.集中一批既懂财会、审计业务、由精通计算机应用技术的有经验的专业人员，开发适合我国现实情况的审计软件。
（二）普华永道、安达信、毕马威这些国际知名的会计公司均不惜采取化巨资以及裁减人员的非常措施推动这一工作。而我国会计师事务所为什么没有能自发的重视网络审计的工作。我认为这是由于我国审计质量不高，行业竞争不公平、以及能实施网络审计的人才奇缺，使得网络审计的提高审计质量、降低审计成本、提高审计效率的优势在我国社会审计中并不明显。因此必须加大行业监管的力度，促使会计师事务所重视会计信息化环境下的计算机审计工作，从而提高会计信息化环境下审计质量，降低审计成本。
（三）审计可分为政府审计、社会审计和内部审计。这三种审计本身有着不同的作用与实施环境。应该针对其不同地环境分别予以，同时又要做好他们之间的衔接工作。
1.内部审计：相对而言，其实施的条件仅限于某一个的，实施的条件要容易些。
我国目前规模较大的财务软件公司各自使用的程序语言不一样，但是根据各自的财务软件编制设计的审计软件则必然很好能较好的解决审计软件与网络财务软件间的衔接问题，而且其开发成本较低些。同时也能为同用于各种财务软件的通用的财务审计软件的实际积累经验。
2.政府审计：审计署十分重视审计的信息化，制定了审计信息化规划。并且派人到国
外先进经验。先后开发出了一些审计软件，并正在积极的进行推广。可以认为，
我国的政府审计的信息化走在了其他审计的前面
3.社会审计：应该还处于手工阶段。我认为为了迅速的提高我国的网络审计的水平。
我国的相关的相关部门：注册会计师协会、国内较大的会计师事务所，应该在
这方面早做规划：
（1）可以在中国注册会计师协会内设立审计信息化部，积极的进行宣传，使各成元所深入认识到计算机审计、网络审计的重要性。由该部推进各成员所尽快进入穿过计算机的审计。促进各成员所制定相应的规划。
（2）改革CPA的考试。考虑到当今电算化会计的迅猛推进，被审单位提供的会计信息全部存于同张软盘，而且由于无纸凭证的出现，为失真会计信息的出现增加了另外一些途径。倘若注册会计师不懂计算机知识，在计算机面前一筹莫展，是无法对财务信息进行鉴证的。因此，CPA考试中增加计算机，网络方面的知识势在必行。
（3）修改审计法规中关于对审计人员的后续和考核的内容。强行要求现有的审计人员在较短的时间内掌握计算机以及网络方面的知识。
（四）如何推动内部审计信息化的实现
由于实施内部审计的软、硬件条件仅仅针对各个企业，因此使得内部审计实现的难度较小。而且内部审计信息化的提前实现，可以为整个审计信息化积累大量的宝贵经验，推动整个社会审计信息化的进程。我们认为可以在以下几个方面加快内部审计的信息化：
1.有审计署或者内部审计委员会做出规定：以实现了全面的会计电算化以及国家863计划CIMS工程示范企业中制定出时间表，强制推行全方位的计算机审计。从而促使企业自行开发审计软件，也必然推动财务软件公司对审计软件的开发。
2.尽快以《审计机关计算机审计辅助审计》为基础，研究出更详细的、具有可操作性的内部审计工作的程序、、以及所要求的技术：
（1）会计电算化的组织、管理、操作以及软件控制。
（2）系统安全控制（研究计算机审计中关于安全方面的审计与计算机专家关于安全方面的工作内容的区别）
（3）日常工作中软件应用的控制
3.大力开展计算机辅助审计技术的培训。如：数据模拟检测法、整体检测法、程序编码控制法、受控再处理法、平行模拟法、嵌入审计程序法、程序追踪法。
1.《关于大力我国会计电算化事业的意见》财政部1994年5月4日
2.《审计署2001年审计技术基础建设工作计划》（摘要）（2001-3-20）审计署办公厅
3.《审计署提出信息化建设总体目标和构想》（2001-3-28）审计署办公厅
4.周舟洪，会计电算化企业审计中的问题及对策，中国审计报
6.李庆，计算机信息系统环境下审计面临的问题与对策，中国注册会计师2000.7
7.张金城，巧学计算机审计，中国审计出版社，1999.7
8.汤云为、单喆敏，网上鉴正业务—注册会计师为商务的健康发展所提供的服
务，中国注册会计师2000.5
9.朱建国，会计教育，立信会计出版社，2000.8
10.王景新，最新财会电算化（上、下），中华工商联合出版社，2000.5
[关键词]会计师事务所；审计质量；智力资本
瞬息万变、纷繁复杂的外部环境使得企业面对更大的机遇与挑战。然而，外部环境是任何一个企业都无法控制，企业只有从组织内部寻找资源、建立竞争优势，才能在激烈的竞争中占得一席之地。21世纪是知识主导的经济时代，“软”资产会给企业带来了“硬”的竞争边界。“软”资产就是指智力资本，即企业得以运作的所有无形资产的总和，包括各种技能、经验、创新能力以及各种流程与关系。智力资本并非新事物，因为企业员工能力、组织结构以及顾客忠诚历来是企业生存和发展的基础，只是，随着信息技术、网络技术等迅猛发展，智力资本的作用才更加凸显，以至于学者们将智力资本作为一个单独的概念提出来。会计师事务所是典型的智力密集型企业，其投入与产出均为智力产品，智力资本在其发展过程中的作用更是不言而喻。本文是基于智力资本视角，对已有的关于会计师事务所拥有的资源对审计质量影响的研究进行归纳总结。
一、会计师事务所的智力资本
从1969年Calbraith首次提出智力资本的概念至今，人们对智力资本的内涵与组成的讨论颇多，现在认同最多的是“H-S-R”(人力资本、结构资本、关系资本)的分类法(Sveiby，1997:Roos et a1,1997；Stewart,1997;Edvinsson,1999:Ed-vinsson&Malone,1997)。Stewart(1997)认为，人力资本是指公司内具有创新和更新资源的个人能力。Lynn(2000)认为是“组织内个人所有的技能和知识的总量”。结合会计师事务所的特点，我们定义其人力资本为事务所员工拥有的知识和技能，包括个人所受教育、经验、对工作和生活的态度等因素的综合体。与人力资本相对应的，Stewart(1997)认为，结构资本是“员工晚上不能带回去的知识，属于组织的、能够复制和共享”，像事务所的结构资本就包括信息管理系统，质量控制制度、市场竞争策略，以及事务所文化、声誉等。人力资本是基础，结构资本是平台，它们是组织的内部资本，关系资本则是联系组织内外重要资源。Roos等(1997)将客户资本定义为对公司有关键影响的利益相关者的网络关系所代表的价值，也称关系资本。与事务所有重大影响的利益相关者，主要有客户、政府。所以，客户资本具体表现为客户质量与忠诚度、政府的管制与扶持。
二、审计质量影响因素的定性研究
随着国内外证券市场出现的一系列不实审计报告的事件曝光，审计师“经济警察”的身份受到严重的质疑。审计理论界与实务界纷纷开始关注审计质量，探讨审计质量低下的原因以及解决方案。最早研究审计质量DeAngelo认为审计质量是审计人员发现客户违约行为并且愿意披露客户违约行为的联合概率(DeAngelo，1981)，她认为发现客户违约行为的可能性取决于审计师的专业技术能力，而披露违约行为的可能性则取决于其独立性；Watts和Zimmerman(1986)也认为审计质量是专业能力和独立性的联合概率。美国审计总署(2003)对审计质量的定义是：审计质量是审计人员依据公认审计准则实施审计，以确信会计信息及其披露是否按照公认会计原则表述，是否存在错弊导致的重大错报。由此可见，西方学者对审计质量的界定都统一为专业胜任能力和独立性的结合。所以，学者大多从独立性和专业技能两方面着手研究审计质量的影响因素。
(一)影响独立性的因素
独立性是指注册会计师在发表意见时其专业判断不受影响。它是审计的精髓，但也是一个相对概念，是社会公众对CPA是否受到其他利益方影响的主观判断。影响审计独立性的因素很多，本文只从事务所拥有的资源的角度进行分析。一是审计人员，作为独立审计主体，其思想意志是独立性的内在决定因素，其他外在因素只能起到催化或抑制的作用，研究表明，一般而言高学历的人的道德素养较高(Defond，Mark L，19920，而审计人员的任期过长却可能腐蚀其独立性(李爽、吴溪，2002；夏立军、方铁强，2005)，国外学者普遍发现审计任期与审计质量正相关，或并不会影响审计质量。造成这种差异的原因可能是国内外制度的差异。国内对独立审计的管制强度不如外国的，审计人员独立性意志是很难观测的，并且在一定程度上与事务所的质量控制系统的建设与执行情况正相关。因此，学者们在关注独立性时往往也关注事务所的质量控制系统对审计人员的约束作用。另外，事务所拥有客户的质量也是影响独立性的一个重要因素，特别是在我国，学者们发现被审计单位舞弊的可能越小，独立审计质量越高(吴溪，2002)。
(二)影响专业技能的因素
正如DeAngelo对审计质量的定义，提供高质量的审计服务，首先要具备一定的专业技能。如果审计人员发现会计报表错报、漏报等不当行为的概率很低，那么审计质量就难以保证(Watts&zimmeman，1986)。Krishnan(2004)发现专业能力强的审计师审计的财务报告更稳健。专业性的研究可以分为审计师个人专业技能和事务所的行业专长两大方面。审计人员的专业技能一方面是通过执业前的教育获得；另一方面是通过“干中学”积累起来的经验，前者与审计人员的受教育水平相关，后者与执业年数有关。影响专业性的因素除了审计人员自身的专业技能外，还有事务所内一些配套的设施、流程以及信息资料等。
关于事务所的行业专长国外研究比较多。O'Keefe et al(1994)、Dunn et al(2000)、Owhoso et a1(2002)、Carcello，Nagy(2002)、Krishnan(2003)、Balsam et a1(2003)分别从报告差错、审计准则遵守情况、受到的惩罚、盈余管理、可操控性应计利润等方面说明行业专长有利于审计质量的提高。
国内关于事务所行业专长的研究比较有限。王英姿(2002)对2000年上市公司审计市场中的事务所行业专长情况进行了描述性统计分析。张立民、管劲松(2004)认为我国A股市场尚未表现出明显的专业化。余玉苗(2004)探讨了行业知识、行业专门化与独立审计风险控制的关系。夏立军(2004)对国外会计师事务所行业专长研究做了较全面的文献综述，并建议应当对国内事务所的行业专长问题进行深入研究。蔡春、鲜文铎(2007)针对我国关于事务所行业专长与审计质量研究空白，对我国上市公司审计市场进行实证研究，表明行业专长有助于审
计质量的提高，但我国事务所的行业专长较低是造成审计质量低下的一个制约因素。在研究中还发现在我国事务所行业专长与审计质量在总体呈负相关，作者在进一步的分析中发现在国际四大组中，行业专长与审计质量正相关，而在国内七大组和国内非七大组中，行业专长与审计质量负相关，对此的解释为：审计质量受到独立性和专业技能的联合影响。专业技能要发挥显著作用必须建立在事务所保持较高的独立性的基础上。
三、审计质量影响因素的定量研究
上述从定性的角度来分析审计质量的影响因素，只能为实际操作指明方向，审计信息使用者还是无法直观了解审计质量的高低，监管部门依然无法决策需要对哪些事务所进行重点监控以使其提高审计质量，所以学者们认识到要有效的解决审计质量及其控制问题，还是要进行定量分析，首先要建立一个审计质量的衡量标准。在早期，学者们根据实际中传递出来的信息，一般都是采用单一指标来度量审计质量，然而随着经济生活的复杂性以及多样性，学者们又开始尝试使用指标体系来衡量审计质量。
笔者对衡量审计质量的常见的单一指标及主要代表人物进行汇总(汇总信息如下表)。
从表1看出，单一指标虽然在可操作性强，在实务中应用较为普遍。但是存在一定的缺陷，即上述特征与审计质量的相关程度存在很大的不确定性，难以保证这种间接衡量结果的准确性，如果要采用单一指标的话不能保证衡量的全面性。
针对单一指标度量的缺陷，王善平(2001)指出要准确评价一家事务所以及它的执业是否合适，单一指标是不够的，需要一个合理的综合体系。
在探索审计质量评价指标体系的过程中，学者们大都从单个审计项目质量评价和事务所整体审计质量评价两个维度进行分析(马金达，2005；贾俊萍，2006；胡从宝，2008)。其中，单个审计项目质量评价主要是从审计过程中对客户风险的评估、审计程序的安排以及审计人员执行情况等方面进行的。这些都涉及到事务所执业理念、文化、制度安排、人员的专业技能与道德素质、以及相应客户经营状况等，即智力资本的三个维度的现实状况。
事务所整体审计质量评价指标体系的名目种类繁多，也有一些都会涉及到的指标。从大的方面讲，共同指标一般有：规模、制度、文化等组织因素(王英姿，2002；李琳，2004；张力，2006；靖卓娅，2007；胡从宝，2008；郭颖、董丽英，2009)：审计师的技能、道德素质等人员因素(王英姿，2002；李琳，2004；陈晓芳，2006；靖卓娅，2007；胡从宝，2008；郭颖、董丽英，2009)；客户财务风险与忠诚度等客户因素(王英姿，2002；张力，2006；靖卓娅，2007；胡从宝，2008；郭颖、董丽英，2009)；诉讼、管制等行业、政府监督因素(马金达，2005；贾俊萍，2006；张力，2006；靖卓娅，2007；胡从宝，2008)等四大方面的一级指标，每个一级指标下面又包含不同的二级指标，二级指标的具体度量又不完全一致。
从指标体系自身来看，指标体系虽然能较全面、较系统的研究审计质量，但是由于某些指标的难测量性，势必会造成审计质量的评价成本较大，而且对于体系的组成元素到现在也没有一个统一的标准，可操作性差。另外，有的指标体系逻辑关系的界定不太清楚，指标体系分界不均匀；对指标间的相关性考虑不足，造成了重复赋予权重，影响衡量结果。因此，笔者比较赞同易琮2002年提出的“决定审计质量的因素与决定审计意见类型的因素并不相同”的观点。审计意见是否客观、公正是审计质量的直接体现，而其他因素都只是审计质量的影响因素，不应当将它们全部纳入审计质量的衡量指标体系中。对审计质量的衡量指标还是用审计意见、报表重述、应计可操控利润等直接指标较恰当。
四、总结
关键词：施工企业；项目工程；收入成本；会计核算；政策制度；变化对比；衔接转换
Abstract: Nearly 20 years since, construction enterprises to implement a unified Ministry of finance accounting system has experienced many changes, this paper explores the different system construction enterprise project income, cost accounting major changes, for example old connection of system conversion problems. This for just graduated in construction enterprise project cost accounting and internal audit of the students ( or a career change, turn hillock personnel ) have certain guidance function.
Keywords: construction enterprise; project engineering; lncome cost; accounting; policy system; change contrast; cohesion conversion
中图分类号： 文献标识码：A 文章编号：2095-2104（2012）
从1993年7月1日起至今，施工企业项目工程核算执行财政部统一政策大抵经历了这样几次重大变化与调整。非上市施工企业：①从1993年7月1日起至2003年12月31日，执行《施工、房地产开发企业财务制度》、《施工企业会计制度》（简称92制度）；其间，从1997年5月开始，有条件的企业可以参照执行《企业会计准则－－建造合同（1998）》；②从2004年1月1日起至2007年6月30日，过渡执行《施工企业会计核算办法》（简称04办法）；其间，有条件的企业可以参照执行《企业会计准则――建造合同（2001及2002修订）》；③从2007年7月1日起执行《企业会计准则第15号――建造合同》（简称“06准则”或“新准则”）。股份制或上市施工企业 ：①从1993年7月1日起至1998年12月31日起执行《施工企业会计制度》（简称92制度）或《股份制企业会计制度》；②1999年1月1日起至2000年12月31日执行《企业会计准则－－建造合同（1998）》；③从2001年1月1日起至2006年12月31日执行《企业会计准则――建造合同（2001及2002修订）》；④从2007年7月1日起执行《企业会计准则第15号――建造合同》（简称“06准则”或“新准则”）。为论述方便，本文以非上市施工企业为研究对象，仅以“92制度”、“04办法”和“06准则”为例，并对他们之间的主要变化情况进行探讨。
“04办法”与“92制度”相比变化较大；“06准则”与“04办法”相比变化不大。其中“04办法”是非上市施工企业统一执行“06准则”前的一个过渡性政策。本文以梳理方式就“04办法”与“92制度”之间主要变化情况进行简要对比，并举例说明衔接转换注意事项及正常核算的简要业务流程。
一、部分主要会计科目设置变化情况
“04办法”与“92制度”相比，“04办法”保留了一部分原有会计科目，其核算内容和方法基本没有发生变化，但根据新业务、事项更新或增加了某些新明细科目。“04办法”取消了原有的一些会计科目，相应的经济业务由新的会计科目来核算，其主要目的是为了统一会计核算。譬如取消了“工程结算收入”、“工程结算成本”和“工程结算税金及附加”科目，相应地，工程合同收入、工程合同费用、为取得工程价款所支付的各项税费分别通过“主营业务收入”、“主营业务成本”和“主营业务税金及附加”科目核算。“04办法”的会计科目编号是四位数，而“92制度”的会计科目编号是三位数”。
㈠“92制度”与“04办法”之间主要会计科目变化情况
㈡“06准则”与“04办法”之间主要会计科目变化情况简要说明
“06准则”与“04办法”相比，基本无大变化。但因“06准则”增加了共同类科目，所以其成本类和损益类会计科目编号字头序列分别上升一位；另外，“存货跌价准备/合同预计损失准备”科目贷方余额转回的处理发生变化――“04办法”规定其转回时冲管理费用，“06准则”规定其转回时冲主营业务成本。
二、几个主要会计科目核算规定的重大变化情况对比
㈠“应收账款”科目
“应收账款”科目核算内容基本无大变化，“06准则”规定得更为细致，尤其表现在列报方面。另外，“应收账款”科目借方所对应科目发生重大变化――“92制度”规定与业主方办理结算的部分在应收账款科目借方反映，并对应“工程结算收入”科目贷方；“06准则”规定其对应“工程结算”科目贷方。
㈡“工程结算”科目（“04办法”新增“06准则”沿用科目）
大体上，“06准则”与“04办法”有关规定基本相同，但是“04办法”强调“开单结算”有关内容，不过，在实务中，要求业主方及时按时签证形象进度完成量并办理阶段结算手续是非常困难的，不能完全满足准则或办法的要求。在列报方面，“06准则”要求得更为详细，且强调“存货的可变现净值”，更符合“资产负债观”的要求，具体列报内容有明显差异。
㈢“工程施工”科目
1.核算内容与具体规定的重大差异
⑴核算内容方面
①“92制度”与“04办法”核算的主要内容基本相同，但在核算方法（主指损益类科目结转）方面，“92制度”更强调企业应根据工程合同确定的工程价款结算办法的差异，有区别地将“工程施工”科目的相关明细科目的发生额转入“工程结算成本”科目；“04办法”增加了明细科目设置要求，更加强调合同成本、合同毛利的确认，以及完工结算后本科目与“工程结算”科目的对冲要求。
②“06准则”与“04办法”相比，本科目的核算内容和方法基本趋同。
⑵列报与附注说明方面
各自列报的原理和目的相同，“04办法”之规定相对细致些，但“06准则”与“04办法”基本趋同。
㈣“主营业务收入”科目（替代“工程结算收入”科目）
⑴核算内容方面
①“04办法”用“主营业务收入”科目替代“92制度”之“工程结算收入”科目，在会计科目名称变化同时，各自核算内容和方法也发生了重大变化。“92制度”细化了不同结算方式下的收入确认方法；“04办法”细化并严格区别工程施工合同的结果在不同可靠计量程度下的收入确认办法，增加了合同毛利、合同预计损失处理的相关规定。二者结转入“本年利润”科目的会计处理方法相同。
②“新准则”与“04办法”相比较，本科目的规定发生了变化，但核算内容和方法基本趋同。
⑵列报与附注说明方面
各自列报的原理和目的相同，“04办法”将“92制度”的《损益表》改为《利润表》”，除增减内容外，列报顺序等未发生重大变化。另外“04办法”下的《利润表》增加了“补充资料”内容。“06准则”和“04办法”相比，除增减内容之外，列报顺序等并未发生重大变化。
㈤“主营业务成本”科目（替代“工程结算成本”科目）
“主营业务成本”科目的核算内容和列报与附注说明等情况与“主营业务收入”科目类似。
㈥“（主）营业务税金及附加”科目（替代“工程结算税金及附加”科目）
“04办法”用“主营业务税金及附加”科目替代了“92制度”之“工程结算税金及附加”科目，“06准则”基本沿用了“04办法”的名称。各自核算内容和基本方法基本保持一致，但收入与费用的配比基础有所变化。
㈦其他相关科目
涉及项目工程核算的其他相关科目，如预收账款、应付账款、应交税费、其他应付款等部分科目发生了细微变化，比如用“应付职工薪酬”科目替代了“应付工资”科目，限于篇幅，本文不予赘述。
三、“04办法”与“92制度”之间的衔接转换问题的具体应用
【例】 A建筑企业于2003年1月在C市签订了一项总金额暂定为20 000万元的建造合同。合同规定：该工程由A建筑企业全部以自营方式施工，不得以任何形式转(分)包。日常形象进度完成量以监理和业主签审量为准，不作最终付款依据，日常付款按形象进度完成量的80%付款（即软垫资金20%），最终结算造价以业主方所在市审计局的审计结果为准，竣工办理完造价结算和财务结算手续后，除依法暂扣质保金（包含工期、质量奖励的结算总造价的3%）外，其余尾款在竣工交验后的第6个月未支付，暂扣的质保金按双方约定年利率6%计算资金占用利息，从结算造价审定后的下月起开始计息，但不纳入造价结算，按季以转账方式支付给A企业。发生的回访保修费用由A建筑企业自行承担，若A企业不按规定进行回访保修，所发生的费用由业主直接从暂扣的保修金中予以扣除。合同工期为2003年2月28日至2005年3月31日。假定该项工程的质保期为竣工交验后一年。
合同约定在保证质量并按期完工情况下，工期提前2个月（含）以上，业主方给予A企业100万元的工期提前奖励并纳入造价结算，反之，因非业主和不可抗力原因，工期延迟1个月以上的将处予A企业100万元的工期延误罚款，并从结算造价中扣除；在保证按期交工情况下，工程质量达到有关标准且获得C市所在省省级奖杯，业主给予100万元质量奖并纳入造价结算，非工艺要求的正常延期和不可抗力延期，将不给予质量奖励。该工程于2003年2月28日正式开工，并于2005年1月31日提前2个月竣工交验，质量达到合同约定要求。业主于2005年3月31日同时支付工期奖100万元和质量奖100万元。
2003年9月接上级财政部门通知，从2004年1月1日起，项目工程收入与成本核算方法由“92制度”改为执行“04办法”，要求A企业在2004年1月份完成新旧制度衔接转换工作，且采用完工百分法确认合同收入、合同费用和合同毛利。不涉及损益的科目，按办法规定直接进行转换；涉及损益的科目原则上要求采用追溯调整法进行处理（切实不可追溯的可不进行调整，但应在附注中披露）。2003年报于2004年3月30日完成，税务要求企业于4月30日前完成所得税汇算清缴工作。企业在执行“04办法”时，会计科目的设置可以进行等效处理。另外，综合有关情况，施工期间该建造合同的收入能够可靠计量。2005年9月30日C市审计局出具报告核定竣工结算造价为20500万元（包括工期提前奖和质量奖各100万元）。2005年1月份发生保修费50万元（人工费、材料费各占一半），已由A企业自行承担。2006年2月1日，业主悉数退回保修金615万元。业主已合同约定单独支付了质保金占用资金部分的利息。
2003年3月1日起，A建筑公司的有关财务资料如下表（包括但不限于）所示：
要求：完成A建筑企业各年度的账务处理（2006年度的账务在发生及时处理，其他年度按年汇总）。
【解析】：A建筑公司历年度的主要账务处理情况如下：
1．2003年度（执行“92制度”）的主要账务处理汇总：
⑴登记实际发生的合同成本8000万元
借：工程施工／人工费、材料费、机械费、其他直接费、间接费用 8 000
贷：原材料、应付工资、应付账款、银行存款等相关科目 8 000
⑵登记监理和业主确认的完成量
借：应收账款8 500
贷：工程结算收入8 500
⑶登记按完成量确认的应交税费（假设：营业税3%，城建税7%，教育附加3%，不考虑交通附加等）
借：工程结算税金及附加280.5
贷：应交税金／营业税（=8500×3% = 255万） 255
／城市建设附加税 （=255×7% = 17.85万） 17.85
其他应交款／教育附加费（=255×3% = 7.65万）7.65
提示：营业税费费的综合税率为3.3%。
⑷登记实际收到的合同价款
借：银行存款等相关科目 6 800
贷：应收账款 6 800
⑸2003年12月31日，成本类和损益类科目结转（包括但不限于以下内容）：
①将“工程施工”科目下的“人工费、材料费、机械费、其他直接费、间接费用”明细科目的当期
发生额通过“工程施工／本期结转额”（备抵）明细科目的贷方过渡转入“工程结算成本”科目的借方。
假设：本期发生实际成本全部符合结转条件。
借：工程结算成本 8 000
贷：工程施工／本期结转额8 000
②将损益类科目本期发生额转入“本年利润”科目
借：工程结算收入 8 500
贷：工程结算税金及附加 280.5
工程结算成本 8 000
本年利润 219.5（轧差 = 8500-280.5-800=219.5万）
假设：在此之前，A建筑企业已经按规定预缴了营业税费，其他业务已作了相应处理。
2．2004年度――年初建账时的主要账务处理：
1)追溯调整法下的账务处理
2004年1月份建账时，首先完成新旧制度衔接转换――设置“主营业务收入”、“主营业务税金及附加”和“主营业务成本”科目，分别代替“工程结算收入”、“工程结算税金及附加”和“工程结算成本”科目。“应收账款”、“工程施工”、“应交税费”等科目也应按新制度进行相应设置、转换与调整。
⑸确认2005年度的合同收入、合同费用、合同毛利
2005年度的完工百分比进度 = 100%
2005年度应确认的合同收入 =20500 -(8000+7000=15000)=5500(万元)
2005年度应确认的合同费用 =(20600-9.225=20590.775)-(8000+10000=18000)=2590.775(万元)
2005年度应确认的合同毛利 = 55002590.775 = 2909.225（万元）
此时，累计合同毛利 = 0-3000+2909.225 =-90.775=（-100+9.225）
2005年度应确认的合同预计损失 =（20600-9.255=20590.775） -20500 = -90.775万元
该项预计损失与累计合同毛利-90.775万元相同，不计提“存货跌价准备／施工合同跌价准备”。
2005年度应确认的营业税费= 合同收入×综合税率 = 5500×3.30% =181.50（万元）
提示：2005年9月30日，竣工造价结算后，应交营业税费应统一调差。
①登记应被交的应交税费（假设：营业税3%，城建税7%，教育附加3%，不考虑交通附加）
借：主营业务税金及附加181.5
贷：应交税费／应交营业税费／营业税（=5500×3% = 165万） 210
／应交营业税费／城市建设附加税 （=165×7% = 17.85万） 11.55
／应交营业税费／教育附加费（=165×3% = 4.95万）4.95
②登记合同收入、合同费用、合同毛利
借：主营业务成本2 590.775
工程施工／合同毛利2 909.225
贷：主营业务收入5 500
说明：假设至此，本年度其他业务已经作了相应处理。
⑸2005年12月31日，损益类科目结转（包括不限于）：
借：主营业务收入 5 500
贷：主营业务成本2 590.775
主营业务税金及附加181.5
本年利润2 727.725〔轧差=5500 -(2590.775+181.5=2772.275)〕
5.2006年度实际发生的交易事项的主要账务处理汇总：
⑴登记回访保修发生的合同成本
借：工程施工／合同成本／人工费 25
／合同成本／材料费 25
贷：应付职工薪酬、原材料等相关科目50
⑵登记收到的利息费用（冲自营成本“间接费用”）
2006年2月1日收到当年1月份应收利息3.075万元〔=615×6%×(1/12)〕,因合同约定利息不纳入造价结算，应作为零星收入冲减项目自营成本（间接费用）。
借：银行存款 3.075
借：工程施工／合同成本／间接费用 3.075
⑶登记收到的回访保修金615万元（=20500×3%）
借：银行存款615
贷：应收账款 615
至此已累收工程款20500万元（=6800+9600+3485+615=20500），收回利息12.3万元（=9.225+3.075）。
⑷补计合同收入、合同费用、合同毛利
应补计的合同收入为0；
应补计的合同费用46.925万元（=50-3.075）；
应补计的合同毛利-46.925万元
借：主营业务成本 46.925
贷：主营业务收入 0
工程施工／合同毛利46.925
⑸2006年3月31日（假设：A建设企业按季预结损益）
①结转损益类科目
借：本年利润46.925
主营业务收入 0
贷：主营业务成本 46.925
主营业务税金及附加0
②将“工程施工”科目与“工程结算”科目进行对冲
在2006年3月31日，“工程施工”与“工程结算”科目的累计发生额如下：
A．“工程施工／合同成本”明细科目借方累计发生额20637.7万元
=8000+10000+2590.775（=2600-9.225利息收入）+46.925（=50－3.075利息收入）=20637.7
B．“工程施工／合同毛利”明细科目借方累计发生额-137.7万元（＜0，营业税前亏损137.7万元）
=0（=500-500）-3000+2909.225-46.925=-137.7
C．“工程施工”总账科目累计发生额20500万元（＞0，即为借方累计发生额）
D．“工程结算”总账科目贷方累计发生额20500万元
= 8000（=-500+8500）+ 12000 + 500（=100+400）+ 0 = 20500
借：工程结算 20500
工程施工／合同毛利 137.7
贷：工程施工／合同成本20637.7
此时，在未考虑已结转营业税费的情况下，亏损137.7万元。
已经结转营业税费676.5万元
=264（=280.5-16.5）＋ 231 ＋ 181.5 = 676.5（=20500×3.30%）
至此，在不考虑项目部上交公司管理费（或计划利润）的情况下，本工程交纳676.5万元营业税费后实际亏损了814.5万元〔=137.7（实际成本超过合同收入部分）＋ 676.5（应交纳营业税费）〕
说明：假设至此，本年度其他业务已经作了相应处理。
四、几个需要说明的问题
㈠对2003年度的追溯调整和营业税费确认原则与税法差异的说明
2004年度对2003年度涉及损益结转的事项采用了追溯调整方法。在营业税费确认方面，系根据收入费用配比的原则，其计缴基数与完工百分比法所确认的收入相同，此数据与监理业主审定阶段完成量之间有一定差异，此差异为暂时性差异。采取在工程结算后按“多退少补”原则进行统一调整。
㈡递延所得税问题
“04办法”未予明确规定，“工程施工”与“工程结算”之间的暂时性差异所形成的递延所得税问题就未予考虑。如上项内容所述，应交营业税费暂时性差异所形成的递延所得税也未进行考虑。
㈢运用完工百分比法的几个注意事项
完工百分比法的重点（难点）是完工百分比例的确定，施工企业在严格执行统一规定的前提下，报经有关部门批准后，可根据实际情况确定完工百分比例的计算方法，或可以采取等效的其他方法，如“合同毛利率法”等。
完工百分法下的完工进度百分比 = 累计实际发生的合同成本÷合同预计总成本×100%
合同毛利率法下的完工进度百分比 = 累计实际发生的合同收入÷合同预计总收入×100%
合同（总）收入包括了合同（总）毛利。虽然二者的计算公式中的分子与分母不同，但工程竣工造价结算后，按“多退少被”原则进行统一调整后，在不考虑货币时间价值和所得税影响等前提下，财政部统一规定的完工百分法与税法允许部分施工企业已经运用年来的“合同毛利率法”实际上可认为是等效的。
另外，合同收入不能完全可靠计量的，收入只能按可确定部分进行确认；合同收入完全不能可靠计量的，不能确认收入，而只能将实际发生的成本全部作为合同费用并规定结转损益。
㈣报表列示问题
限于篇幅，本文不对报表列示中需要问题进行说明。
㈤“06制度”与“04办法”衔接转换问题
“04办法”吸收了“98准则”的有规定，整体而言，“04办法”具备了“06制度”整体框架，施工企业由执行“04办法”过渡到统一执行“06准则”，需要衔接和转换的事项相对较少，遇到衔接转换问题，直接按照“06制度”的要求行事即可。限于篇幅，不再赘述。
五、结束语
施工企业项目工程财务核算和管理工作具有一定的特殊性和专业性，对于那些刚毕业参加工作就直接从事施工企业内部审计和财务管理工作的大中专生而言，在无施工企业项目工程财务核算、管理工作职业经历背景之下，要想独自及时熟悉、掌握项目工程核算要求是比较困难的。本文以对比方式对近20年来施工企业执行财务部统一核算规定的主要变化情况作了梳理，并列举了接近似于（甚至略超过）CPA全国统一考试“计算分析题”难度的应用例题，通过解析，对刚从事施工企业项目工程核算的有关人员尽快地了解、熟悉并掌握项目工程核算要求，是有所裨益和具有一定辅导作用。这些人员只要深入了解、熟悉并掌握本文所涉有关统一规定和参考文献所涉有关书籍的相关知识点并加以熟练运用，再进一步地熟悉国家相关财经法规和企业内部财务管理控制制度和管理流程之后，通常而言，他们便能尽快出师并能独立上岗从事项目工程核算工作和内部审计工作。当然，随着“营改增”工作的推进，包括笔者本人在内的广大从业人员又将迎来新一轮税改后的新知识的学习培训与掌握的挑战。用心学习与领悟、举一反三、触类旁通就显得尤其重要。加强学习和虚心请教是一条快速成长的捷径。谨以此文共勉。
参考文献
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[11]中国注册会计师协会 . CPA会计 . 北京：中国财政经济出版社，2011；3
关键词：新常态 工程教育“再造” 审计教育
一、“工程教育再造”的内涵、特点及意义
上世纪八十年代，工程的发展随着全球经济的高速运营面临挑战，工程教育为此必须迎合新的需求进行调整和改革，在此背景下发达国家针对本科阶段的工程教育提出了强调工程的实践性、综合性和创新性的“工程教育再造”理念。“工程教育再造”不同于以往的教育改革，它是一项系统性的工作，通过分析工程、工程人力资源以及工程教育间的关系（如图1），解决工程教育“从何来，现居何处，意欲何往”的问题，其结构包括了战略、教师、学生、课程计划、工程教育体系和环境五大模块51项要素。高等工程教育界通过尝试用“再造”，提升质量，取得了良好的效果。
二、我国审计教育的发展及现状
随着经济的发展，审计日渐成为国家、社会经济监督体系中重要的关键组成。据统计在我国“十一五”期间审计署审计了全国近10万个单位，为国家增收节支和挽回损失3 800多亿元；“十二五”期间，共审计全国近70万个单位，促进增收节支和挽回损失1.7万多亿元，推动健全完善制度规定2.7万多项，由此可以看出审计监督在促进政令畅通、推动深化改革和科学发展方面发挥了重要作用。审计教育作为审计体系（审计工作体系、审计科学体系、审计组织体系、审计教育体系和审计方法体系等）中的重要组成部分，其发展将促进审计体系的完善；其滞后，也必将造成审计体系的缺陷，从而阻碍整个审计事业的发展。经济环境的变化必然会影响审计教育（审计培养模式），建国以来我国审计专业人才的培养发展经历了如下几个阶段（见表1）。
从表1可以看出，在我国经济社会快速发展的同时，审计专业人才培养教育经过不断探索，取得了令人自豪的成绩。进入“十三五”开局年，我国经济在增速换挡，结构调整，前期刺激政策进入消化期的特定历史新阶段，经济从要素驱动、投资驱动转向创新驱动的需求更加迫切，这就要求作为国家经济监督的国家审计成为推动中央重大决策部署贯彻落实的重中之重，对此总理提出了“审计全覆盖”。审计署长刘家义在2016年审计署工作会中强调了审计工作要点：重点关注“三去一降一补”的任务落实情况和效果；重点关注政府债务、银行信贷、企业投资负债、资本市场运行、互联网金融等方面的薄弱环节和风险隐患，加强对国有资本市场的审计；加强对扶贫、“三农”、社会保障、基本医疗保险基金等关系民生的资金和项目的审计，继续开展跟踪审计等。然而现有的审计人才却仍远不能满足经济发展的需要，审计人才供求矛盾凸显。
另外，从审计人员的素质上看，我国现具有注册会计师资质的人员超过25万人，全行业从业人员超过30万人，但与发达国家相比仍差距很大。有资料统计，以注册会计师占人口比例为依据，参照发达国英国或美国，我国至少也需要210 万名注册会计师；如果以注册会计师人数占GDP 的比例，以中国2011 年GDP粗略估计，美国注册会计师接近50 万人，我国在这方面的缺口很大。另据调查，在本科人才的需求上，内部审计和注册会计师审计需求约占65%，国家审计需求约占91%。然而，我国目前培养审计本科人才的专业（或方向）包括普通审计学专业（64 所高校）、会计学（审计学）专业中开设CPA 方向（19 所高校）、ACCA 方向（64 所高校）、CGA 方向（20 所高校）及IAEP 方向（1 所高校），而其中CPA、ACCA、CGA、IAEP 还属于学历与资格教育结合项目（ACCA、CGA、IAEP 是中外合作办学项目又是专门针对社会审计包括内部审计的项目），实际可培养审计人才因招生不稳定而往往难以保证。由此看不论从数量还是质量，审计人才的缺口很大。这就必须要通过创新审计工作机制，来提高审计效率。高效的审计工作需要高素质的审计队伍鼎力相助，因此审计人力资源开发的比较优势及其核心竞争力将成为适应“新常态”、推动创新驱动发展并提供发展动力与支撑的条件，因此我国现有各类高校义不容辞的应承担起培养审计人才的责任。
三、审计教育与工程教育的相似点要求审计教育进行“再造”
（一）审计教育的本质要求和归宿同工程教育――强调教育的综合性、实践性和创新性
审计活动是极其复杂的社会活动，其涉及的学科领域包括会计学、管理学、经济学、金融学、统计学、法学、逻辑学等多种学科，因此，审计人员所具备的知识应是多方面、全方位的综合体。审计活动又是一项实践性极强的社会活动，它尤其需要实务工作者具备对事物的观察和分析技能以及与人的沟通和表达技能，这些技能并不是每个人先天所具备的，获得这些技能同样需要经过教育，因此技能教育也成为审计教育中的又一项重要内容。审计的灵魂是独立性，十八届五中全会政府明确提出“创新、协调、绿色、开放、共享”五大发展理念，新常态下，审计工作只有通过思路方式方法的不断创新，才能保证审计工作的独立性，完成服务于国家治理监督的重任；审计教育也只有具备创新理念才能跟上审计工作发展的需要。
（二）F阶段审计教育面临的问题与工程教育“再造”时相同
通过查阅期刊、上网检索，本文汇总并筛选了从2011―2015年及2016年年初从事审计工作或审计教育的专家学者从不同角度对审计教育面临的问题的分析，具体如下：第一，思想认识创立的大环境及涉及到的具体方面小环境的问题，即国家、社会对审计教育的科学认识不够，包括审计教育的重要性、定位、结构、规模、标准、学科建设等，从而也包括审计人员的使用、管理等问题；第二，政策制度制定上的问题，涉及到相关政策导向、制度安排、资源配置以及高校层次结构等；第三，学校层面的问题，包括综合化发展导致审计学属于二级学科、对相关专业教师评价机制单一（没有考虑其专业的特殊性）、行政权力与学术的冲突、官产学合作不力等；第四，教师、学生、教学等方面的问题，包括实践型师资匮乏、学生实践意识与能力双重不足、实践教学脱节、教材陈旧，等等。针对这些问题，笔者认为，我国现阶段的审计教育不能“头痛医头，脚痛医脚”和“小范围的修修补补”，也不能“推倒重来”和“重起炉灶”，而需要实施审计教育的系统性改革。
（三）审计教育“再造”与“工程教育再造”有相似的机理
从前述审计专业人才培养的发展阶段我们可以看出：新经济形势下需要高效的审计工作协助发展，高效的审计工作源于审计人力资源的基本素质，而审计人力资源的基本素质又受审计教育较大的影响，现行的审计教育无论从所需的审计人员的数量还是质量都亟需提高，这种提高不仅限于原审计教育的改善，而是需要系统性的再造。审计教育再造的机理如图2。
根据网络对近五年审计教育的检索，审计教育探讨的方向大概包括几种：对审计专业人才培养方案的探讨；对审计专业课程设置的探讨；审计教学方法及教学模式的探讨。这些探讨，仅是站在审计教育的某一层面的小范围的修修补补，并没有涉及到审计教育的系统性；而“再造”是基于原有系统的，充分考虑原有的资源间的整体关系。
现代意义上的工程教育（1747年法国的波旁王朝创办土木工程学校）至今已有260余年的历史，而审计教育职业（从美国在世界上第一个审计准则）发展今才经历了近一百三十个年头。基于对审计教育的本质要求、审计教育所面临的困境及审计教育需要系统性再造的机理的分析，其在诸多方面和“再造”前的工程教育有相似处，因此审计教育可以借鉴起步较早的工程教育进行审计教育“再造”。
四、审计教育“再造”的具体建议
借鉴“工程教育再造”，审计教育的“再造”不再是某一方面的改善，而是结合审计教育涉及的方方面面的系统再造。依据上文中提到对审计教育在现阶段面临问题的检索，设计了关于审计教育“再造”的调查问卷，并通过以往的人际关系利用电子邮件、信函、网络方式在审计署、新疆审计厅、对外经贸大学、新疆财经大学、新疆石河子大学进行问卷发放，配合调查的人员共120人，其中会计审计教师20人；从事审计相关工作人员30人；本专业在校学生70人。发放问卷120 份，收回120份，有效115份，无效5份。因调查问卷发放的省份受限，但涉及到审计教育的主体具有一定代表性，所以参考调研问卷结果及相关理论文献提出关于审计教育“再造”的几点建议：
1.针对现审计教育的环境及国家、社会对审计教育思想认识的不充分，提倡应从政府决策层面进行改革：官产学研模式可能是推进审计教育改革最有效的方式。
2.针对学校层面问题：明晰高校的定位，教师的分类尽量清晰，建立适当多元和多样的评价体系。大学的两次学术革命先后孕育和造就了两种新的大学模式：研究型大学和创业型大学。创业型大学的出现，使大学除了教学、研究、服务三大职能外，还承担起经济发展的职责。因此我国的高校也应有研究型、创业型和教学型之分，优秀综合和理科大学适宜定位在研究型大学，优秀商学院校适宜向创业型大学转变。与此相适应，教师也应分类为研究型、创业型、教书型、管理型等中的一种，学校配套不同的培养方案和评价体系。
3.针对教师方面：改善院校教师待遇，提高职业吸引力，使优秀人才加入到审计教育的队伍中；同时设计系统全面的面向会计审计教师的晋升、考评体系，指导相关科研、教学活动。
4.针对学生层面：通过宣传教育，吸引优秀生源攻读经济类学校，并防止已学成的会计审计学生在择业过程中流失。
5.针对课程设置方面，实行通才教育：建立审计学科与其他学科交叉和融合的稳固的平台。要求审计人才知识面宽，既可以从横向考量，也可以从纵向考量。从纵向考量，按主体设置审计专业，按行业设置审计方向，将审计专业理论和方法嫁接到相关行业；从纵向拓宽学生的知识能力面，将遵循不同审计目标的政府审计、内部审计、社会审计以及行业审计融合在一起。
6.针对审计教育的认识，可考虑设立研究与教育奖项，促进专业的认可度和地位的提升，从而对高校研究与教育起到引领与引导作用。
参考文献：
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会计信息系统是一个严密的系统，在日常操作使用过程中，必须遵循一定的制度、流程、规则来处理，包括岗位职责的分工、文件的管理、操作流程及系统维护等。财会相关人员一方面要建立制度，同时确保其得以认真执行，这要求财会人员对会计信息系统的日常运行规程有良好的理解并具有较好的管理素质。由于信息技术应用发展迅速，使会计信息系统的环境、处理手段与方式发生了根本的变化，极大地改变了审计的环境和对象，审计技术方法需要调整适应。因此，对致力于从事CPA职业的财会人员，还得结合计算机环境下会计信息系统的特点，掌握现代会计信息系统审计的一般技术与方法。
会计信息系统课程在财会专业教学体系中的地位
会计信息系统的基本工作是分类、计算、排序及汇总数据，其他工作包括辅助预算、计划、控制、考核、分析与评价活动，更进一步涉及经营决策、资本运作、战略管理等高级管理活动。相应的财会专业课程体系的设计与人才培养目标的确定与这些活动需要的知识结构及能力密切相关。从目前的课程体系设计看，基础会计课程主要让学生明白会计工作的基本方法，即数据如何分类、计算、排序及汇总。中级财务会计课程的重点在于会计分类处理，实质上它是数据如何分类、计算、排序及汇总的一个综合例子；成本会计则主要是学习成本如何对象化和计算汇总问题；财务管理、管理会计课程设计主要帮助学生能从事预算、计划、控制、考核、分析与评价等一般活动，做好投资融资工作，进一步辅助经营决策。而高级财务会计与高级财务管理则主要对一些特殊财务会计与财务管理业务处理方法进行讨论。除了高级财务会计与高级财务管理课程涉及业务活动略显特殊外，其他课程的职能活动都紧密依托会计信息系统，因此，相关课程的学习是基础，而会计信息系统则是各课程相关职能活动的汇合处，在整个课程体系中，会计信息系统课程处于连接点的中心位置，是各课程学习后的应用环节。一个基本的逻辑是：围绕会计职能构建会计信息系统，会计信息系统则是实现会计职能的载体和途径。会计职能决定会计课程体系的建设，会计专业教学课程体系的建设要围绕会计信息系统而展开，因此，会计信息系统课程在财会专业教学体系中处于综合性的地位，是桥梁、纽带和中心。
随着会计在企业管理中的职能日益扩大，社会对财会人才的素质要求越来越高。日益流程化的管理，使财会人员失去了大量传统岗位，而新涌现的新需求岗位对财会人员是一个挑战，需要财会人员有更广的视野、更高的专业水平和独立准确的分析判断力。对于财会人员而言，这往往需要一个相当长时间的积累。在各课程的教学中，要改变教学方法，培养、锻炼学生思辨能力，使学生逐步具备分析问题和解决问题的能力，同时，还要引导学生自学，扩大知识面和视野。财会工作流程化以后，财会工作的管理化趋势需要高素质的人才，高校在教学中必须未雨绸缪，才能使财会人员在未来工作中立于不败之地，会计课程体系的改革任重道远。
会计信息系统课程具体教学的探讨
在财会专业课程体系设计中，基础会计、中级财务会计、财务管理、成本会计、管理会计等主干课程是基础性的理论课程，教学目标重在对理论的理解与掌握。理论上而言，这些课程可以引入计算机技术进行相关教学，而且现实中也开发了众多软件用于辅助教学，譬如有的学校基础会计实验课程引入了计算机模式实验，但笔者并不太赞同。首先，会计专业课程体系是一个系统工程，各课程都有自己的教学内容、范围与目标，各课程间有严谨的逻辑关系，每门课程在整个体系中都有自身的地位，必须合理分工，理顺课程之间关系，才能发挥整体的效应。第二，计算机教学往往是黑箱教学，更多内容是流程化、程序化的，教学效果难以保证，往往是事倍功半，欲速则不达，最终影响了本课程理论学习的效果。最后，这种教学方式也影响了会计信息系统课程的教学，因为会计信息系统本身就是众多课程理论在计算机环境中应用的集中体现，是一门应用性课程。在整个专业课程教学体系中，各专业课程传授的是理论，是基础，而会计信息系统课程的重心是应用，可以说是目标，它受制于其他课程。本文在第一部分讨论了现代财会人员应具备的职业能力，相关职业能力需要相关课程予以训练培养，而这些课程学习的最终效果需要通过在会计信息系统课程中应用得以体现。下面结合现代财会职业能力的要求谈谈会计信息系统的教学。
2007年是我国上市公司开始执行新企业会计准则的第一年，也是我国注册会计师开始全面执行新执业准则的头一年。因此，《审计》教材变化很大，体现了新企业会计准则和注册会计师执业准则的内容要求。加上审计工作本身就具有很强的专业性、技术性和综合性，《审计》教材的内容既抽象又具体，没有会计师事务所工作经历的人要想深刻地理解有关知识，顺利通过该科考试，的确存在一定的难度。然而，《审计》也并不像很多考生想象的那样高不可攀、深不可测。俗话说，“世上无难事，只怕有心人”。只要考生能够把握本科目的命题规律和特点，掌握科学的复习方法和应试技巧，讲求学习的战略战术，巧学活用，同时树立敢于面对挫折的坚强意志和必胜信念，努力克服畏难情绪，就完全可以化难为易，顺利通过考试。也就是说，考生要顺利通过《审计》科目的考试，需要信心、实力加勇气。
一、近年《审计》科目的命题规律和特点
（一）命题规律和特点分析
1.全面考核，突出重点，理论结合实务。这是我国自1991年开始实施注册会计师资格考试制度以来，审计科目一贯遵循的命题原则。全面考核，即试题一般要覆盖教材所有章节的内容；突出重点，即试题着重考核注册会计师在执业过程中的基本技能和基本方法。审计工作本身就具有很强的理论性和实务操作性，因而考试的命题经常是将审计理论与审计实务结合在一起，要求考生具备较强的融会贯通能力、实际运用能力、职业分析和判断能力。例如，将管理当局对会计报表的认定同审计目标的确定、审计测试程序的运用以及审计证据的获取等知识有机结合起来，将相关财务会计知识和审计一般原理运用到会计报表审计的实务中，并结合审计重要性原则形成审计意见、出具审计报告等。考生应在全面复习的基础上，有针对性地理解和掌握课程中的难点和重点内容，并注意知识结构的系统化及整体把握。
2.注重实战操作能力和分析判断能力。从2003年开始，《审计》科目的命题方式发生了较大变化，一方面充分体现了“理论联系实际，侧重实务操作”的特点，无论是客观题，还是主观题，都更加贴近审计实务操作，将实务中可能遇到的某些具体审计问题集中于一个特定的情景中，考查考生能否站在注册会计师的角度去分析思考问题，进而恰当地处理和解决这些实务问题；另一方面加大了对相关会计知识运用的考核力度，密切了审计与会计的关系，体现了会计知识是开展会计报表审计工作的重要基础的指导思想。命题方式的变化，说明试题内容的灵活性和综合性在不断提高，死记硬背的东西越来越少，越来越注重于对考生综合能力的测试。考生应及时应对这种变化，注意从知识测试型向能力测试型转化，总结规律，理解记忆，努力培养自己融会贯通、灵活运用所学知识分析问题和解决问题的能力。
3.体现准则变化的新思想、新内容和知识更新的要求。《审计》考试教材充分体现了审计准则的内容和要求，试题中也有很大一部分内容是对审计准则理解和运用的考核。因此考生必须认真领会我国注册会计师执业准则体系的内涵实质，特别是风险导向审计方法在实际工作中的运用。2007年《审计》教材内容变动很大，这些内容往往成为考试中的重点领域和重要方面。因而，考生要注意了解当年教材的变化情况以及《会计》等相关学科的最新知识。
4.强调对基本概念的准确理解和把握。在每年的客观题中都会设置一些涉及基本概念问题的“圈套”或“陷阱”，如果考生基本概念不清或把握不准、理解不透，就很容易上当出错。
（二）题型题量分析
在题型方面，《审计》科目自1997年取消填空题型以来，一直保持着单项选择题、多项选择题、判断题、简答题和综合题五类题型。前三类属于客观题，主要考核考生对本课程基本知识点的全面理解和掌握；后两类属于主观题，主要考核考生对本课程重点、难点的理解掌握以及对基本知识点的综合分析、融会贯通、灵活运用和职业判断的能力。在题量和分值分布方面，虽然每年的具体情况都略有不同，但试题总量基本控制在40个小题左右，其中主观题的题量基本保持在5-6道，所占总分值却高达60分以上；客观题的题量虽然由2004年和2005年的32道增加到2006年的37道，但判断题和多选题的单位分值却由原来的每小题1.5分降低到每小题1分，所占分值并没有太大的提升。近三年的题量和分值分布情况如下页表1所示。
客观题与主观题所占分值比重的变化，充分体现了对考生提高实务操作能力的要求。考生必须在掌握好审计基本理论和基本方法的同时，注重审计实务，将理论灵活运用到分析和解决实际问题当中。
二、今年教材内容的基本结构
2007年是我国注册会计师行业发生重大变革的一年。伴随着中国注册会计师执业准则体系的正式实施，2007年的注册会计师《审计》教材也充分体现了新执业准则的精神和风险导向审计的理念，不仅整体上由原来的十六章扩展到现在的二十二章，而且几乎对每一章的内容都做了不同程度的修改、补充、删减。这些根据新执业准则增加和修改的内容都应引起考生的关注和重视，并作为2007年考试的重点加以对待。
从整体结构上来说，近年审计教材的内容大体可划分为五大部分：
第一部分：属于注册会计师审计的基础知识，由第一章至第五章构成。主要介绍注册会计师审计的一些基本概念、业务范围、职业道德、执业准则体系及法律责任等。这部分内容比较简单易懂，也不具有太强的实务操作性，命题的综合性和难度一般不太大，所占分值也不高，主要是为理解以后各章奠定基础。
第二部分：属于注册会计师审计的基本理论和基本方法，由第六章至第十二章构成。这部分内容基本上涵盖了审计的基本程序、方法和执行审计业务过程的主要工作，集中体现了风险导向审计的主要内容，是指导审计实务工作的理论基础和方法基础，因而是考核的重点内容之一，往往会与后面的实务部分结合起来，出一些灵活性和综合性比较强的题目，所占分值较高。考生要学好这部分内容，必须具备较强的理论与实务的融会贯通能力，能够在理解审计基本原理的基础上，将理论较好地运用于实践，做到审计理论与审计实践相结合。
第三部分：属于财务报表审计的实务技能，由第十三章至第十九章构成。主要按照企业各项业务循环分别阐述了财务报表审计的具体方法和程序，以及评价审计结果、形成审计意见、出具审计报告的整个过程和具体要求。财务报表审计业务是当前我国会计师事务所最主要的业务内容之一，也是企业与事务所发生业务关联的主要领域。这部分内容主要体现审计理论与审计实务以及会计知识的结合与融会贯通，也是本课程的重点考核内容和分值较高的重点区域所在。
第四部分：属于除财务报表审计业务以外的其他鉴证业务，由第二十章和第二十一章构成。这部分内容着重介绍了特殊目的审计业务、验资等特殊审计领域以及审阅业务和其他鉴证业务的基本原理和方法，也是可能出简答题或综合题的区域。
第五部分：属于相关服务业务，由第二十二章构成。这部分内容着重介绍了对财务信息执行商定程序和代编财务信息业务的基本原理。对这部分内容，考生应主要关注出客观题的可能。
三、今年考试中应注意理解和掌握的关键知识点
在今年的应试准备中，考生应以考试大纲确定的考试范围为依据，在对考试指定教材的内容进行全面复习的基础上，注意按照熟练掌握、重点理解和一般了解等不同要求分层次地对待各章相关内容。具体来说，对各章学习要求的层次划分可参照表2所示：
根据上述划分，考生在学习中应注意正确理解和掌握下列关键知识点和重点、难点问题：
（一）注册会计师职业道德规范
考生首先应重点理解独立性的含义、影响独立性的有关因素以及维护独立性的措施；其次应结合《中国注册会计师职业道德基本准则》和《中国注册会计师职业规范指导意见》的各项具体要求，正确分析和判断哪些行为不违反职业道德而可以为之，哪些行为则违反职业道德而不能为之。
（二）注册会计师执业准则体系
根据我国实际情况和国际趋同的需要，我国将“中国注册会计师独立审计准则体系”改进为“中国注册会计师执业准则体系”，以适应注册会计师业务多元化的需要。如下页图1。
1.鉴证业务准则由鉴证业务基本准则统领。按照鉴证业务提供的保证程度和鉴证对象的不同，分为中国注册会计师审计准则、中国注册会计师审阅准则和中国注册会计师其他鉴证业务准则。其中，审计准则是整个执业准则体系的核心。
2.审计准则用以规范注册会计师执行历史财务信息的审计业务。在提供审计服务时，注册会计师对所审计信息是否不存在重大错报提供合理保证，并以积极的方式提出结论。
3.审阅准则用以规范注册会计师执行历史财务信息的审阅业务。在提供审阅服务时，注册会计师对所审阅信息是否不存在重大错报提供有限保证，并以消极的方式提出结论。
4.其他鉴证业务准则用以规范注册会计师执行历史财务信息审计或审阅以外的其他鉴证业务。根据鉴证业务的性质和业务约定的要求，提供有限保证或合理保证。
5.相关服务准则用以规范注册会计师代编财务信息、执行商定程序，提供管理咨询等其它服务。在提供相关服务时，注册会计师不提供任何程度的保证。
6.质量控制准则用以规范注册会计师在执行各类业务时应当遵循的质量控制政策和程序，是对会计师事务所质量控制提出的制度要求。主要包括对业务质量承担的领导责任、职业道德规范、客户关系和具体业务的接收与保持、人力资源、业务执行、业务工作底稿和监控等七项要素。
（三）审计风险准则的相关内容
审计风险准则针对的是重大错报风险的识别、评估和应对问题，为注册会计师防范和控制风险提供技术支持。审计风险准则体现了风险导向审计的新要求，通过修订审计风险模型，拓展审计证据的内涵，强调了解被审计单位及其环境包括内部控制，以充分识别和评估财务报表重大错报的风险，针对评估的重大错报风险设计和实施控制测试和实质性程序。
审计风险准则体系由《中国注册会计师审计准则第1101号――会计报表审计的目标和一般原则》、《中国注册会计师审计准则第1301号――审计证据》、《中国注册会计师审计准则第1211号――了解被审计单位及其环境并评估重大报风险》和《中国注册会计师审计准则第1231号――针对评估的重大错报风险实施的程序》组成。
1.《财务报表审计的目标和一般原则》确立了新的审计模型，即审计风险取决于重大错报风险和检查风险。其中，审计风险是指财务报表存在重大错报而注册会计师发表不恰当意见的可能性。重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。检查风险是指某一认定存在错报，该错报单独或连同其他错报是重大的，但注册会计师未能发现这种错报的可能性。
2.《审计证据》拓展了审计证据的内涵（见图2）；要求详细运用各类交易、账户余额、列报认定，作为评估重大错报风险以及设计与实施进一步审计程序的基础；将获取审计证据的程序区分为总体程序和具体程序。总体程序包括风险评估程序、控制测试和实质性程序，具体程序包括检查记录或文件、检查有形资产、观察、询问、函证、重新计算、重新执行和分析程序。
3.《了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险》要求从行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素，被审计单位性质，被审计单位对会计政策的选择和运用，被审计单位的目标、战略以及相关经营风险，被审计单位财务业绩的衡量和评价，被审计单位的内部控制等六个方面了解被审计单位及其环境，识别和评估财务报表层次以及各类交易、账户余额、列报认定层次的重大错报风险。
4.《针对评估的重大错报风险实施的程序》，要求针对评估的财务报表层次重大错报风险确定总体应对措施，并针对评估的认定层次重大错报风险设计和实施进一步审计程序，以便将审计风险降至可接受的低水平（见图3）。
从图3可见，审计风险准则运用的思路，就是以新审计风险模型（即审计风险=重大错报风险×检查风险）为基础，了解被审计单位及其环境，识别、评估和应对财务报表重大错报风险。
（四）审计目标的确定
审计目标包括财务报表审计的总目标以及与各类交易、账户余额、列报相关的具体目标两个层次，是审计工作的基本出发点。从逻辑关系上来说，审计目标与被审计单位管理层的认定密切相关，因为注册会计师的基本职责就是确定被审计单位管理层对其财务报表的认定是否恰当，即对管理层的认定进行再认定。
所谓认定，是指管理层对财务报表组成要素的确认、计量、列报做出的明确或隐含的表达。被审计单位管理层对财务报表各组成要素均做出了认定，包括与各类交易和事项相关的认定、与期末账户余额相关的认定以及与列报相关的认定三大类。考生应在理解、认定基本含义的基础上，掌握各类认定的内容、性质和特点。
审计目标包括总目标和审计具体目标两个层次。我国财务报表审计的总目标是注册会计师通过执行审计工作，对财务报表的下列方面发表审计意见：1.财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制；2.财务报表是否在所有重大方面公允地反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。即对财务报表的合法性和公允性表示意见。具体审计目标是审计总目标的进一步具体化，其确立取决于被审计单位管理层对财务报表的认定和审计的总目标。与被审计单位管理层对财务报表的认定相对应，具体审计目标也分为与各类交易和事项相关的审计目标、与期末账户余额相关的审计目标以及与列报相关的审计目标三大类。只有明确了审计目标，注册会计师才能按照审计准则的要求有针对性地评估重大错报风险和实施进一步审计程序，通过获取充分、适当的审计证据对管理层认定做出结论，并对财务报表发表审计意见，最终实现审计的目标。充分性和适当性是审计证据的两大重要特性，注册会计师应当保持职业怀疑态度，运用职业判断，对审计证据的充分性和适当性做出评价。
（五）审计重要性及其运用
1.重要性的含义。所谓重要性，是指鉴证对象信息中存在错报的严重程度，它取决于在具体环境下对错报金额和性质的判断。如果一项错报单独或连同其他错报可能影响预期使用者依据鉴证对象信息做出的经济决策，则该项错报是重大的。由于注册会计师并不能绝对保证将财务报表中所有的错报都被发现和揭示出来，因而必须确定一个可以接受的报表错报水平的临界点，在这个临界点之下的错报将不会对财务报表产生重大影响，也不会影响报表使用者的经济决策；反之，则可能对财务报表产生重大影响，并影响到报表使用者的经济决策。对重要性的评估需要注册会计师运用专业判断，它不能离开被审单位的特定环境。
重要性与审计证据之间存在反向变动关系。也就是说，重要性水平越高，意味着可以接受的报表中含有错报的金额越大，则对审计证据数量的需求越小；而重要性水平越低，意味着可接受的报表中含有错报的金额越小，则对审计证据数量的需求就越大。
重要性与审计风险之间也存在反向变动关系。也就是说，重要性水平越高，意味着可以接受的报表中含有错报的金额越大，注册会计师通过审计还没将超过重要性水平之上的重大错报检查出来，从而签发不恰当审计意见的可能性相对较低；反之，重要性水平越低，意味着可接受的报表中含有错报的金额越小，注册会计师未能将超过重要性水平之上的重大错报检查出来，从而签发不恰当审计意见的可能性就相对较高。
2.重要性的具体运用。在审计过程中运用重要性原则，主要是基于对提高审计效率和保证审计质量的考虑。在计划审计工作时，注册会计师应当分别从财务报表层次和各类交易、账户余额、列报认定层次确定一个可接受的重要性水平，以发现在金额上的重大错报。财务报表层次重要性水平的确定方法通常为选择一个恰当的基准去乘以适当的百分比。
在评价错报的影响时，注册会计师应当将尚未更正的错报（包括审计中已经识别的具体错报和推断误差）加以汇总，并将汇总数与重要性水平进行比较，以评价尚未更正错报的汇总数是否重大及其对财务报表的影响。如果尚未更正错报的汇总数低于重要性水平，对财务报表的影响不重大，注册会计师可以发表无保留意见的审计报告；如果尚未更正错报的汇总数超过了重要性水平，对财务报表的影响可能是重大的，注册会计师应当考虑扩大审计程序的范围或要求管理层调整财务报表，以降低审计风险；如果已识别但尚未更正错报的汇总数接近重要性水平，注册会计师应当考虑实施追加的审计程序或要求管理层调整财务报表，以降低审计风险。若管理层拒绝调整财务报表，并且扩大审计程序范围的结果不能使注册会计师认为尚未更正错报的汇总数不重大，注册会计师应当考虑出具非无保留意见的审计报告。
（六）审计抽样
审计抽样是指注册会计师对某类交易或账户余额中低于百分之百的项目实施审计程序，使所有抽样单元都有被选取的机会；这使注册会计师能够获取和评价与被选取项目的某些特征有关的审计证据，以形成或帮助形成对从中抽取样本的总体的结论。运用审计抽样法，是现代审计的一个重要特征。在进行审计抽样过程中，审计风险具体表现为抽样风险和非抽样风险两大类，其中，抽样风险对审计工作的影响如表3所示：
审计抽样的主要工作环节包括：1.进行样本设计，包括总体设计、分层设计和样本规模设计，充分考虑影响样本规模的五个因素；2.选取样本，其基本方法有随机数表法或计算机辅助审计技术选样法、系统选样法和随意选样法；3.对样本实施审计程序；4.对样本结果进行评价，包括分析样本误差，推断总体误差和形成审计结论。应重点掌握对控制测试中的样本结果和细节测试中的样本结果进行评价的具体要求和内容。
在控制测试中，抽样技术的具体运用主要有固定样本量抽样、停-走抽样和发现抽样三种方法。在实质性程序中，抽样技术的具体运用主要有均值估计抽样、差额估计抽样、比率估计抽样等传统变量抽样方法和概率比例规模抽样法（即PPS抽样）。考生应注意理解和掌握这些方法的基本原理及其具体应用。
（七）财务报表审计的相关内容
这部分内容是前面各章基本原理的具体应用，更多体现的是实务操作能力和对相关审计、会计知识的综合运用能力。考生在复习时应注意多作总结、归纳，并把握以下几点：
1.结合运用前面的一般原理和方法以及相关财务会计知识，做到理论与实务的融合。
2.注意会计知识的更新，及时了解和掌握相关企业会计准则内容的最新变化。
3.在了解各业务循环涉及的主要业务活动的基础上，理解各循环内部控制的特点、内部会计控制规范的有关规定、控制测试及实质性程序的内容和方法，比较其异同，掌握其规律性。
4.掌握重点报表项目及重要测试程序，包括为验证管理当局的重要认定而实施的重要程序和具有鲜明审计技术色彩的实质性程序。例如：对银行存款、有价证券、应收账款等往来项目的函证程序，对存货的监盘程序，对现金、有价证券、固定资产等的实物检查程序，对所有权的验证程序，对货币资金、往来款项、存货、长短期投资、主营业务收入和期间费用等项目的截止测试程序以及对有关报表项目的计价测试和实质性分析程序等。
（八）完成审计工作时的特殊关注
在进行财务报表审计时，除了对各个业务循环包括的常规性项目实施审计测试外，还应特别关注对期初余额、或有事项、期后事项和持续经营等特殊内容的审计。
1.对于期初余额，应注意理解期初余额的含义，期初余额审计的目标和程序，掌握期初余额审计对审计报告的影响。
2.对于期后事项，应理解其概念，熟练掌握对建议调整和建议披露这两类期后事项的区分，以及注册会计师对三个不同时段期后事项的不同审计责任问题。在往年的考试中，期后事项经常作为简答和综合题型的重点考核内容，对此，考生应予以关注和重视。
3.对于或有事项，应在理解其含义的基础上，了解或有事项审计的目标和审计的方法程序。
4.对于持续经营问题，应注意区分管理层和注册会计师的不同责任，理解在计划审计工作与实施风险评估程序、实施进一步审计程序和形成审计结论、出具审计报告三个不同的工作阶段中，对被审计单位持续经营能力的考虑。见图4 。
5.在完成审计工作阶段，还应获取管理当局声明书和律师声明书，编制审计差异调整表和试算平衡表，对财务报表总体合理性实施分析程序，评价审计结果，与治理层沟通和完成质量控制复核等。
（九）审计意见的确定及审计报告的出具
审计报告是注册会计师审计工作的最终成果，是注册会计师工作质量和执业水准的综合反映。而审计意见是否恰当又直接影响审计报告的质量，集中反映出审计的风险。
1.熟练掌握审计报告的基本要素内容和形成意见、出具报告的具体要求，具备恰当提出处理建议、正确做出调整会计分录、编制各种意见类型的审计报告等实务操作和运用能力。
2.准确把握各种审计意见的出具。审计报告中表达的审计意见类型有无保留意见、保留意见、否定意见和无法表示意见四种。正确把握发表各种审计意见应具备的条件，分清四种意见类型的界限，是出具正确的审计报告，降低审计风险的关键。在这里，重要性水平是判断应出具何种审计意见类型的一个重要因素。当发生某种不能提出无保留意见的情况时，注册会计师必须评价这一情况对财务报表整体的影响，以决定其重要性。如果某项错报虽然重要，但对财务报表总体没有重要影响，则可以发表保留意见。如果某项错报金额非常重要又广泛影响财务报表总体上的公允性，则应发表否定意见。如果审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛，使注册会计师不能获取充分、适当的审计证据，以至无法对财务报表发表意见，就应出具无法表示意见。在判定某项错报是否非常重要时，还必须考虑这项错报对会计报表各个部分的影响程度，即牵扯性。一项错误越有牵扯性，则发表更严厉意见的可能性就越大。
3.带强调事项段的审计报告的出具。除了四种基本意见类型的审计报告外，当存在下列情形时，可以在审计报告意见段的后面增加强调事项段：（1）存在对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况；（2）存在可能对财务报表产生重大影响的不确定事项（持续经营问题除外）；（3）存在其他审计准则规定需要增加强调事项段的情形。强调事项段并不影响已发表的审计意见，目的只是提醒财务报表使用者对某些重大事项予以关注。
4.理解注册会计师对比较数据的审计责任和报告责任以及对含有已审计财务报表的文件中的其他信息、重大不一致、对事实的重大错报和审计报告日后获取的其他信息的审计责任。
（十）特殊审计领域
1.特殊目的审计业务。了解特殊目的审计业务的含义和发表意见的要求，理解四种特殊目的审计业务在出具审计报告时的特殊考虑以及不同特点。
2.验资业务。验资也是我国注册会计师的法定及常规业务之一。考生应注意理解掌握验资的基本概念、审验范围、审验程序以及验资报告的基本要素和各类验资报告的编制方法。
（十一）审阅业务和其他鉴证业务
1.财务报表审阅业务。应了解财务报表审阅业务的目标、审阅范围和保证程度；理解审阅程序以及审计报告的基本要素和结论类型；掌握各种意见类型审阅报告的特点。
[关键词]中小企业 财务审计 对策
一、中小企业的特点及相应的财务审计问题
(一)所有者与经营者统一
大多数的中小企业是个人独资企业或合伙制企业,它的所有者不多,通常只有一个人。企业所有者往往亲自经营管理企业的日常事务,具有很大的决策权。
中小企业管理者权力集中,他的态度会对企业财务审计产生很大的影响。如果他审计意识淡薄,仅是把财务审计当成一项例行公事,或者觉得财务审计是项费钱、耗时又毫无价值的活动,只是迫于法律要求才进行的,他就很难通过审计以全新的视角看待自己,提高企业的运营效率。在审计过程中他也会不积极配合,使一些审计需要的重要材料数据难以得到,审计效果大打折扣。
中小企业所有者和管理者利益高度相关,或者就是同一人,他出于自身利益的考虑,为了规避税收,可能会指使会计人员采取舞弊手段,增加财务报表误报和漏报的风险。
(二)会计记录简单,信息不完整
中小企业应该保留尽可能完整的会计记录以满足法律法规的要求和自身的需要。但是,因其规模、人力、物力有限,只雇佣很少的人单独从事会计记录业务,录用的会计人员专业素质比较低,缺乏充分的理论知识和实践经验,没有正确编制提交财务报表的能力,会计记录较简单。由于缺乏可靠的财务信息,经济业务的会计处理也不及时。
这种较简单的会计记录可能会导致财务报表审计中会计记录不精确或不完险的增大。会计信息的不完整使分析性程序在审计计划阶段的应用受到了限制。作为替代,审计人员只能对总分类账或可用的其他会计记录进行简单的复核。
(三 )会计信息失真
一方面中小企业财力有限,聘用的会计素质低,会计人员由于自身业务水平的限制,不能正确处理会计信息,对一些会计凭证的填写不规范,不准确,导致财务混乱,会计信息不能真实反映企业的生产经营情况。另一方面中小企业业主为了逃避国家监管、偷税漏税,故意指使会计人员采用种种舞弊手段,而中小企业任用的会计大都是和自己有亲属关系或是兼职会计。亲属与企业主有利害关系,在账务处理上听从业主,导致会计监督失去作用,弄虚作假的事情常有发生;兼职会计不参与企业的生产经营活动,根据业主提供的凭据做账,在做账过程中任凭业主支配。
会计信息是财务审计验证的主要对象,会计信息失真会对审计产生重大影响。财务审计假设财务报表和财务数据是可验证的,提供真实、完整的会计资料是正确审计的基本要求。审计人员需要根据正确的财务报表的财务数据记录和汇总才能在合理的时间、人力和费用范围内取得足够的证据并得出有效的结论。如果被审计单位提供的会计信息严重失真,存在行为,审计人员在正常的审计程序实施后是难以得到与事实相符的审计结论,致使审计人员已无法履行其职责,这会加大会增加财务审计的难度,提高审计风险。
(四)有限的内部控制
中小型企业出资结构单一,在初创阶段,都是业主作为决策者,决策随意性大。有些中小企业虽然建立了内部控制制度但在实际中执行力度不够。小型企业一般规模较小、业务活动和会计记录相对简单,通常难以实施适当的职责分离,可能不存在能够被审计人员识别的控制活动。
不少事务所主观的认为小型企业不可能存在完善的内部控制。因此多数事务所在审计时基本上不执行内部控制测试,而主要依赖实质性测试程序,如函证、分析性复核等,导致对内控制度的评价多流于形式,程序简单,范围也受到限制。
(五)持续经营问题
小企业对机会的利用反应非常快,但这同时也降低了它们对不利因素的抵抗。由于自身的特性以及受国家宏观调控、市场竞争和行业变化的影响大,抵御风险的能力很低,小企业普遍很脆弱,生命周期受到质疑。
而财务审计是在假设是假设企业能持续经营的前提下评价编制会计报表合理性,审计人员只有采用一定的方法对企业的持续经营能力进行审计评价之后,才能判断企业财务报告编制基础的合理性。企业持续经营的不确定性增加了财务审计难度,导致了审计风险。
二、对策
(一)加强管理者的审计意识
通过知识讲座的形式或审计人员直接跟管理者沟通,让管理者认识到加强企业的审计工作不仅是国家监管机构和法律的要求,对企业自身的发展也有重大的意义。财务审计不仅可以发现账务的混乱之处,披露薄弱环节,解决存在的问题,堵塞漏洞,还能审查评价企业的财务收支和经济效益,寻找新的经济效益增长点,消化不利因素,优化资源配置,增强企业活力和市场竞争力。从而调动企业领导者审计的积极性,使其主动配合审计。
(二)加强会计制度建设,提高会计信息的完整性和真实性
会计信息的完整性和真实性是财务审计工作取得预期成果的前提条件。中小企业应该完善财务组织结构,健全并严格执行企业财务管理制度,对资金的支出、回收和使用过程要时刻予以密切关注,采取措施加快资金回笼,防止资金的流失造成损失;同时要严格遵守国家法律法规和有关规定,强化监督机制,要求各单位负责人必须对会计报表和其他会计资料的合法性、真实性负法律责任;督促会计人员学习和熟悉财务管理方面的政策法规和规章制度,提高业务能力,掌握单位的经营情况,提高会计人员的职业道德素质,强化会计人员的法律意识。
(三)完善内部审计制度
企业内部的会计信息,主要是能够反映企业生产经营活动及其成果会计帐表、凭证及其它有关资料,它为企业管理人员了解过去、控制现在、预测未来提供重要的数据。会计信息是否正确、真实直接关系到企业生产决策的真实性和科学性。保证企业会计信息的质量是内部审计的重要目标。
内部审计一方面可以通过自己的监督工作,发现并纠正存在的问题,督促中小企业管理者和会计工作人员遵纪守法,严格执行制度规定,对企业各项经济业务进行客观的会计核算并及时、真实地披露会计信息,保证财务报告的真实可靠性。另一方面通过保证与咨询服务,充分发挥其评价职能的作用,增加组织价值和改善经营管理,提高有关数据和信息的相关性和可靠性。完善内部审计可以为中小企业的财务审计工作奠定坚实的基础,保证其取得的成果的前提是可靠的。
(四)完善财务审计程序
中小型企业虽然内部控制制度薄弱,雇员分工不明,岗位设置重叠。但对某些关键领域,企业主出于对于日常事务的监督控制和保护企业资产的需要,还是采取了一些有效的内部控制机制的。实际审计过程中,审计人员要考察是否存在与认定相关的内部控制,如果没有,审计人员必须直接进行实质性测试以得到充分的审计证据,以将检查风险降低至可接受的水平。在采取实质性测试的时候,要以分析性测试作为补充,通过将企业财务数据与行业数据、企业历史数据等进行比较,以做到对企业业务状况的定性了解。同时所在审计实施过程中,改进审计方法,创新审计技术,以扩大审计覆盖面,提高工作效率;采用统计抽样和判断抽样相结合的方法,以通过调整样本规模提高财务审计的精确度。
(五)出具审计报告时态度谨慎
企业持续经营能力是影响报表使用者合理决策的一个极为重要的因素,审计人员应把对企业持续经营能力的关注作为重要的财务审计事项。在审计过程中密切注意被审计单位的不合理的迹象,如:无法偿还到期债务;濒临破产;主要财务指标恶化等,一旦出现这些迹象,就要提高警惕;当被审计单位出现持续经营不利的迹象时,不管被审计单位的会计处理与披露是否公允、全面,审计人员绝对不可以出具标准无保留意见,至少要加强调事项段,提醒报表使用人注意不可验证和不可控制的事项。但是,如果不确定事项的未发生部分对审计意见的影响不是实质性的,那么注册会计师可以出具带强调事项段的无保留意见报告、保留意见报告和否定意见报告。
三、 结论
中小企业的健康发展对整个国家经济和社会发展都具有重要的意义,出具一份行之有效的中小企业财务审计报告,对于规范中小企业发展,满足中小企业获得资金的需求有重要意义。提高中小企业财务审计质量的关键在获得真实的会计信息和规范审计过程。
参考文献:
[1]魏笑霞.浅谈中小企业的会计工作.太原城市职业技术学院学报,2008;78
[2]孙德芝.中小企业财务报表审计中存在的问题及对策.CPA审计,2008;1
