时间：2023-09-17 14:53:16
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随着我国国民经济的快速发展，社会分工日趋于精细化。在这种情况下，我国长期存在的增值税和营业税“两税并存”的局面已经很难适应社会的发展，营业税改为增值税是我国税收改革的必然方向。“营改增”税收政策在2013年8月1日开始向全国予以推广，将会对社会各个行业的财务会计过早造成较大影响。本文以施工企业为例，就营改增税收政策对施工企业财务会计的影响进行探讨。
二、施工企业“营改增”税收政策的基本内容
营改增税收政策在施工企业全面实施之后，就将用税率为11%的增值税来代替过去税率为3%的营业税。主要区别在于：营改增税收政策改革之前，施工企业的营业税征税依据为施工企业提供劳务的全部收入；而营改增税收政策改革之后，施工企业的增值税征税依据为增值税专用发票，进项税额是通过施工企业在市场上购买材料、设备等获得的增值税发票金额来予以确定，而销项税额则是由施工企业向业主提供的增值税专用发票金额予以确认。
三、“营改增”带给施工企业财务会计工作的变化
1.两种税的含义不同增值税和营业税虽然都属于流转税，但是对于施工企业的意义却各不相同，增值税属于国家所收取的款项，计税依据是增值额；而营业税则属于一种纳税单位的费用，计税依据为营业额。
2.纳税主体身份及计税方式的变化(1)在过去的营业税体制下，无论纳税人的规模大小，应纳税额通过“税率3%”乘以“营业额”即可得出。(2)在实行“营改增”税收政策之后，纳税人应该要首先予以纳税资格的认定。第一，资格认定标准。实行“营改增”税收政策之后，国家税务部门基于纳税人的规模大小来分为一般纳税人、小规模纳税人。小规模纳税人是指年应征增值税销售额低于500万元人民币的纳税人，以及高于500万元人民币的其他个人；一般纳税人是指年应征增值税销售额高于500万元人民币的纳税人；不经常提供应税服务的个体工商户、企业，以及非企业性单位均属于小规模纳税人。值得注意的是，一般纳税人不能转为小规模纳税人，而小规模纳税人若所提供的税务资料准确、会计核算健全，那么可以向有关部门申请一般纳税人资格认定。第二，计税方式。小规模纳税人：计税方式采用简易计税方法，应纳税额不得对进项税额进行抵扣，应纳税额为增值税征收率和销售额一同计算出来的增值税额。一般纳税人：计税方式采用一般计税方法计税，应纳税额为当期进项税额被当期销项税额抵扣之后所剩余下来的余额。
3.税率的变化在过去的营业税体制下，无论纳税人的规模大小，应纳税率均为“税率3%”。而在实行“营改增”税收政策之后，小规模纳税人的应纳税率为“税率3%”，而一般纳税人的应纳税率为“税率11%”。
4.收入和税负确认的变化本文举例说明收入和税负确认的变化，合同总价款设定为9990万元人民币。在过去的营业税体制下，营业税=9990万元×3%=299.7万元。再加上3%教育费、7%城建税共计29.97万元，那么实际税负率为3.3%，本项税负为329.67万元。而在实行“营改增”税收政策之后，首先要进行价税分离，分两种情况：(1)若纳税人为小规模纳税人，那么9990万元除以(1+3%)，可得出确认收入为9699万元，那么增值税额=9699×3%=290.97万元，再加上3%教育费、7%城建税共计29.097万元，那么合计本项税负为320.067万元，实际税负率为3,204%。(2)若纳税人为一般纳税人，那么9990万元除以(1+11%)，可得出确认收入为9000万元，那么增值销项税额=9000×11%=990万元，而实际税负率则由纳税人所拥有的可抵扣增值税进项税额来决定。经过相应计算，营业税及附加税负=增值税及附加的实际税负，只有在“6.91%×合同额=可抵扣增值税进项税额”的情况下才可成立；若可抵扣增值税进项税额小于“6.91%×合同额”，那么营业税及附加税负>增值税及附加的实际税负；若可抵扣增值税进项税额大于“6.91%×合同额”，那么营业税及附加税负<增值税及附加的实际税负。
5.涉税申报所需设备有重大变化营业税申报是不会特殊要求软件设备及硬件设备，但是若申报增值税，那么一般纳税人在具有通用的扫描仪、打印机、计算机等设备之外，还需要有专用设备，包括报税盘、金税卡、读卡器金税盘、IC卡等。按国家财税机关规定，增值税一般纳税人应通过增值税防伪税控系统使用专用发票。
四、结语
一、现行商贸企业认定一般纳税人政策中存在的问题：
（一）对新办商贸企业一般纳税人认定实行分类管理违反了税收公平主义原则。现行政策规定，对于注册资本在500万元以上、人员在50人以上的大中型商贸企业，可直接认定为一般纳税人，不实行辅导期一般纳税人管理。对具有一定经营规模，拥有固定的经营场所，有相应的经营管理人员，有货物购销合同或书面意向，有明确的货物购销渠道（供货企业证明），预计年销售额可达到180万元以上的新办商贸企业，可认定为辅导期一般纳税人管理。对不符合上述条件的其他新办小型商贸企业则要求要先按小规模纳税人管理，待一年内销售额达到180万元以后方可认定为辅导期一般纳税人管理。这样的政策规定不利于构建公平的税收环境，也不利于企业之间的公平竞争，更限制了小型商贸企业的发展壮大。
（二）税收政策制定不够严谨，政策执行的连续性不强。
总局在国税发明电[20*]37号文中规定小型商贸企业在办理税务登记1年内销售额达180万元后才能申请认定辅导期一般纳税人，同时对注册资本在500万元以上，人员在50人以上的新办大中型商贸企业在进行税务登记时，可直接进入辅导期，实行辅导期一般纳税人管理，但在国税发明电[20*]62号文件中更正为只对具有一定规模、有固定场所、预计销售额达到180万元能申请认定辅导期一般纳税人以及对注册资本在500万元以上，人员在50人以上的新办大中型商贸企业符合条件可直接认定为一般纳税人，后下发国税函[20*]1097号明确如何解决预缴税款占用企业资金问题，从以上三个文件可看出该政策制定不够严谨，政策无连续性，常常在基层税务机关及纳税人强烈反映问题时，总局才下文明确，给人造成哪里有征管漏洞哪里堵漏感觉，难以反映税法的刚性及严肃性。
（三）认定政策较模糊，政策界定难度较大。1、总局在国税发明电[20*]37号文中规定，对经营规模较大，拥有固定经营场所，固定的货物购销渠道、完善的管理和核算体系的大中开型商贸企业可直接认定为一般纳税人，但又没有给定一定的标准，如何为规模较大？在国税发明电[20*]62号文件中第三点中指出确认符合规定条件的，可直接认定，具体是指哪些"规定条件"没有明确；2、总局在国税发明电[20*]37号、国税发明电[20*]51号及62号文件中规定辅导期一般纳税人领用增值税专用发票按规定预缴税款，但如果纳税人不需用增值税专用发票而只领用普通发票要不要按4%预缴税款总局文件中未明确，造成各地的执行过程中不一致。
（四）《国家税务总局关于废旧物资回收经营企业使用增值税防伪税控一机多票系统开具增值税专用发票有关问题的通知》（国税发[20*]43号）中规定，凡年销售额超过180万元的废旧物资回收经营企业必须认定为增值税一般纳税人。财务核算健全，销售额在180万元以下的，经企业申请，也可认定为增值税一般纳税人。新办的废旧物资回收经营企业，按国家税务总局关于新办商贸企业增值税一般纳税人资格认定、申报征收、发票管理等规定办理。对从事废旧物资回收经营的增值税一般纳税人符合《国家税务总局关于废旧物资回收经营单位和使用废旧物资生产企业增值税征收管理的通知》（国税发〔20*〕60号）规定免征增值税条件的，其销售废旧物资必须使用防伪税控一机多票系统开具增值税专用发票，因此，对于从事废旧物资回收经营企业的辅导期增值税一般纳税人而言，由于其销售货物免征增值税，因此对其认定为辅导期增值税一般纳税人并无实质意义，现行商贸企业认定为辅导期一般纳税人需进行改进。
二、完善商贸企业认定中的对策：
由于商贸企业认定增值税一般纳税人门槛提高，使一大批商贸企业销售的商品无法进入增值税抵扣链。为此，税务机关应根据商贸企业的经营特点，制定出既符合企业经营特点又能将其经营活动全面纳入税务管理的管理措施，使尽可能多的商品能够进入增值税的抵扣链。笔者认为，税务机关应从完善政策、强化管理上入手，对商贸企业认定一般纳税人实行认定从宽，管理从严的原则，不断提高商贸企业征管水平。
（一）进一步完善增值税税收政策，放宽商贸企业增值税一般纳税人的认定标准，使增值税一般纳税人的认定政策趋于合理。建议总局适当降低一般纳税人销售额标准，科学划分两类纳税人，将生产货物或提供劳务的工业企业一般纳税人的年应税销售额降为30万元，将批发、零售的一般纳税人年应税销售额降为50万元。同时，还应对小型商贸企业的认定标准以及只领用普通发票的企业是否预缴税款等问题做出更明确的规定。
（二）严格执行现行增值税政策，促进税收公平。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第十四条：小规模纳税人会计核算健全，能够提供准确税务资料的，经主管税务机关批准，可以不视为小规模纳税人，依照本条例规定计算应纳税额。《增值税暂行条例实施细则》第二十七条规定：条例中第十四条所称会计核算健全，是指能按会计制度和税务机关的要求准确核算销项税额、进项税额、应纳税额。因此，对会计核算符合以上规定条件，销售额达到规定标准的企业，无论其是小型商贸企业还是大中型商贸企业，应按上述法规规定允许直接认定为增值税一般纳税人，以免因辅导期一般纳税人的存在导致企业不公平竞争，尽量避免产生税收歧视。
一、现行商贸企业认定一般纳税人政策中存在的问题：
（一）对新办商贸企业一般纳税人认定实行分类管理违反了税收公平主义原则。现行政策规定，对于注册资本在500万元以上、人员在50人以上的大中型商贸企业，可直接认定为一般纳税人，不实行辅导期一般纳税人管理。对具有一定经营规模，拥有固定的经营场所，有相应的经营管理人员，有货物购销合同或书面意向，有明确的货物购销渠道（供货企业证明），预计年销售额可达到180万元以上的新办商贸企业，可认定为辅导期一般纳税人管理。对不符合上述条件的其他新办小型商贸企业则要求要先按小规模纳税人管理，待一年内销售额达到180万元以后方可认定为辅导期一般纳税人管理。这样的政策规定不利于构建公平的税收环境，也不利于企业之间的公平竞争，更限制了小型商贸企业的发展壮大。
（二）税收政策制定不够严谨，政策执行的连续性不强。总局在国税发明电[20*]37号文中规定小型商贸企业在办理税务登记1年内销售额达180万元后才能申请认定辅导期一般纳税人，同时对注册资本在500万元以上，人员在50人以上的新办大中型商贸企业在进行税务登记时，可直接进入辅导期，实行辅导期一般纳税人管理，但在国税发明电[20*]62号文件中更正为只对具有一定规模、有固定场所、预计销售额达到180万元能申请认定辅导期一般纳税人以及对注册资本在500万元以上，人员在50人以上的新办大中型商贸企业符合条件可直接认定为一般纳税人，后下发国税函[20*]1097号明确如何解决预缴税款占用企业资金问题，从以上三个文件可看出该政策制定不够严谨，政策无连续性，常常在基层税务机关及纳税人强烈反映问题时，总局才下文明确，给人造成哪里有征管漏洞哪里堵漏感觉，难以反映税法的刚性及严肃性。
（三）认定政策较模糊，政策界定难度较大。1、总局在国税发明电[20*]37号文中规定，对经营规模较大，拥有固定经营场所，固定的货物购销渠道、完善的管理和核算体系的大中开型商贸企业可直接认定为一般纳税人，但又没有给定一定的标准，如何为规模较大？在国税发明电[20*]62号文件中第三点中指出确认符合规定条件的，可直接认定，具体是指哪些"规定条件"没有明确；2、总局在国税发明电[20*]37号、国税发明电[20*]51号及62号文件中规定辅导期一般纳税人领用增值税专用发票按规定预缴税款，但如果纳税人不需用增值税专用发票而只领用普通发票要不要按4%预缴税款总局文件中未明确，造成各地的执行过程中不一致。
（四）《国家税务总局关于废旧物资回收经营企业使用增值税防伪税控一机多票系统开具增值税专用发票有关问题的通知》（国税发[20*]43号）中规定，凡年销售额超过180万元的废旧物资回收经营企业必须认定为增值税一般纳税人。财务核算健全，销售额在180万元以下的，经企业申请，也可认定为增值税一般纳税人。新办的废旧物资回收经营企业，按国家税务总局关于新办商贸企业增值税一般纳税人资格认定、申报征收、发票管理等规定办理。对从事废旧物资回收经营的增值税一般纳税人符合《国家税务总局关于废旧物资回收经营单位和使用废旧物资生产企业增值税征收管理的通知》（国税发〔20*〕60号）规定免征增值税条件的，其销售废旧物资必须使用防伪税控一机多票系统开具增值税专用发票，因此，对于从事废旧物资回收经营企业的辅导期增值税一般纳税人而言，由于其销售货物免征增值税，因此对其认定为辅导期增值税一般纳税人并无实质意义，现行商贸企业认定为辅导期一般纳税人需进行改进。
二、完善商贸企业认定中的对策：
由于商贸企业认定增值税一般纳税人门槛提高，使一大批商贸企业销售的商品无法进入增值税抵扣链。为此，税务机关应根据商贸企业的经营特点，制定出既符合企业经营特点又能将其经营活动全面纳入税务管理的管理措施，使尽可能多的商品能够进入增值税的抵扣链。笔者认为，税务机关应从完善政策、强化管理上入手，对商贸企业认定一般纳税人实行认定从宽，管理从严的原则，不断提高商贸企业征管水平。
（一）进一步完善增值税税收政策，放宽商贸企业增值税一般纳税人的认定标准，使增值税一般纳税人的认定政策趋于合理。建议总局适当降低一般纳税人销售额标准，科学划分两类纳税人，将生产货物或提供劳务的工业企业一般纳税人的年应税销售额降为30万元，将批发、零售的一般纳税人年应税销售额降为50万元。同时，还应对小型商贸企业的认定标准以及只领用普通发票的企业是否预缴税款等问题做出更明确的规定。
（二）严格执行现行增值税政策，促进税收公平。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第十四条：小规模纳税人会计核算健全，能够提供准确税务资料的，经主管税务机关批准，可以不视为小规模纳税人，依照本条例规定计算应纳税额。《增值税暂行条例实施细则》第二十七条规定：条例中第十四条所称会计核算健全，是指能按会计制度和税务机关的要求准确核算销项税额、进项税额、应纳税额。因此，对会计核算符合以上规定条件，销售额达到规定标准的企业，无论其是小型商贸企业还是大中型商贸企业，应按上述法规规定允许直接认定为增值税一般纳税人，以免因辅导期一般纳税人的存在导致企业不公平竞争，尽量避免产生税收歧视。
但是，修订后的《增值税暂行条例实施细则》同时规定，一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。照此规定，如果中小企业会计核算不健全、不能准确提供税务资料，不仅不能享受税收政策的利好，还会因此背上“沉重的税收包袱”。由此看来，能否帮助和促进企业健全会计核算，成了落实税收利好政策、助解企业发展难题的前提和关键。
据对我市56129户增值税纳税人的调查，符合原增值税一般纳税人认定标准，已被认定为一般纳税人的有17289户，其余38840户都是小规模纳税人。对照新的认定标准，即将有4500多户年应征增值税销售额在50万元到100万元的工业企业，以及3500多户年应征增值税销售额在80万元到180万元的商业企业，被认定为一般纳税人。
据对这8000多户即将成为增值税一般纳税人的调查，这些企业会计核算普遍存在着以下三个方面的突出问题：
一是会计机构设置不规范。年应征增值税销售额在50万元到100万元的工业企业，大多是个体手工作坊，生产工人在8人左右，管理人员只有1-2人；年应征增值税销售额在80万元到180万元的商业企业，大多是品牌销售商店，或是小型批发商店，从业人员在3-5人，管理人员也只有1-2人。从节约管理成本的角度考虑，这些企业根本不设置专门的会计机构，由1名管理人员，甚至是老板本人进行简单的会计核算。
二是会计人员会计业务水平不高。这些企业所谓的“会计人员”，一般只有初中、高中文化，基本没有接受过专业会计培训，对会计知识特别是新修订后的小企业会计制度知之甚少，只能记个简单的“流水账”，对照《增值税暂行条例实施细则》会计核算健全（是指能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算）的要求，有明显差距。
三是会计核算内部控制不够规范。根据国家去年颁布的新内控标准，企业会计核算要全面、真实地反映企业生产经营的全过程，要建立实物盘点、银行对账、凭证审核传递等一系列的内部控制制度。目前，由于这些企业在会计机构设置、会计人员业务水平等方面的限制，会计核算内部控制达不到规范化的要求。
面对上述问题，各级国税机关，特别是基层国税机关要把帮助和促进企业健全会计核算，作为当前优化纳税服务、实施个性化服务的重要内容，切实抓紧抓好。
一要加强税收政策的宣传解读工作。要深入中小企业，广泛宣传新出台的《增值税暂行条例》及其实施细则，特别是降低一般纳税人认定标准，对于企业开拓市场空间、扩大经营规模的重要意义，广泛宣传健全会计核算对于规范企业内部管理、挖掘管理潜力，降低税收负担、提高管理效益的重要意义，增强企业用好、用足税收政策，规范会计核算的信心和决心。
二要加强会计基础知识的培训普及工作。要定期举办企业办税人员培训班，有针对性地讲解会计原理、中小企业会计制度和新的税收政策法规等，提高企业会计人员基本业务技能。
[关键词]企业重组 税收筹划
一、税收筹划概述
税收筹划，又称纳税筹划、税务规划等，是指纳税人为实现税后利益最大化，在法律许可的范围内，通过财务、经营、投融资等涉税事项的安排或选择，对纳税义务做出规划。
税收筹划既是经济学范畴，也是管理学和法学范畴。经济学是一种选择的科学，其假设提前是资源的稀缺性。税收是政府配置资源的重要工具，它对稀缺的资源配置会产生明显影响，纳税人在纳税中通过寻求有效资源配置的政策条件，选择收税政策，是经济学基本规律的应有之意，是符合经济学基本要求的；税收筹划是一项企业经营管理活动，是企业财务管理的重要组成部分，在企业管理尤其是财务管理中，开征税收筹划，可以降低税收成本，增加企业收益；税收筹划是一种纳税的法律行为，在法律许可的范围内进行税收筹划，是符合法律要求的。
二、企业重组概述
企业重组，是对企业的资金、资产、劳动力、技术、管理等要素进行重新配置，构建新的生产经营模式，使企业在变化中保持竞争优势的过程。企业重组贯穿于企业发展的每一个阶段。
广义的企业重组，包括企业的所有权、资产、负债、人员、业务等要素的重新组合和配置。狭义的企业重组是指企业以资本保值增值为目标，运用资产重组、负债重组和产权重组方式，优化企业资产结构、负债结构和产权结构，以充分利用现有资源，实现资源优化配置。
企业是各种生产要素的有机组合。企业的功能在于把各种各样的生产要素进行最佳组合，实现资源的优化配置和利用。在市场经济条件下，企业的市场需求和生产要素是不断变化的，特别是在科学技术突飞猛进、经济日益全球化、市场竞争加剧的情况下,企业生存的内外环境的变动趋于加快，企业要在这种变动的环境中保持竞争优势，就必须不断地及时进行竞争力要素再组合，企业重组就是要素再组合的一种手段。在市场竞争中，对企业长远发展最有意义的是建立在企业核心竞争力基础之上的持久的竞争优势。企业的竞争优势是企业盈利能力的根本保证，没有竞争力的企业连基本的生存都得不到保证，更谈不上发展。所以，通过企业内部各种生产经营活动和管理组织的重新组合以及通过从企业外部获得企业发展所需要的各种资源和专长，培育和发展企业的核心竞争力，是企业重组的最终目的。
三、企业重组的纳税策略与方法
企业通过合并、分立等方式进行重组，是在经营过程中的重大决策。企业重组虽然有各种不同的原因或目标选择，但是税收政策是必须考虑的重要因素或选择目标。其中，税收政策分为重组的长期目标选择和重组过程中的目标选择。企业重组的长期税收政策目标选择，主要是考虑增值税、企业所得税、营业税等税的有关政策的选择问题。在企业重组过程中的税收政策选择，主要是指通过何种方式进行重组而对税收政策的选择。
1.企业合并长期税收政策目标的选择
(1)企业合并对增值税长期政策目标的选择。①如果经测算税负，将原有小规模纳税人改为一般纳税人更有利，除通过健全会计核算制度达到一般纳税人的标准外，也可以通过企业合并的办法实现这一目标。其中，经营农产品的商业小规模纳税人，通过一定形式合并为一般纳税人，一般可以享受“计税差价减税”利益。②如果集团内部有的子公司用购进的免税农产品继续生产属于增值税规定的农产品的，且长期存在抵扣不完的进项税，长期有较大留抵税额，一般是由于“计税差价减税”政策原因所导致，可以考虑将该企业与其他纳税较多的企业进行合并。
(2)企业合并对企业所得税长期政策目标的选择。对于集团公司而言，如果所属企业有比较多的亏损，可以考虑通过合并的方式，将亏损企业与盈利企业按法律程序进行合并，实现递延缴纳企业所得税的目的，同时这也是企业发展战略的需要。这种合并必须符合财税[2009]59号文第五条、第六条规定的相关条件，其中，条件之一是“具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。”根据该规定，这种合并至少具备以下三个条件：①必须以合理的商业目的为前提，以企业发展的整体战略为考量；②不以已经发生的纳税义务作为合并的实质性内容；③必须是实质性的企业合并。
2.企业分立长期税收政策目标的选择
(1)企业分立对企业所得税长期政策目标的选择。某些大企业通过分立，缩小企业规模，可以降低适用税率。
(2)企业分立对增值税长期政策目标的选择。①除生产货物同时提高建筑业务的可以分别核算分别计算缴纳增值税和营业税业务外，增值税一般纳税人在有混合销售业务且其中营业税业务比重较大的情况下，可以通过将营业税业务分立出来，按规定的条件和法律程序成立独立的法人企业，分别缴纳增值税和营业税，可以明显降低税负。②工业企业一般纳税人自行收购废旧物资作材料的，通过将收购业务分立为独立的法人企业，可获得增值税返还，降低税负。③一般纳税人的企业以自产农产品作材料生产产品的，通过将农产品的生产业务独立出去，变自产为购进免税农产品，可增加抵扣的进项税，降低税负。
二、强化政策管理。
1、加强现有的税收政策的贯彻执行力度，深化流转税管理。
2、完善减免税管理，严格执行相关减免规定，堵塞管理漏洞。
三、加强调研工作。做好增值税转型的调研和准备工作，积极应对流转税制改革。一要科学测算增值税转型改革税收收入的影响，按要求进行测算上报，为上级机关决策服务；二要加强对环境保护税收政策以及中部崛起税收鼓励政策的研究；三要清理、规范流转税优惠政策。
四、按照精细化的要求抓好日常管理。1、加强税源管理，重点是税源监控和对本地区重点税源的管理；2、加强增值税一般纳税人管理。首先，要加强对一般纳税人的认定管理，严格按照总局规定的标准认定一般纳税人，坚持“三约谈一核实”的要求,把好实地核查、领导审核关，同时做好一般纳税人核查、审批等环节的工作，将年审纳入到日常管理中来；3、巩固和提高金税工程增值税征管信息系统运行质量。强化考核，以考核促管理。责任落实到具体岗位具体责任人，如有重大事件发生要向分局金税工程领导小组及时书面报告情况，确保金税工程增值税征管信息系统运行质量在全市名列前矛。4、加强发票管理，在一般纳税人中大力推广防伪税控系统版普通发票使用，提高个体工商户发票使用率；五是完善增值税一般纳税人纳税申报“一窗式”管理。严格依照总局《增值税一般纳税人纳税申报“一窗式”管理操作规程》规范操作行为，积极探索，及时发现问题，解决问题，逐步完善“一窗式”管理模式。重点是做好其他抵扣凭证审核检查工作。
五、推进流转税信息化建设。
1、做好建立流转税工作平台的准备，根据分局实际向上级
提出流转税工作平台的各项需求的建议，确保明年九月份前完成；
2、进一步提高金税工程数据采集和传输质量；
3、积极推行“一机多票”系统，认真核实一般纳税人增值
税普通发票（不含商业零售）的用量，做好企业DOS版开票金税卡的更换工作；
4、协助技服单位搞好企业端开票系统升级培训工作；
5、做好前期准备，有计划的在增值税专用发票月认证量在100份以上的一般纳税人中推行“网上认证”工作。
（二）所得税管理
一、进一步加强企业所得税政策管理，做好税收政策的宣传、辅导和培训工作。
二、进一步加强企业所得税税源管理,进一步做好各项基础性工作。主要包括政策、税源、征收、减免税和资料管理五方面的内容。
（1）在政策管理上，做好所得税政策宣传、政策执行落实、政策执行情况检查三个环节的工作。
（2）在税源管理上搞好所得税税源册籍管理，抓好税源普查工作，掌握税源动态变化情况。
（3）在征收管理上，健全纳税申报、征收方式的确定到税款入库等一整套管理程序。
（4）在减免税管理上，做到“三个严格”，即严格执行政策、严格申报程序、严格按权限办理。
（5）完善资料管理。使资料管理贯穿于所得税规范管理的全过程，建立所得税纳税资料的收集、整理、传递、归档保管、反馈等制度。
三、根据税收管理精细化的要求，进一步搞好所得税规范管理。建立税源登记制度，加强部门配合，主动取得工商、国税部门支持，定期核对纳税人的登记资料，发现漏征漏管户应及时补办税务登记并纳入正常管理。并及时对企业的各项有效数据进行收集、整理、归类，并将这些资料进行适当数据处理。
四、严格加强对纳税人的收入管理，监督企业如实反映收入，严格按权责发生制原则确定收入的实现；
五、加强预征管理，根据纳税人的具体情况确定预缴的期限和金额，并严格按确定的金额预征企业所得税。
六、大力清理欠税，建立台账，逐户逐月落实收入进度和压欠情况
七、根据汇缴清缴改革要求，落实好20__年度企业所得税汇缴清缴工作，组织召开了一次由企业所得税纳税单位的财务负/:请记住我站域名/责人、办税人员参加的专门会议。安排布置二0__年度的汇算清缴工作。
八、进一步加强对纳税人的减免税、财产损失及税前扣除项目的审核报批，对按税收法规及有关规定需经税务机关审批后方执行的税前扣除项目，必须严格按照审批权限对照有关规定认真审查，未经税务机关批准的，一律进行纳税调整，不得税前扣除。做到及时调查核实，严把政策关口，严格报批程序。
（三）征收管理
一、以提高征管“六率”为主要目标，围绕“征管六率”分析、查补征管漏洞，加强税源的有效控管，不断提高分局征管质量，认真做好催报催缴工作，如实编报征管质量考核表。
二、加强与其他部门的信息交换与沟通，继续加大对辖区内漏征漏管户的清理，及时做好新办户的税务登记工作，及时、妥善地解决税收议，提高管辖争工作效率。
三、核实在册的税务登记户和注册登记户，及时发现和处理准备逃跑或已失踪纳税人，清理非正常户，追缴相关证件，并配合稽查部门追缴流失的税款。
四、认真做好个体税收的管理，积极探索科学的个体经营信息采集方式和公平、公正、先进的定税方法，完善电子定税管理办法， 及时调整行业参数水平。
五、结合实际推行经济、灵活、便利的多元化申报方式，做好同城办税各环节的协调工作，认真落实好下岗再就业个体经营者的税收优惠政策，公正执法，优质服务。
六、加强税收征管基础工作，继续完善税收管理员职能，提高征管工作的信息化水平，提高工作效率。
七、加强纳税服务。进一步改进服务手段，提高服务水平，把公开、公平、公正执法作为管理与服务的结合点，以优质的税收服务引导纳税人提高依法纳税的意识。
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【关键词】营改增；税负；交通运输业
一、前言
交通运输业是国民生产体系中举足轻重的社会生产部门，承担着经济的枢纽作用，尤其随着社会的发展，信息的传播广泛，经济往来的增加，使得交通运输业的地位得到了更大的提升。
自1994年税制改革以来，交通运输业一直作为服务性行业被征收营业税，而与交通运输业联系更紧密的实则为制造业，是生产链条的一个环节。另外，营业税是以取得的全部营业额为计税依据的税种，无法避免生产、销售、服务过程中的重复课税，而增值税则是以在本环节取得的增值额为计税依据，避免了重复课税，因此，为了完善国民经济生产体系，促进交通运输业的持续高速发展，营业税改增值税可谓是一项势在必行的国策。
2011年11月16日，财政部及国家税务总局《关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》，“营改增”政策开始在试点范围推行开来，经过2年的试行，财政部及国家税务总局于2013年5月29日《关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》，《通知》明确，自2013年8月1日起废止前期试点的相关税收政策。
两项通知在征税范围上变动幅度较小，但是计税依据上发生了较大的变化，显然，两项通知前后，交通运输业的税收负担是有所变化的。因此，本文在研究“营改增”之前，及“营改增”试点政策实施后即当前实施的计税办法以及8月1日全国实施之后，交通运输业的税负发生的变化，探讨“营改增”的系列措施后，是否达到初衷，完成了减轻交通运输业税收负担的历史责任。
二、“营改增”前后交通运输业的税负变化分析
（一）“营改增”前后交通运输业税收政策变化
1.“营改增”之前，交通运输业进行营业税的征收，相关政策规定如表1所示：
表1 “营改增”之前交通运输业进行营业税征收的相关政策规定
征收范围 陆路运输、水路运输、航空运输、管道运输、装卸搬运
税率 3%
计税依据 （1）纳税人提供交通劳务所取得的全部价款和价外费用。
（2）联运业务为收到的收入扣除支付给以后的承运者的运费、装卸费、换装费等费用的余额。
应纳税额 应纳税额=交通运输业计税营业额×3%
2.“营改增”后，实施试点通知后交通运输业相关政策规定如表2所示：
表2 “营改增”后实施试点通知后交通运输业的相关政策规定
征收范围 陆路运输、水路运输、航空运输、管道运输
税率 11%、3%
计税依据 （1）试点纳税人提供交通提供服务取得的全部价款和价外费用。
（2）试点纳税人按照原营业税政策规定差额征收营业税的，允许其以取得的全部价款和价外费用，扣除支付给非试点纳税人价款后的余额为销售额。
应纳税额 （1）一般纳税人应纳税额=销项税额-进项税额
（2）小规模纳税人应纳税额=营业额（销售额）×3%
3.全国试点“营改增”后的交通运输业相关政策规定如表3所示：
表3 全国试点“营改增”后交通运输业的相关政策规定
征收范围 陆路运输、水路运输、航空运输、管道运输
税率 11%、3%及零税率
计税依据 试点纳税人提供交通提供服务取得的全部价款和价外费用。
应纳税额 （1）一般纳税人应纳税额=销项税额-进项税额
（2）小规模纳税人应纳税额=营业额（销售额）×3%
（二）“营改增”前后交通运输业应纳税额比较分析
1.交通运输业一般业务的应纳税额比较
我们假设改革前某企业应纳营业税以及城市维护建设税及教育费附加为，改革后企业应纳增值税以及城市维护建设税和教育费附加为，劳务收入为A，可抵扣的项目之和为B，B主要指当期购进的固定资产或固定资产折旧额以及取得增值税发票的物料消耗。
若该企业税改后为一般纳税人，税改前该企业应缴纳营业税，税率为3%，税改后应缴纳增值税，税率为11%，增值税应纳税额=销项税额-进项税额。
则：税改前应纳税额=A×3%+A×3%×7%+A×3%×3%=A×3.3%
税改后应纳税额：
若税改前后应纳税额保持不变，即：，解得：，那么，B>0.4765A，Y1>Y2，反之Y1
通过以上核算可以看出，“营改增”后，交通运输业税负是否发生变化的关键点在于可抵扣项目的金额与营业额的比例，若比重超过47.65%，则税改后交通运输业将承担更小的税收负担。
但若该企业是小规模纳税人，税改后应纳税额=×（1+3%+7%）=A×3.2%。
2.交通运输业联运业务的应纳税额比较
联运业务是交通运输业常见业务，税法中也对该业务有具体条例规定，税改中，也对此类业务的纳税依据作出了详细说明，此类业务在税改中，应纳税额是否有所变化，本文将通过案例的形式进行说明。
（三）案例
上海天恒货物运输企业为生产企业大成公司提供运输劳务，大成公司共需支付天恒货物运输公司1110万元。天恒货物运输公司将承揽大成公司的部分运输业务分给非上海货物运输企业十方运输公司，天恒运输公司共需支付十方公司555万元运输费用（不考虑其他进项税额抵扣）。
本文将分析天恒货物运输公司在“营改增”之前，试点通知之后，全国改革通知之后，该企业纳税负担的增减情况。
1.若上海天恒货物运输企业认定为一般纳税人
（1）税改前，该企业属于交通运输业，应缴纳营业税，税法规定，纳税人将承揽的运输业务分给其他单位或者个人的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位或者个人的运输费用后的余额为营业额，因此该企业应缴纳的营业税为：
（1110-555）×3%=16.65（万元）
（2）试点改革后，上海市属于试点范围，对于试点纳税人中的一般纳税人提供国际货物运输服务，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，其支付给试点纳税人的价款，也允许从其取得的全部价款和价外费用中扣除。因此该企业应缴纳的增值税为：
（1110-555）/（1+11%）×11%=55（万元）
（3）全国试点通知中明示，之前的试点通知全部废止，全国的交通运输业都要缴纳增值税，因此若联运业务中支出的运输发票取得了增值税专用发票，该企业应缴纳的增值税应为：
1110（1+11%）×11%-555（1+11%）×11%=55（万元）
而如果十方运输公司是小规模纳税人，或者该企业因为其他原因未取得增值税专用发票，则应缴纳的增值税为：
1110（1+11%）×11%=110（万元）
2.若上海天恒货物运输企业认定为小规模纳税人
（1）税改前，该企业应缴纳的营业税为：
（1110-555）×3%=16.65（万元）
（2）试点改革后，该企业应缴纳的增值税为：
（1110-555）/（1+3%）×3%=16.2（万元）
（3）全国试点后，该企业应缴纳的增值税为：
1110/（1+3%）×3%=32.33
由上面的计算结果我们可以清楚的看到，对于交通运输业的一般纳税人来讲，若有发生的联运业务，进行试点改革后，税收负担是增加的，8月1日之后进行全国推广，一般纳税人的税收负担相对于改革前是增加的，相对于试点政策，总体依然是增加的。
对于交通运输业的小规模纳税人而言，进行试点改革后，若有发生的联运业务，税收负担是有所减轻的，但是幅度很小，而全国推广后，小规模纳税人的税收负担是大大上升的。
三、“营改增”前后税负变化的原因
通过上面的分析我们发现，“营改增”后，不但没有达到降低纳税人纳税负担的目的，反而造成了部分纳税人税收负担的加重，这显然是违背“营改增”的初衷的。那么，分析税负增加的原因以对“营改增”政策的完善做出指导是非常必要的。
总的来说，造成“营改增”后税收负担加重的原因主要有以下几个：
（一）税率的变化
税率显著提高。对于一般纳税人来说，交通运输业税率由3%提高到11%，即便销售额不含增值税，也就是说，实际税率为1/（1+11%）×11%=9.91%，税率依然增加了6.91%；若被认定为小规模纳税人，税率变化不大。
（二）可扣除项目
对于一般纳税人来讲，如果在经济往来中取得增值税的专用发票，是可以抵扣进项税额的，但是一旦合作方是小规模纳税人，不能取得增值税专用发票，将不能进行进项税额的抵扣。“营改增”前，联运业务的的营业额可以扣除支付给联运方的运费，试点政策规定，试点纳税人支付给非试点纳税人的运费也可以扣除，而全国试点后，则没有联运业务的可扣除项目。因此，对于小规模纳税人而言，即使取得增值税专用发票，联运业务的支出费用也是无法抵扣的。这就导致了小规模纳税人销售额的增加，进而增加了纳税负担。
（三）可抵扣的进项税额
对交通运输业的增值税一般纳税人而言，可以抵扣的进项税额非常有限。交通运输业的可抵扣的进项主要来源于交通工具的购置费用、维修费用、燃料费用等。而交通运输业是不会发生频繁的交通工具的购置的，而维修费用与燃油费用也是非常小额的支出，即便经常发生这两项费用，一般纳税人在加油站、修理厂取得的专用发票的可能性也很小。而对于交通运输业纳税人支出非常多的费用，例如过路费、过桥费、折旧费、保险费等，又属于不能抵扣的进项。
四、对交通运输业的建议与对策
（一）避免盲目认定一般纳税人
“营改增”后，申请认定为一般纳税人的企业税率有大幅增加，而与增加的税率相抵消的就是大量的进项税额的抵扣，因此，对于交通运输企业来讲，如果企业进项较多，可以申请认定一般纳税人以减轻税负。而对于进项较少的企业，申请认定一般纳税人则是较不可取的，小规模纳税人一般业务与缴纳营业税时比较，税率还是有所降低的。而对于联运业务较多的企业，若认定为一般纳税人，联运支付的运费则可作为进项税额抵扣，不失为减轻税负的一种方法。
（二）注重对财税人员的培训
“营改增”政策8月1日起将在全国实施，因此，对于原非试点范围内的企业，尤其需要注重对相关财税人员的培训，要求财税人员既要掌握国家税务总局、财政部的相关政策，又要掌握改革之后会计核算的处理，只有建立健全完整科学的财务核算体系，才能使企业健康运行，才能使得“营改增”政策有序推行。同时，只有进行正确的核算，才能在工作实践中发现问题，进而利于“营改增”政策的完善。
（三）加强索要增值税专用发票意识
由于原营业税纳税人不需要索要增值税专用发票，所以在试点期间，发现很多实施“营改增”的企业索要增值税专用发票的意识不强，导致无法进行进项税额的抵扣，使得企业多纳税的情形。而对于一般纳税人与小规模纳税人进行业务往来的情形，因通知明确规定“小规模纳税人提供应税服务，接受方索取增值税专用发票的，可以向主管税务机关申请代开”，所以为减轻纳税负担，一般纳税人也要尽量要求小规模纳税人代开增值税专用发票。
参考文献
[1]财政部、国家税务总局.关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知.财税[2011]111号.
[2]财政部、国家税务总局.关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知.财税[2013]37号.
[3]吴晨光.交通运输业“营改增“的税负变化及对策――针对年服务额500万元以下企业[J].财会月刊，2013（1）.
摘 要 纳税筹划对降低企业纳税负担，节约资金支出，实现企业价值最大化有着重要的作用。本文从“营改增”税制改革下的相关纳税筹划着手，对纳税筹划的含义与特点，“营改增”税制改革下的纳税筹划环境进行了介绍与分析，并提出了相关建议。
关键词 营改增 改革 纳税筹划
当前，我国营业税改征增值税（以下简称为“营改增”）已经成为各界讨论的最热门话题，自从2011年11月起，我国财政部和国税总局就开始下发各城市地区“营改增”试点方案。目前，参加扩围试点的省市已达10个。实施营业税改征增值税改革，是国家结构性减税的重大举措，对社会经济发展有积极作用。并有利于完善税制，消除重复征税；有利于社会专业化分工，促进三次产业融合；有利于降低企业税收成本，增强企业发展能力；有利于优化投资、消费和出口结构，促进国民经济健康协调发展。
一、纳税筹划的含义与特点
（一）纳税筹划的概念
纳税筹划是企业财务管理方面的一个内容，其主要是指企业在相关的法律法规规定内容允许下，通过对企业所发生的经济活动进行合理规划，使其与企业税收筹划相结合，进而实现企业降低税收的主要财务管理目标。
（二）纳税筹划的特点
纳税筹划其根本与偷税、漏税等行为不同，它具有合法性、预见性以及目的性等特点。具体表现主要为，其一，纳税筹划是指在国家允许的相关法律法规政策下可以进行，所以，与偷税、漏税等违法违规行为相比较，纳税筹划的主要区别性特点就是其具有合法性。其二，纳税筹划具有预见性，主要是指对企业发生的经济活动和纳税行为进行筹集与规划，具有对未来事项进行事先预见的主要特点。其三，纳税筹划具有特定的目的性，主要是指对企业经济行为的规划，进而来达到实现税收成本最小化的主要目的。
二、“营改增”税制改革下的纳税筹划环境
“营改增”的初衷是在于合理的减税，这和纳税筹划的目的是一样的，但纳税筹划并不是在任何条件和任何环境下都可以进行的。不具备一定的社会环境是无法进行的，且不容许存在的。因此营改增下的纳税筹划更需要有基本的社会环境来保驾护航。
（一）加强税收法治的完善
税收法治是我国采取税收法律以及依法治税的一种依据。完善税收法治的基础首先应当完善税收立法。因为纳税筹划是在法律法规允许的规定范围内所进行的筹划活动。如果法律法规不完备，其一，将很难确定企业的纳税筹划是否属于法律法规所允许的范围之内，企业对自身的这种行为是属于纳税筹划还是属于违法逃税等具有不确定性；其二，如果国家的税收法律不健全，那么企业纳税人可能会通过法律的一些不足来达到减轻税收负担的目的，根本不用通过纳税筹划来实现减轻税收负担。因此，建立健全我国的税收法律法规建设，对纳税筹划的发展有着至关重要的作用。
（二）加强纳税人权利的保护
对企业纳税人权利的保护也是纳税筹划的主要社会环境。纳税筹划其自身就是纳税人的一项基本权利，也是税负从轻的一项基本体现。税收是国家依据相关法律规定对具备法定税收人进行的一种强制征税。税收与捐款不同，它具有强制性，同时，纳税人也没有多缴纳税款的必要，其所缴纳的金额是通过计算而得到的。纳税人在法律法规所允许的范围内，选择税负最轻的经济行为而进行缴纳，这即是纳税人的基本权利，也是法治国家下可选择性原则的基本要求。应当得到法律的保护，得到整个社会的鼓励与支持，这样才会使纳税人在行使自己权利的过程中发展壮大。如果纳税人权利得不到保护和重视，那么作为纳税人权利的纳税筹划权也必然得不到保障。
三、“营改增”税制改革下的纳税筹划措施
纳税筹划贯穿于企业经营的全过程，营改增实际上为企业的税收筹划提供了更大的空间和更方便的条件。由于经济活动的多样性和复杂性，企业应结合自身经营目的和经营活动的特点，寻找合适的税收筹划方法，从企业整体利益出发来选择纳税方案，实现节税目标、获取更多的税收利益，从而最大限度地实现企业的经营目标，达到企业财富或股东权益的最大化。
（一）合理利用相关的税收政策
“营改增”税制改革下的纳税筹划要充分的利用相关税收优惠政策。比如：在营改增的政策当中所提到的营业税还会延续以前原有的相关优惠政策，对现行营业税免税政策，在改征增值税后部分继续予以免征，部分调整为即征即退政策。企业如何合理地利用这一政策合理进行筹划呢？首先，要认真解读税收优惠政策的相关文件，重视各项优惠政策的具体适用范围、条件、期限、抵扣额度、审批程序等规定。避免盲目扩大解释税收优惠范围并严格遵照相关文件规定履行免征的申请程序。其次，要区分不同的税收优惠方式，虽然免征增值税、增值税即征即退和增值税零税率均属于税收优惠方式，都可以达到减税的效果，但是三者之间仍存在一些细微的差别，直接影响企业的收益。最后，企业要慎重放弃减免税权利，充分认识到放弃减免税权利的法律后果，即未来三年内均按照适用税率全额征税。与此同时，营改增相关政策还对某些行业的适用税率进行了优惠调整，企业应当加以应用，更好的在纳税筹划中发挥作用。
（二）纳入筹划的纳税人身份的选择
在增值税的缴纳过程中，把企业划分为一般纳税人和小规模纳税人，不同的纳税身份其对应的税率和计税方法是不同的，这在进行纳税筹划时也有着不同的规划。在销售收入相同的情况下，是一般纳税人交的税多还是小规模纳税人交的税多，我们先计算一个销售额的增值率即：指增值额占销售额的比率。在一个特定的增值率时，增值税一般纳税人与小规模纳税人应缴税款数额相同，我们把这个特定的增值率称为“无差别平衡点的增值率”，当增值率低于这个点时，增值税一般纳税人税负低于小规模纳税人；当增值率高于这个点时，增值税一般纳税人税负高于小规模纳税人。通过一些数学公式的运算，我们就可以对纳税人的身份进行选择。同时还应注意以下问题。其一，应税销售额超过小规模纳税人标准的企业，如不经常发生应税行为的，可以通过税负比较等方法来合理安排进行纳税筹划；其二，当小规模纳税人调整为一般纳税人时，要建立健全符合企业自身发展的会计核算制度，需培养和聘用具有专业能力的会计从业人员，这些都会增加企业的财务核算成本，最后，一般纳税人的增值税征收管理相较为复杂，投入的财力和物力也需要较多，这些都会增加其相关的纳税成本。因此，在营改增税收政策改革下，纳税筹划要充分的考虑到企业纳税人的主要身份。
（三）结合经营，选择合适的采购渠道
企业在经营生产的过程中有较多个供应商，在向这些供应商购入原材料和所需材料时也存在着增值税。在营改增的相关税收政策改革下，增值税的主要作用是可以进行抵扣。企业作为一般纳税人进货采购选择渠道不同（是从小规模纳税人还是从一般纳税人处进货），可抵扣的比例也不同，将会影响其实际税收负担。这就需要进行合理的筹划了。从小规模纳税人处购进货物，多大的折让幅度才能弥补因扣除率低或不能取得增值税专用发票而产生的损失呢？可以通过计算一个价格折让临界点来选择，如果小规模纳税人给予的销售价格（含税）折扣少于价格折让临界点，应选择从一般纳税人那进货；如果折扣高于价格折让临界点，则选择行小规模纳税人那进货。
另外，企业作为小规模纳税人，因为税法规定小规模纳税人采用简易方法计税，进项税额不得抵扣，因此选择价格较低的一方作为进货渠道，使得税后收益最大。
（五）选择有利本企业的销售结算方式
销售结算方式通常有直接收款、委托收款、托收承付、赊销或分期收款、预收款销售、委托代销等。不同的销售方式，其纳税义务发生的时间是不相同的。特别在营改增下，企业对增值税进行筹划也要采用这样的原则，在税法允许的范围内，采取最优的销售结算方式，尽量推迟纳税时间，获得纳税期的递延，节约企业的流动资金，从而使企业处于有利的竞争地位。同时应注意以下几点：
1.收款与发票同步进行。即在求得采购方理解的基础上，未收到货款不开发票，这样可以达到递延税款的目的。
2.尽量避免采用托收承付与委托收款的结算方式，以防止垫付税款。
3.在不能及时收到货款的情况下，采用赊销或分期收款的结算方式，避免垫付税款。
4、采用赊销方式，分期收款结算，收多少款，开多少发票。
5、近可能采用支票、银行本票和汇兑结算方式销售产品。
6、多用折扣销售刺激市场，少用销售折扣刺激销售。
以上这些销售方式的税收筹划，企业只有充分运用、把握灵活，才能降低企业的税收成本。
四、总结
目前，“营改增”尚处在试点阶段，对纳税人有很大的筹划空间，但有必要强调的是，税收筹划必须以依法纳税为前提条件，企业财务管理人员要充分研究现行税收政策，充分考虑税收筹划的成本与效益，综合衡量税收筹划方案，处理好局部利益与整体利益的关系。同时，还要充分考虑税收筹划的风险，正确认识税收筹划的地位和作用。
参考文献：
[1]陆勇，李文美.浅析“营改增”中的企业纳税筹划切入点.财务与会计.2012（12）.
摘要：从2013 年8 月1 日起，在全国范围内开展交通运输业和部分现代服务业的营业税改征增值税的试点工作，本文对税收制度的改革及政策变化给运输筹划带来的变化进行探讨。
关键词 ：营业税改增值税；税收策划；运输业
我国从2013 年8 月1 日起在全国范围内开展交通运输业和部分现代服务业营业税改增值税试点；其中对交通运输业提供的应税服务按11%税率征收增值税。税收制度的改革及税收政策的变化给运输业纳税筹划带来了新的课题。
一、运输企业营业税改增值税后的纳税筹划的路径
（一）选择不同类型纳税人的筹划
运输业营业税改增值税后，纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人；一般纳税人与小规模纳税人的划分以增值税年销售额以及会计核算制度是否健全为主要标准；应税服务年销售额超过500 万元的纳税人为增值税一般纳税人；一般纳税人增值税率为11%，小规模纳税人征收率为3%；不同类型纳税人税负不同，必将给纳税人带来新的选择。
对年销售额接近500 万运输企业，是选择申请一般纳税人还是小规模纳税人，应根据企业的具体经营情况来确定。小规模纳税人按实现的应税服务销售额的3%征收增值税，这里的征收率也就是小规模纳税人的实际税负；一般纳税人适用11%税率。从理论上讲，增值税就是按增值额征税，增值额相当于企业实现的营业毛利；当运输企业的毛利率越高，增值额越大，征收的增值税就越多。当运输企业的税负（毛利率×增值税率）大于3%，即毛利率大于27.27%时，说明一般纳税人的税负重于小规模纳税人，反之，当运输毛利率小于27.27%时，一般纳税人税负轻于小规模纳税人。以上只是在理论上进行分析；由于现行增值税采用购进扣税法计算抵扣进项税,理论上的增值额与实际增值额还存在一定差距；因此进行纳税筹划应根据运输企业以往年度的有关经营资料进行测算；如以前年度实现的应税服务收入，每年消耗的燃料、动力，购置的运输设备及修理配件，外购低值易耗品及办公用品，外购的应税劳务等。
例1.甲运输公司在营业税改增值税之前经营情况如下表：
根据资料，甲运输公司平均物耗成本在65.5%，增值率达到34.5%。增值税税负3.797%，高于小规模纳税人征收率3%的水平，选择小规模纳税人有利；但是也要考虑由于小规模纳税人不能开具增值税专用发票，在一定程度上会影响企业经营业务的发展。
（二）享受免税与放弃免税的选择
交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法规定纳税人提供应税服务适用免税、减税规定的，可以放弃免税、减税，放弃免税减税后36 个月内不得再申请免税、减税。运输企业是享受免税还是放弃免税，不能一概而论，要具体情况具体分析。
例2.某航空运输公司是“营改增”一般纳税人，公司每年增加的进项税额比较大。由于公司新增的是货物运输业务，货物运输业务处于开拓期，货物运输收入较少。2013 年，该公司计划购买航空器材花费金取得增值税进项税340 万元，消耗航空油料及后勤的进项税额为260 万元，取得航空货物运输收入2000 万元（不含税），飞机播洒农药服务收入1000 万元（不含税）。该公司有两种选择：
享受免税，飞机播洒农药服务进项税转出=600万×1000 万／（1000 万+2000 万）=200 万元，增加营运成本200 万元；
放弃免税，应纳增值税3000 万×11%-600 万＝-270万。
如果公司未来3年还要进行设备投入，进项税额比较大，而货物运输收入不会增加许多，3 年内放弃免税就比较合理。3年后，公司的货物运输业务增加比较大，以及前3年选择放弃免税政策没有抵扣的进项税额（留抵税额）可以在以后实现的销项税中抵扣，因此选择免税对企业有利。
（三）规范纳税行为，降低纳税风险
纳税风险是指纳税人在纳税上因违反国家税收法律法规而承担税收收法律责任所付出的代价。降低纳税风险会减少纳税损失，从某种意义上讲，也是实现税收筹划目标的要求。运输业营改增后，不仅税收政策发生了变化，而且在税收管理上也提出了新的要求；纳税人应熟悉营业税改增值税试点有关事项的政策规定，规范应税行为，认真按照税法规定正确处理涉税业务；健全会计核算制度，在会计核算上，对运输企业提供不同应税服务项目，使用不同税率的，应分别核算不同应税项目收入，以避免从高适用税率；对运输企业兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额，否则，就不能享受免税、减税优惠政策；此外还要注意避免涉税违法行为的发生，减少不必要的损失。
二、原增值税企业纳税筹划的路径
（一）对销售货物提供运输劳务的筹划
营业税改增值税前，增值税纳税人销售货物同时提供运输劳务属于混合销售行为；混合销售行为筹划的基本思路是：如果增值税纳税人销售货物提供的运输劳务收入征收营业税比征收增值税更节省纳税成本，就将企业内部提供运输劳务部门分离出去，成为一个独立核算的运输单位，为企业销售货物提供运输劳务，单独向税务机关缴纳营业税。
交通运输业改为征收增增值税后，增值税纳税人销售货物提供运输劳务不再属于非增值税应税劳务，所以上述业务不再属于混合销售行为。提供运输应税劳务与销售货物取得的收入应当分别按其适用税率征税；即销售货物适用17%或13%税率，提供运输服务按11%税率计算增值税；由于税收政策的变化，对纳税人销售货物提供运输劳务行为应按新的思路进行筹划。
1.适当降低应税货物销售价格，提高运输费用标准由于销售货物税率高于运费收入增值税率，降低货物销售价格所减少的增值税会大于提高运费收入而增加的增值税。但是企业进行筹划时应注意其合理性。例3.某水泥生产企业预计全年销售水泥收入9500万，预计收取运费（不含税）230 万，增值税销项税1640.3万；在不影响购货方利益的前提下，如果适当提高运费价格，降低水泥销售价格，水泥收入9400 万，运费收入330 万，预计增值税销项税1634.3 万，节省增值税6 万元。
2.销售货物尽可能不免费提供运输服务
一般情况下，如果销货方提供运输劳务，即使不收取运费，也会将运费打入货物的销售价格，将运费转嫁给购货方；这样企业会按货物销售额的17%缴纳增值税，造成企业多纳税。如上例，如果企业提供运输不收取运费，会将运费230 万打入货物销售价格，企业货物销售额9730 万，增值税销项税1654.10 万，导致多纳应纳增值税14.40万。
由于目前“营改增”没有全部铺开，因此对销售货物提供运输劳务行为纳税筹划时，应考虑不同地区、不同行业的企业所面临着不同的纳税环境。
（二）原增值税纳税人支付运输劳务的筹划
运输业营业税改增值税后，对增值税纳税人外购货物，选择一般纳税人提供运输劳务，可根据运输企业提供的增值税专用发票按运费金额11%抵扣进项税；如果选择小规模企业提供运输劳务，增值税企业将因无法取得增值税专用发票而不能抵扣进项税；正常情况下应选择一般纳税人提供运输劳务。但是如果小规模人在运费价格上给予适当的让步，使其支付的运费成本低于一般纳税人提供运输所付出的成本，也可选择小规模纳税人提供运输劳务；问题是，小规模纳税人在运费价格上让步幅度有多大，需要确定一个衡点。
我们从现金流入流出角度对上述情况进行测算分析，并将每种选择方案净现金流出进行比较，做出最优选择。
第一，选择一般纳税人提供运输劳务支付的运费含税金额R，则应抵扣的进项税R／（1+11%）×11%，付出的运费成本R／(1+11%)，因抵扣进项税而减少的城建税和教育费附加R／(1+11%)×11%×(7%+3%)，同时因减少城建税教育费附加而增加所得税R／(1+11%)×11%×(7%+3%)×25%，则净现金流出0.8935R。
第二，由小规模纳税人提供运输劳务，不能开具增值税专用发票，没有发生进项税，支付的运费为F,现金净流出F。
当一般纳税人提供运费现金净流出等于小规模纳税人提供运输现金净流出时，不论是一般纳税人还是小规模纳税人提供运输服务，付出的成本都是相同的，即F=0.8935R。
如果选择不能开具发票的小规模纳税人提供运输服务，付出的运费金额应小于0.8935R, 或者在一般纳税人运费的基础上打折10.65%；即如果由一般纳税人提供运输支付运费10000 元（含税），选择不能提供发票小规模纳税人提供运输支付的费用要少于8935元。
