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【关键词】财务报表列报；会计准则；研究比较
一、中外财务报表列报会计准则的制定
（1）国外财务报表列报会计准则。1973年，国际会计准则委员会成立，为了加强不同国家，不同企业，不同时期会计报表的可比性，制定了国际会计准则。《国际会计准则第1号—财务报表的列报》概述上写到2007年9月新了《国际会计准则第1号—财务报表的列报》，它取代了原有的《国际财务报告准则第1号—财务报表的列报》，并且对于其内容做了一定的修改，国际会计准则委员会要求自2009年1月1日开始采用，但允许提前采用。（2）我国财务报表列报会计准则。1992年11月30日，我国财政部了《企业会计准则》，并自1993年7月1日起正式实施。2006年2月15日，我国财政部了新企业会计准则，新企业会计准则包括基本准则和38项具体准则，并为了与国际会计准则趋同，修改了相应的内容，使中国会计准则与世界接轨。其中财务报表列报也相应做了调整，但与国际财务报表列报会计准则还是存在着一定的区别。
二、中外财务报表列报会计准则比较
（1）具体比较。一是财务报表组成部分。国际上，财务报表由资产负债表、损益表、一份反映权益的所有变动；或不是由业主资本交易和对业主的分派所引起的权益变动的报表、现金流量表和会计政策和说明性注释组成。在我国，由资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益（或股东权益）变动表和附注（包括重要会计政策的说明以及变更）组成。二是财务报表的目的。根据国际会计准则委员会制定的《第1号——财务报表的列报》（1997年修订），其准则目的在于规定通用财务报表编制的基础，以确保企业自身的财务报表与其前期的财务报表以及其他企业的财务报表相互可比。为达到该目的，国际会计准则提出了财务报表列报的总体要求，提供了有关财务报表结构的指南，还提出了财务报表列报内容的最低要求。根据我国财政部制定的企业会计准则第30号—财务报表列报（2006），其中说明了财务报表的目的是为了规范财务报表的列报，保证同一企业不同期间和同一期间不同企业的财务报表相互可比。三是重要性水平。根据国际会计准则委员会制定的《国际会计准则第1号——财务报表的列报》（1997年修订）第29条规定，每个重要项目应在财务报表中单独列报。不重要的金额应与具有类似性质或功能的金额汇总，不必单独列报。根据我国财政部制定的企业会计准则第30号——财务报表列报（2006）第6条中规定，性质或功能不同的项目，应当在财务报表中单独列报，但不具有重要性的项目除外。性质或功能类似的项目，其所属类别具有重要性的，应当按其类别在财务报表中单独列报。四是，会计期间。在国际会计准则中，财务报表至少按年编制。在例外情况下，如果企业的资产负债表日变更，年度财务报表涵盖的期间长于或短于一年，企业还应披露其相关的原因以及收益表、权益变动、现金流量和相关附注的比较金额不可比的事实。我国会计准则中至少应当按年编制财务报表，年度财务报表涵盖的期间短于一年的，应当披露年度财务报表的涵盖期间，以及短于一年的原因。（2）相同之处和不同之处。中外财务报表列报会计准则上有着许多相同之处，一是在财务报表组成部分方面，都是由资产负债表、现金流量表、利润表（又称为损益表）、所有者权益变动表和附注组成；二是在财务报表的目的上，都是为了规定报表编制基础以及不同期、不同企业之间报表的相互可比性；三是在重要性水平上，都是具有重要性水平的项目单独列报；四是在会计期间上，财务报表至少按年编制，若年度财务报表涵盖的期间短于一年的，应说明原因。相对的，中外财务报表列报会计准则上也有些不同之处，在财务报表组成部分方面，国际会计准则资产负债表中，应将被划归为持有待售的非流动资产、负债或处置中的资产，与其他资产负债分开列报，这些资产和负债不应相互抵销，我国会计准则中并为提到。在会计期间方面，虽然几乎相同，但国际会计准则上，有提到长于一年的处理，而我国会计准则未提到。
三、对我国新财务报表列报会计准则执行的评析及建议
（1）注重会计人员专业素质的培养。会计专业知识对于每一个执业人员都有着重要的作用，只有提高会计人员素质才能相应的提高会计报表的质量。（2）提高财务报表数据的真实可靠性。只有真实可靠的财务数据报告，才能帮助企业管理层制定更好的企业政策来治理公司。可以通过制定严格的控制系统、提高相关人员的素质、通过建立内审部门来监督检查相关部门以及财务报告等方式来提高财务报表数据的真实可靠性。
参 考 文 献
[1]李洁慧．会计准则国际趋同的战略思考[J]．财会月刊(综合)．2008（7）
一、中小企业财务报表分析的重要意义
对于中小企业来说，财务报表数据能够较好地反映企业内外部的运行情况。做好企业资产负债表、利润表及其现金流量表的编制工作，加强企业财务报表分析能够将企业运行过程中所存在的问题反映出来，并采取相应的对策进行解决。中小企业财务报表分析的重要意义主要从以下几点体现：首先，通过对中小企?I的资产负债表进行分析，能够对企业的财务运行状况进行充分了解，并在财务数据信息的基础上衡量企业的欠债偿还能力，对资本结构合理性、流动资金充足性等问题进行实时判断，进而实现中小企业的市场化运行；其次，通过分析中小企业的利润表，尤其是对有关盈利数据进行分析，能够使决策者在极短的时间内掌握企业的盈利能力、经营效果等，进而对企业在市场中的地位进行判断，为企业的后续发展奠定基础，为发展方案的制定提供相应决策；最后，通过对企业现金流量表经营活动、筹资活动、投资活动进行相关分析，实时掌握企业的生产经营能力、债务偿还能力等，从而为企业的可持续发展提供有效依据。
二、中小企业财务报表分析的流程
1.明确分析目的
对于中小企业来说，不同的利益主体，在进行财务报表分析时其目的和侧重点也是不同的，所以，财务报表信息使用人员一定要对分析目的进行明确，并抓住重点进行分析。比如，中小企业的管理人员在进行财务报表分析时，应该将分析目的集中在对企业财务状况和经营成果的掌握上面；债权人进行财务报表分析时，要以企业债务偿还能力的分析为主。
2.明确分析范围
中小企业在明确分析目的后，要明确财务报表分析的范围，做到有的放矢。也就是说，企业在进行财务报表分析时，要根据不同主体不同目的来进行相关的分析，即仅对其中某一方面进行分析，或是重点对某一方面进行分析，其他方面的分析仅作参考，而并不是都需要对所有报表进行全面分析。
3.拟定分析计划
中小企业的报表分析在确定分析目的和分析范围后，就要拟订分析计划，包括分析人员的选配及分工、工作的时间进度、资料收集的方法、分析的内容等，进行统筹规划，有利于分析工作的整体安排。
4.收集相关资料
要想对中小企业的财务报表进行有效分析，仅依靠一张张的财务报表是远远不够的，还要对财务报表体系中的其他信息进行重点收集，其中主要包括国家有关法律法规、政策、经济环境、市场运行、制度等方面的信息，这些都会对财务报表分析结果造成严重的影响。在进行相关资料的收集时，要对资料的实用性、真实性、重要性以及实效性进行重点关注，确保数据来源的准确性。
5.选择分析方法
财务报表分析中对于不同分析目的和不同分析阶段，所采用的分析方法也是不同的。首先，应该在分析目的的基础上进行财务指标的选择，采用比率分析法对指标进行计算，实现指标体系的构建。其次，在比较分析法和趋势分析法的基础上对财务指标进行对比分析，得到企业财务状况、经营成果以及现金流量的相关数据后，再运用因素分析法，对产生指标差异原因进行分析，并给出相应的建议。
6.编写分析报告
当采用不同方法对财务报表完成分析之后，要将得出的结论编写成分析报告，重点对分析时期、分析过程以及采用的分析方法进行解释和说明，且概括分析其根本内容，找到存在的问题，分析原因，以采取有效措施进行处理。
三、中小企业财务报表分析过程中存在的问题
1.财务报表分析的重要性未能得到重视
中小企业财报表分析最根本的作用是运用专门的方法对大量的报表数据进行分析处理后，转变成为有利于企业投资决策的信息，为信息使用者提供有用的决策依据。但是，在我国大部分中小企业中，由于专业人员缺失等种种原因，一直存在财务报表分析工作不能真正落实的现象，而是全部由决策者一个人说了算，决策者对表面的利益过于重视，看不到报表数据所反映的真实情况，产生一种想要满足个人欲望的决策冲动，没有将企业的经济效益放在首位，缺少相应的风险意识，从而导致企业决策的失误，很可能让企业陷入不可挽回的局面。
2.财务报表分析的内容不全面
在我国中小企业的财务报表分析中，很少对审计报告、会计报表附注等进行分析，只是单独分析相关财务指标，而无法全面反映企业的财务状况、经营成果以及现金流量。一些有不良想法的中小企业则投机取巧，采取关联交易等形式，虚增收入或成本来操纵利润，以达到企业自身的目的，使企业的发展处于一种亚健康的危险状态。
3.单独分析财务报表
中小企业在进行财务报表分析时，经常搞特殊化，对财务报表单独分析，忽略了财务报表之间的关联。中小企业管理者在分析财务报表时，对利润表比较重视，因为这不仅代表着公司的利润，更加体现出管理者的业绩。其实，企业三大财务报表之间具有非常密切的联系，而且各有优缺点，比如，资产负债表主要反映的是企业资产、负债结构情况，企业经营风险和财务风险以及企业财产权利关系，但是，却不能反映企业的经营成果；利润表主要反映企业的收入、成本、费用分布，企业经营成果以及取得利润的途径，但是在实际工作中可能会受到会计方法的影响，导致出现虚假利润的现象；现金流量表重点反映的是企业获取现金的渠道以及现金使用方向，但是却不能对企业基本资产负债分布进行反映。
4.只注重眼前数据
中小企业在财务报表分析时只注重眼前的数据，却忽略了和过去以及同行业之间的比较。如果财务数据不能与过去、同行业之间进行对比，那么就很难看出企业是处于发展期还是萎缩期。因此，在进行企业财务状况分析时，一定要将企业今年的财务数据与之前的数据进行对比，再与其他同行企业进行比较，才能得出满足本企业发展的财务分析结果。但是，有的企业仍然不重视这种现象，导致企业在进行财务报表分析时面临一定的风险。
四、提升中小企业财务报表分析水平的策略
1.提高对财务报表分析重要性的认识
要想实现中小企业财务报表分析工作的有效执行，一定要加强对财务报表分析工作重要性的认识，并构建科学合理的财务报表分析制度。中小企业领导者要对财务报表分析工作有一个全新的认识，将其作为企业投资决策的根本方法和手段，加大力度进行组织，并协调好企业各个部门对财务报表分析的配合。要构建一套完整的财务报表分析制度，首先要设置专门的财务报表分析职位，再安排专人进行报表分析工作。在相关制度设定的基础上明确报表分析的目的和责任，并加大对财务报表分析人员的培训，帮助他们充分掌握企业的业务程序，并对财务报表分析人员的劳动成果予以尊重，进而提高财务报表分析在中小企业投资决策中的重要地位，认真做好财务报表分析工作，提升其分析水平，保证财务报表分析的质量，为企业投资决策提供相应的依据。
2.加强中小企业财务报表附注的分析
财务报表附注是会计报表的重要组成部分，对其进行分析可以为报表使用者提供更充分的信息。报表附注的分析主要包括四个方面的内容。一是对存货的分析。对会计报表附注的分析可以根据企业的存货结构、存货的跌价准备计提情况等来分析企业的经营情况。二是应收账款分析。中小企业要将应收账款的账龄以及坏账政策罗列在财务报表附注中，因为应收账款是中小企业非常重要的一项流动资产，它能够为投资者的决策提供一定的帮助，使其充分了解中小企业的财务状况以及资产质量，如果不采取良好的措施进行应收账款的管理，应收账款则很容易变成坏账或是旧账、陈账。三是关联方关系以及交易分析。关联方交易是企业会计中最容易被经营者为达到自身利益而操纵的一部分业务。因此，企业必须在财务报表附注中披露出企业与关联方交易的金额或相应比例，未结算项目的金额或相应比例，定价政策等等。四是营业的外收支的分析。营业外收支是反映企业非日常活动的收支情况，是偶然性发生，不可能长期为中小企业带来收益或损失，在对其指标进行分析时一定要注意是否要把此项目进行分开或排除。如在分析利润总额时，如果营业外收支比例较大，那么就应该重点分析其具体情况和原因。如果不及时分析和排除，反而会对财务报表分析结果造成影响。
3.加大中小企业的会计监督
作为会计基础工作职能之一，会计监督在中小企业的发展中具有非常重要的作用，是确保中小企业财务报表数据真实性的工具。近年来，市场经济发展越来越成熟，以利益为主的原则对各单位、各部门都产生了非常严重的影响，甚至有些单位受到利益的驱使，忽视了会计监管职能的重要性。针对这种情况，中小企?I一定要加强会计基础工作的监管力度，完善相关会计制度，使其在中小企业中充分发挥其根本作用。另外，会计监管职能的加强对会计管理水平的提升、会计从业人员道德的养成以及会计信用管理体系的构建都具有重要的促进作用，在企业财务报表分析中一定要对其引起重视，以实现中小企业的持续发展。
4.强化企业信息披露，提高会计人员职业道德
在现如今经济快速发展的背景下，“或有事项”已经成为财务报告体系中不可缺少的一项内容，而对财务报表信息的真实性、可靠性都有着至关重要的影响，能够帮助投资者正确理解财务数据、判断财务报表信息水平。在这种情况下，应该强化企业信息的披露，这样不仅与国际惯例相适应，也充分满足了投资者的要求，所以中小企业通过财务报表将“或有事项”对企业财务的潜在影响以及企业承担的风险反映出来，便于投资者充分掌握中小企业的实际情况。另外，会计人员职业道德的提升也是一项非常重要的工作，能够避免企业会计信息出现不对称的现象，进而实现社会诚信体系的构建。因此，要借鉴一些发达国家的会计人员培训策略，提高会计人员的职业道德，构建完善的具有中国特色的诚信体系。
关键词：审计重要性水平；财务报表；报表使用者；审计实务
中图分类号：F239 文献标识码：A 文章编号：1671-2064（2017）09-0235-02
随着经济全球化的高速发展，发展规模与经营范围在不同的企业正在急速扩张，与其相关的会计也从简单向复杂化的发展。会计记录数量日益增加，记录内容也日趋复杂。传统的审计制度已经不能满足市场需求，在此基础上，抽样审计被广泛应用于审计领域中，因此，在审计理论中审计的重要性水平便占有至关重要的地位。在实现审计目标是否达成过程中审计重要性水平成为了一种重要的方式方法，它不仅能提高工作效率还能节约成本费用。
1 审计重要性水平的涵义
审计的重要性水平是指在实际操作过程中审计的重要性水平是审计工作开始与结束的全部；决定审计风险的范围、程度的检测和审批程序的依据；对于会计报表有着极大的影响，客观理由审计重要性水平正确把握审计重要性水平具有重要的意义。
1.1 实际重要性水平
实际重要性水平是会计报表本身的重要性水平具有客观性，审计师通过自己的职业判断对重要性水平进行评估，做出一个相对确定的区间。所以实际重要性水平具有不确切可知性的特点。
1.2 计划重要性水平
计划重要性水平是指审计师编制审计计划时对重要性水平做出的初步判断，根据需要的审计证据的数量以及确定实施审计程序的性质、时间和范围。所以很大程度上它依赖于审计师的职业判断。
1.3 评价重要性水平
评价重要性水平是指审计师在评价审计结果时所运用的重要性水平。很多情况下评价重要性水平需要在计划重要性水平的基础上进行修正。
2 关于我国审计重要性水平确定方法的一些观点
在我国目前审计重要性水平的确定方法大多数概念模糊解释不明确，为此，在各报表层次细分的情况下进行解析。
2.1 财务报表的层次
按照我国现行准则的规定，资产负债表、利润表、所有者权益变动表和现金流量表都属于一个企业的报表。但在审计实务工作中，CPA只能大多数在重要性水平上确定资产负债表和利润表两张财务报表，之后选择两者之间相对较小者。不是对每样报表都进行一个重要性水平测定而只把财务报表的层次确定为重要性水平。因此，我认为是由于资产负债表和利润表的作用决定其这样做的理由，企业在某一时点所拥有的资产和所需要偿还的负债以及所有者权益都是资产负债表反应的；企业在某一时段的经营状况、所有者权益变动表和现金流量表都是利润表所反应的，是对资产负债表和利润表的补充说明。资产负债表和利润表是所有者权益变动的金额和现金流量金额的来源，当资产负债表和利润表按照企业会计准则的要求公允的表达了所有的正反方面，这时就会公允的实现了所有者权益变动表和现金流量表。再者，分析程序是现代风险导向审计中获取审计证据的主要方法之一，不同财务数据之间以及非财务数据之间的关系通过CPA进行分析，对财务信息做出评价。在实施风险评估过程中准则要求CPA必须使用分析程序来了解被审计环境及其单位，以识别经营风险以评估，从而进一步确定财务报表层次重大错报风险，当审计工作完成时，使用分析程序对财务报表进行分析，在审计过程中为了更好的确定财务报表层次的重要性水平应该特别的通过对资产负债表和利润表进行分析以便发现于预期值或其他信息不一致的情况并能更好的评估企业经营风险与财务状况。
2.2 各类交易、帐户余额和列表认定层次
分配法或单独确定法是当前各类认定层次重要性水平确定采用的方法。但我的观点是只要各类交易、帐户余额和列表认定哟蔚陀诓莆癖ū聿愦蔚闹匾性水平，认定层次的重要性水平与财务报表层次的重要性水平并没有必然的联系。现行审计准则要求：“如果存在一个或多个特定类别的交易，帐户余额或纰漏，其发生的错报金额虽然低于财务报表整体的重要性但合理预期可能影响财务报表使用者依据财务报表做出的经济决策，注册会计师还应当确定适用于这些交易，帐户余额或纰漏的一个或多个重要性水平”。由此可知，合理的预期会影响财务报表使用者依据财务报表做出的经济决策只有当一个或多个特定类别的交易。
综上所述，注册会计师在审计过程中需要确定企业财务报表层次和特定风险项目的重要性水平，更多是依赖于注册会计师的职业判断，因此，注册会计师在实际工作中要更好的运用这一指标。
3 影响审计重要性水平的因素
在规划审计工作时注册会计师应该通过审计程序确定合理的重要性水平，以此检查各方面存在的重大错报。在确定合理的重要性水平时，被审计单位的环境、审计目的、财务会计报表各个项目的金额报表以及它们的性质和关联关系与其之间波动幅度等因素都要充分考虑。也需要从数量以及性质的方面考虑确定一个适合审计工作目标要求的重要性水平。
【关键词】 财务报表列报； 准则修订； 准则趋同中图分类号：F233
文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2015）17-0023-03
为了进一步提高会计信息质量以及持续与国际会计准则趋同，我国财政部对2006年的《企业会计准则第30号――财务报表列报》进行修订。在新修订的列报准则实施之初，有必要对其修订的背景、主要变化、对信息提供者和使用者产生的影响等问题进行梳理，本文将对以上相关问题进行探讨。
一、准则修订的背景
2008年国际金融危机使人们重新思考会计的使命，为会计改革提供契机。二十国集团（G20）峰会、金融稳定理事会（FSB）倡议提升会计信息透明度，建立全球统一的高质量会计准则。与此同时，为了提高会计准则的质量，国际会计准则理事会（IASB）联手美国会计准则委员会（FASB）对报表列报进行了较大改革。2010年，我国了《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》，我国财政部一方面组织专业人士加强对有关理论问题的研究，另一方面也对2006年的《企业会计准则》进行修订。2012年5月，财政部了财务报表列报准则征求意见稿，广泛征集社会各界的意见。2014年2月，了新修订的《企业会计准则第30号――财务报表列报》。
IASB和FASB联合对财务报表列报的改革可谓大刀阔斧，对报表体系的结构和内容都进行了较大变革，对于改革的科学性和适用性，在理论界和实务界也引起了较大争议。由于我国属于发展中国家和新兴市场经济国家，不能完全照搬国际会计准则，考虑到适用性和执行成本，改革时还需要采用渐进的方式。因此，财政部在不改变财务报告目标的基础上，本着完善准则体系，指导实务的思想，对财务报表列报准则有关内容进行细化和完善，从而为信息使用者提供更透明和更高质量的会计信息。
二、财务报表列报准则的新变化
相比较2006年的《企业会计准则第30号――财务报表列报》，2014年新修订的财务报表列报准则在以下方面有较大变化：
（一）增强附注的披露功能
1.明确了附注的重要性。虽然2006年的列报准则明确规定财务报表主要包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表和附注，但人们通常将附注看作其他财务报表的补充，处于次要地位，而2014版的列报准则明确规定附注与其他财务报表具有同等重要程度，改变了附注作为其他报表补充和解释说明的辅助地位。此外，在继续明确企业不应以附注披露代替确认和计量的基础上，进一步明确附注披露也不能纠正不恰当的确认和计量。
2.拓展和规范了附注披露的内容。在第二章基本要求部分，对以下情形提出了附注披露要求：（1）若某些特定交易或事项，按规定披露不足以让使用者了解其对企业的影响；（2）若企业管理层通过评价对持续经营能力产生重大怀疑；（3）若某些项目的重要性程度不足以在相关报表中单独列示，但对附注却具有重要性。
在第六章附注部分，主要规范了以下披露内容：（1）明确将“企业的基本情况”列为法定披露的第一项，改变了原准则中“打补丁”披露的方式。（2）增加披露费用按照性质分类的利润表补充资料。（3）增加了第八项“有助于财务报表使用者评价企业管理资本的目标、政策及程序的信息”。（4）增加披露其他综合收益和终止经营相关信息。
3.强调了企业管理层的责任。（1）在“企业的基本情况”披露中，增加了对财务报告的批准报出者和财务报告批准报出日的披露。（2）明确了“企业会计准则的声明”的内容，企业应当声明编制财务报表的合规性、真实性和完整性。（3）当企业不以持续经营为基础编制财务报表，也要在附注中声明这一事实，并披露其原因和编制基础。
（二）明确准则使用范围和报表编制基础
2006年版的列报准则，具体使用范围涉及了年度财务报表和中期财务报表，但并没有明确说明。2014年版的新列报准则，明确规定其不仅适用于年度财务报表和中期财务报表，同时也适用于个别财务报表和合并财务报表。此外，还进一步明确了财务报表的编制原则，现金流量表按收付实现制，其他财务报表按权责发生制。
（三）对重要会计概念进行规范
1.持续经营。企业是否能够持续经营，是选择编制报表基础的重要依据。2014年新修订的列报准则，对持续经营进行界定，并要求企业管理层要综合考虑宏观政策风险、市场经营风险以及企业自身状况来对企业年度可持续经营能力进行评估，对持续经营能力存在怀疑的还需要在附注中进行披露。
2.重要性。对重要性定义进行修订，在原定义前加了“在合理预期下”的限定。对如何根据项目性质和金额判断重要性进行了详细说明：根据项目性质，主要考虑其是否属于企业日常活动，是否对企业产生显著影响；根据项目金额，主要考虑该项目金额占相关项目金额的比重。此外，还规定了具体判断标准一经确定不能随意变更。
3.正常营业周期。对正常营业周期进行定义，明确企业应根据正常营业周期对资产和负债的流动性进行分类，特别强调对于正常营业周期长于一年的企业，超过一年才变现的资产以及资产负债表日后超过一年才予清偿的经营性负债项目，都属于流动性项目。
4.综合收益和其他综合收益。新列报准则采用全面收益观，对其他综合收益和综合收益进行定义。其他综合收益是指未在当期损益中确认的利得和损失，包括以后会计期间不能重分类净损益和重分类净损益两类。他们之间的关系用等式表示是：综合收益=利润+其他综合收益扣除所得税影响净额。
5.终止经营。终止经营是一种与持续经营相反的情况，也是选择报表编制基础的重要依据，新列报准则对终止经营的概念进行界定，对终止经营的若干特点进行描述，既考虑了实际经营情况，也考虑了与国际财务报表列报准则的趋同。
（四）完善主要报表的分类及列报
1.资产负债表的主要变化。在资产类项目中将“应收及预付款项”分为“应收款项”和“预付款项”两项列报；删除了“交易性投资”项目，增加“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产”和“可供出售金融资产”两个项目；在流动资产类项目中增加“被划分为持有待售的非流动资产及被划分为持有待售的处置组中的资产”项目。在负债类项目中将“应付及预收款项”分为“应付款项”和“预收款项”两项列报；将“应交税金”项目改为“应交税费”项目；增加了“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债”和“被划分为持有待售的处置组中的负债”项目。
2.利润表的主要变化。2014年，新财务列报准则对利润表修订的思路与2009年《企业会计准则解释第3号》的思路基本一致，但新财务列报准则将有关要求上升至准则层面，并且更加详细和完善。利润表的具体变化有：在个别利润表中净利润项目之下，增列其他综合收益净额和综合收益总额，并要求其他综合收益按以后会计期间不能重分类净损益和重分类净损益两类列报；在合并利润表中，对综合收益总额，要分别列示归属于母公司的和少数股东的金额。
3.所有者权益变动表的主要变化。新列报准则采用的全面收益观与原准则采用的当期营业观不同，这使得所有者权益的内容也发生了相应的变化，因此，新列报准则也对所有者权益变动表进行了相应调整。所有者权益变动表的具体变化有：将修订前的单独列示反映“净利润”和“直接计入所有者权益的利得和损失及其总额”，修订为单独列示反映“综合收益总额”，并且对于合并所有者权益变动表中的综合收益总额，还要分别列示归属于母公司的和少数股东的金额。
（五）对一些细节和措辞表述的完善
新列报准则，除了上文曾提到对重要性定义增加了“在合理预期下”的限定之外，还对其他方面措辞进行完善，具体包括：新列报准则将变更财务报表项目列报的条件之一，在“企业经营业务的性质发生重大变化”的基础上，增加了“或对企业经营影响较大的交易或事项发生后”；变更财务报表列报项目后，将“应当对上期比较数据”调整为“应当至少对可比期间的数据”按照当期列报要求进行调整；资产负债表中资产类（或负债类）应包括流动资产（或负债）和非流动资产（或负债）的合计项目，增加了“按照企业的经营性质不切实可行的除外”的例外情况。总体上来看，这些表述较之以前更为完整和严谨。
三、财务报表列报准则变化的影响
（一） 对财务报表提供者的影响
1.提高企业管理层的风险意识。随着企业在生产经营中面临的不确定性越来越多，能否持续经营的不确定性也越来越大。新修订的列报准则要求企业管理层对企业年度持续经营能力进行评价，将促使企业管理层不断关注宏观政策风险、市场风险以及企业自身风险，这在一定程度上会增强企业的风险意识，提高企业风险应对能力。
2.增强企业管理层对会计信息的责任意识。在附注中对财务报告的批准报出者、批准报出日的披露，企业会计准则的合规性声明以及对于终止经营的声明，有助于提高和强化会计信息在企业管理层心目中的地位，对于加强信息披露、界定会计责任以及提高信息质量具有积极作用。
3.减少职业判断，易于会计人员操作。新修订的财务列报准则，对其适用范围、具体报表编制基础的选择、重要性判断的标准、按营业周期对资产负债流动性分类、综合收益和其他综合收益的界定和列报等内容，都非常详细和明确地进行了规定，减少了会计人员的职业判断，更易于普通会计人员进行理解和操作。此外，对于附注披露不能纠正不恰当的确认和计量的规定，也使得会计人员不能随意改变会计政策，减少了会计利润操纵的空间。
4.会计人员信息披露的任务加重。新修订的财务列报准则提高了附注的重要性，扩展了附注披露的内容，并且不仅年度报表，而且中期报表、个别报表以及合并报表都要进行附注披露，会计人员附注披露任务将会加重。此外，综合收益和其他综合收益信息的披露，也将增加会计人员的信息披露任务。
5.在提供会计信息时要立足于使用者需求。新列报准则的此次修订，无论是附注披露的基本要求、附注中企业基本情况说明披露的顺序，还是重要性定义的修订和具体判断，都更加明显体现了决策有用的财务目标。因此，无论企业管理者还是普通会计人员，在提供会计信息时，都要严格遵循以信息使用者需求为导向的原则。
（二） 对信息使用者的影响
新列报准则对附注披露、重要会计概念规范、报表编制以及有关细节问题的修订，在一定程度上提高了会计信息质量，使其更相关、更透明。对于这些报表列报的新变化，信息使用者在运用报表进行决策时，还需要注意以下问题：
1.信息使用者要重视对附注信息的解读。会计报表的信息主要是可确认和计量的信息，而附注信息主要是一些无法确认和计量的定性信息、非财务信息。新财务列报准则增强了附注的披露功能，附注与报表具有同等的重要性，信息使用者在思想上重视附注信息的同时，也不能轻视财务报表信息，要结合附注信息，对表内信息进行充分解读；对于附注中披露的特定交易或事项和某些重要性项目，信息使用者要充分关注；对于企业披露的对持续经营能力产生重大怀疑的信息，信息使用者要结合其他相关信息，评估自身的投资风险、债务风险，并积极进行规避和应对；对于企业管理者改变经营政策意向，进行企业并购和重组信息的披露，投资者也要及时进行投资决策；对于附注中披露的其他综合收益信息、费用按照性质分类的信息，信息使用者可以根据其构成和比重，预测企业未来收益能力和现金流量能力。
2.信息使用者要合理利用报表信息。新修订的列报准则，使报表列报的有关项目内容和含义发生了一定变化，信息使用者要特别关注这些项目，尤其是流动性、非流动性项目和综合收益项目。新列报准则规定按正常营业周期对资产负债表中的流动性和非流动性项目进行划分，信息使用者要理解流动性和非流动性项目的含义，合理利用流动比率指标对企业的偿债能力进行判断；若按新列报准则对原有划分标准进行调整的，信息使用者在对本期与上期有关数据或比率进行比较时，要注意区分划分标准变化产生的差异和其他原因产生的差异。此外，根据全面收益观，新列报准则中相关要素的关系可表示为：资产变动额-负债变动额=所有者权益变动额=净利润+其他综合收益净额=综合收益总额。为了更全面了解企业收益情况，信息使用者不仅要关注企业已实现的净利润，还要关注尚未确认的利得、损失以及所得税影响额。在利用财务指标对报表进行分析时，也需要对原有财务指标进行相应调整。例如，在分析企业盈利能力时的净资产收益率指标，目前是用净利润除以平均净资产得出的，然而按照新列报准则引起净资产变化的因素包括净利润和其他综合收益净额，因此可以将净资产收益率修订为综合收益与净资产的比率。
【主要参考文献】
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一、对财务报表进行合并编制的必要性
企业进行财务报表合并的内容包括对母公司和子公司的财务情况，资金流动状况以及形成的经济效益等进行统计分析。换句话说，财务报表的合并就是要按照实际情况来对母公司和子公司的真实的整体情况来制定综合性的财务报表。财务报表能够直接的反应公司的实际经济状况、实际的利润。给公司管理者的提供了管理的思路，有利于他们更好地管理公司。财务报表的合并与编制，使得复杂多样的财务报表变得简单化，立体化，更加有利于公司的发展。
二、我国目前企业财务报表合并编制现存问题
1.没有明确财务报表的合并范围。工作准则中没有对持股问题进行明确地划分。首先就是母公司在间接管理子公司时，对于持股问题没有明确出来。财务工作人员往往是按照自己对持股问题的想法来合并编制财务报表。这样一来，合并结果出现了很大差异性。其次就是暂时性控股方面，绝大一部分公司都没有将在其他股份公司暂时控制时间内获得的利益合并到财务报表中，使得财务报表没有规范可言。
2.财务管理不是完全的真实。合并财务报表的基础就是先要保证财务报表的真实准确。但是由于一些财务人员在整理财务时出错，使得财务报表出现了错误，影响了财务的合并。另一方面，合并编制中涉及的母公司和子公司的数目过多，部分企业中财务人员的素质有限，这也就使得财务报表的真实性达不到。
3.子公司与母公司他们采用的财务管理政策存在差异，给合并编制带来了很多的困难。虽然我们都知道，当两个公司出现差异时，政策要以母公司为准。但是在实际生产经营中，并不是按照这个原则来进行的。母公司涉及面广，往往按照统一规定的政策来进项日常的财务管理。同时，一些子公司也会遵循母公司的管理形式，这必然要求子公司转变自己的工作模式。这也就使得财务信息出现不真实的情况。
4.合并报表中专业用语的措词存在问题，给合报表带来了很多的麻烦。经济的发展，也带动了很多非企业的实体经济的发展。但是我国的会计准则中合并报表的范围都是针对一些“企业”、“公司”来做出的规定，而缺少那些针对“实体”的解释和规定。合并报表是，由于专业用语的措施存在差异，也就使得合并报表成为了空想。所以说，我们的会计准则中要补充对于“实体”的说明，使得会计财务报表的合并范围更加地准确和完备。
三、企业财务报表合并编制的基础流程
1.首先要对财务底稿进行统一的整理。在进行财务报表合并之前，我们要先对财务底稿进行整理。通过财务底稿我们能够清楚地知道母公司和子公司的基本经济情况和一些细节问题。整理财务底稿，给财务报表的编制呈现了大量的资料，就能减少工作中一些小麻烦，能够为合并编制指明一个正确的方向，极大程度上提升了合并编制的工作效率。
2.其次对于一些特殊的财务报表，要先进行一些合适的处理。将母公司或者子公司中一些特殊的财务报表先进行处理，并整合到财务底稿中。这样方便了合并编制时理清公司的各个账目，提升了工作效率。
3.再次进行财务信息的调整和抵消。调整和抵消的成功与否直接关系着财务报表合并编制的成功与否。在调整时，我们要遵循利益法来进行财务工作，要把企业的资产管理进行相应地调整。抵消能够避免重复记账的情况，也能够更加迅速地进行财务报表的合并编制。
4.然后对母公司和子公司的资产、负债、收入等相关信息进行统计。在另一个财务报表中进行统计，得出相应地结果。
5.最后要把得出的数据正确地填入正式的财务报表中。这样就算真正地完成了财务报表的合并与编制。
四、企业财务报表的合并编制思路
【关键词】 会计准则 财务报表列报 综合收益 财务报表构成
一、引言
2006年2月15日，我国财政部了《企业会计准则――基本准则》及38项具体会计准则（包括16项修订后的具体会计准则和22项新制定的具体会计准则），随即又了《企业会计准则――应用指南》，从而建立起了一套既与国际财务报告准则趋同、又符合中国国情的新会计准则体系。但随着国际财务报告准则的不断完善与修订，2014年，我国财政部和修订了8项会计准则和1项基本准则，这是继2012年会计准则修订后的又一次大规模修订。它对于完善我国社会主义市场经济体制、提高对外开放水平和加速中国融入全球经济都具有重要意义。新会计准则体系涵盖了所有国际财务报告准则的原则内容，吸收借鉴了国际财务报告准则对复杂交易事项的处理经验，突出强调了资产负债表项目的真实性和可靠性。与此同时，新会计准则体系在坚持历史成本原则的基础上引入了公允价值计量属性，使资产和交易的反映更公允、更相关。尤其值得注意的是，《企业会计准则第30号――财务报表列报》（以下简称“财务报表列报准则”）在财务报告目标、财务报表构成、财务报表内涵等方面都发生了很大的变化，这些变化给企业的管理和决策带来了重大挑战。因此，研究财务报表列报问题，将有助于提高企业经营管理水平，完善公司治理结构，促进企业长远可持续发展。
二、财务报表列报准则的修订背景
1997年8月，国际会计准则委员会（IASC）IAS1“财务报表的列报”，并进行多次修订。我国也于2006年2月15日《企业会计准则第30号――财务报表列报》（CAS30），并于2007年率先在上市公司范围内施行，鼓励其他企业执行。为了进一步完善我国企业会计准则体系，提高财务报表列报质量和会计信息透明度，保持我国企业会计准则与国际财务报告准则的持续趋同，我国财政部于2014年1月26日了修订后的财务报表列报准则，要求从7月1日起实施。其修订的原因主要有两个方面。
1、吸收我国企业会计准则解释等相关内容，完善我国会计准则体系
2007年9月，国际会计准则理事会（IASB）曾了对国际列报准则的修订，引入了“综合收益”概念。对此，我国于2009年6月11日了《企业会计准则解释第3号》，在利润表中增加了“其他综合收益”和“综合收益总额”项目，实现了与国际列报准则的持续趋同，并且在实务中实施良好。鉴于对企业财务报表列报的会计准则散见于2006年我国列报准则和2009年《解释第3号》中，因此，有必要将解释中的相关内容吸收到财务报表列报准则中，以更好地整合相关会计规定，完善我国会计准则体系。
2、保持与2011年新修订的国际列报准则持续趋同
2011年6月16日，IASB正式了《对〈国际会计准则第1号――财务报表列报〉的修改――其它综合收益项目的列报》，并于2012年7月1日或以后日期开始的年度期间生效，允许提前采用。国际财务列报准则的此次修订主要包括：一是将其它综合收益项目划分为“满足特定条件时后续将重分类计入损益的项目”和“不能重分类计入损益的项目”两类区别列报。二是当企业选择以税前为基础列报其他综合收益项目时，要求将相关税收影响在上述两类项目之间分配。针对国际列报准则的这些新变化，为贯彻落实《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》，有必要对我国列报准则进行相应修订。
如上所述，正是为了规范财务报表的列报，保证同一企业不同期间和同一期间不同企业的财务报表相互可比，保持我国企业会计准则与国际财务报告准则的持续趋同，我国有必要对现行的财务报表列报准则进行相关修订。
三、财务报表列报准则修订的差异比较
财务报表内涵既要服从财务报告的目标要求，又要受财务报告限制性因素的影响。与此同时，还必须遵循一定的原则，所列报的信息还应达到一定的质量特征。另外，各国的经济发展水平、经济发展模式、企业的社会化程度等都成为影响财务报表内涵的因素。在上述影响财务报表列报内涵的因素共同作用下，财务报表内涵的充分体现将报表重心回归资产负债表上。
众所周知，早期的财务报表曾将重心放在资产负债表上。从20世纪60年代起，财务报表使用者逐渐把重心从资产负债表转移至利润表，投资者以盈利的增长来衡量企业的前景，对每股收益的短期最大化更感兴趣。然而从70年代起开始的全世界范围内的通货膨胀以及经济萧条带来的“信用危机”，将许多曾经飞速发展的公司重重摔下，对资产负债表的重视重新开始。目前，在全球化背景下，衍生金融工具、知识经济的兴起一定程度上影响了财务会计和财务报表理论和实务的发展。传统的收益信息已经难以反映企业的经营成果，巨大的未实现利得和损失绕开利润表进入资产负债表的“负债及所有者（股东）权益”方，使得利润表对投资者决策的有用性大为降低。传统的收益确定概念也正由“收入费用观”转向“资产负债观”。另外，由于历史成本计量属性、确认标准、实现原则，许多对使用者决策有用的信息无法通过利润表反映，而是直接进入资产负债表，如商誉、衍生金融工具等，资产负债表的内容越来越多，项目越来越复杂，其重要性也将越来越明显。
正因如此，财务报表列报准则对资产负债表项目作了较大程度的调整，使新会计准则体系下的财务报表内涵更加丰富了。它意味着企业必须通过加强内部控制和风险管理才能提高经营管理水平。同时，由于会计信息更加透明，促使广大财务报表使用者，尤其是投资者加强沟通和交流，推动企业构建有效的激励、监督与约束机制，完善公司治理结构。财务报表列报准则强化了企业内在价值的提升，突破了传统单纯的利润至上的观点，促进企业着眼于长期战略，改善资产负责管理，优化资产和资本结构，避免眼前利益和收益超前分配，增强了企业发展实力。具体而言，修订后的财务报表列报准则主要变化如下。
第一，修订了资产负债表项目。将“交易性金融资产”项目改为“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产”项目;将“交易性金融负债”项目改为“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债”项目;增加了“被划分为持有待售的非流动资产及被划分为持有待售的处置组中的资产”项目和“被划分为持有待售的处置组中的负债”项目。
第二，修订了“综合收益”的有关内容。本次修订将《企业会计准则解释第3号》中有关综合收益的概念纳入正文，并进一步明确：（1）在利润表中增加了“其他综合收益”和“综合收益总额”并进行了定义;（2）区分“其他综合收益”和“综合收益总额”的报表列报方式;（3）对其他综合收益项目要求划分为“以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益项目”、“以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益项目”分别列报;（4）对原在所有者权益变动表中反映的“综合收益”有关内容做出相应调整，并在“其他综合收益”提出了附注披露的具体要求。
第三，明确了利得和损失项目的金额列报在原则上不得相互抵消。新修订准则中明确提出“直接计入当期利润的利得项目和损失项目的金额不得相互抵销”，并说明了采取净额列示的三种情形：（1）一组类似交易形成的利得和损失应当以净额列示，但具有重要性的除外;（2）资产或负债项目按扣除备抵项目后的净额列示;（3）非日常活动产生的利得和损失，以同一交易形成的收益扣减相关费用后的净额列示更能反映交易实质的。
第四，参考了我国审计准则对“重要性”的判断以及当前国际上对“重要性”概念的最新进展，对“重要性”进行了重述。明确重要性的判断标准一经确定，不得随意变更;强调既要判断项目性质的重要性，也要判断项目金额大小的重要性，提出重要性判断的量的要求，从而进一步完善了“重要性”的定义和判断标准。另外，明确某些项目的重要性程度不足以在资产负债表、利润表、现金流量表或所有者权益变动表中单独列示，但对附注却具有重要性，则应当在附注中单独披露。
第五，明确规定了金融企业等销售产品或提供服务不具有明显可识别营业周期的企业，其各项资产或负债按照流动性列示能够提供可靠且更相关信息的，可以按照其流动性顺序列示。从事多种经营的企业，其部分资产或负债按照流动和非流动列报、其他部分资产或负债按照流动性列示能够提供可靠且更相关信息的，可以采用混合的列报方式。对于同时包含资产负债表日后一年内（含一年，下同）和一年之后预期将收回或清偿金额的资产和负债单列项目，企业应当披露超过一年后预期收回或清偿的金额。
第六，增加了持有待售的判断条件。将《企业会计准则解释第1号》的有关持有待售的判断条件纳入准则正文，需同时满足四个条件;明确规定被划分为持有待售的非流动资产应当归类为流动资产;被划分为持有待售的非流动负债应当归类为流动负债。
第七，增加了正常经营周期的定义，是指企业从购买用于加工的资产起至实现现金或现金等价物的期间。正常营业周期通常短于一年。因生产周期较长等导致正常营业周期长于一年的，尽管相关资产往往超过一年才变现、出售或耗用，仍应当划分为流动资产。强调企业对资产和负债进行流动性分类时，应当采用相同的正常营业周期;
第八，提出了经营性负债项目概念，包括应付账款、应付职工薪酬等;明确指出经营性负债项目属于营运资金的一部分。特别指出：负债在其对手方选择的情况下可通过发行权益进行清偿的条款与负债的流动性划分无关。
第九，在资产负债表单独列示项目中，资产类增加了“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产”、“被划分为持有待售的非流动资产及被划分为持有待售的处置组中的资产”、“可供出售金融资产”等项目，删除了“交易性投资”项目;负债类增加了“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债”、“被划分为持有待售的处置组中的负债”等项目。
第十，整合了指南、讲解等规范性条款，充实和完善了相关内容。在借鉴国际列报准则的有关内容并吸收我国列报准则应用指南和讲解中的有关内容，修订后的准则还对以下方面进行了补充：（1）新增对终止经营的披露单独列示，并细化披露具体内容;明确符合终止经营的判断条件，充实了持续经营的评价内容;（2）明确了以权责发生制编制会计报表的相关内容，强调在编制财务报表过程中，新增对持续经营能力评价，并对持续经营能力的评价基础、评价内容、评价标准等提出了具体要求，以与国际列报准则一致;（3）充实了附注披露内容，如重要会计政策和会计估计的披露、报表重要项目的说明、终止经营的有关披露等;（4）明确了“与所有者的资本交易”定义，是指企业与所有者以其所有者身份进行的、导致企业所有者权益变动的交易;（5）附注中增加了对企业基本情况的披露要求。
四、财务报表列报准则修订的影响与经济后果
与我国的《企业会计制度》、《企业财务会计报告条例》、《公开发行证券公司信息披露内容与格式准则第2号：年度报告的内容与格式》和《公开发行证券的公司信息披露编报规则第15号――财务报告的一般规定》等涉及财务报表列报的规范文件相比，财务报表列报准则重新界定了财务报表的构成。规定财务报表至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益（或股东权益）变动表、附注。对于所有者权益（或股东权益）变动表，我国的《企业会计制度》规定企业要将其作为资产负债表的附表加以披露，但《公开发行证券公司信息披露内容与格式准则第2号：年度报告的内容与格式》和《公开发行证券的公司信息披露编报规则第15号――财务报告的一般规定》没有要求上市公司提供该表。在具体实务中，上市公司也没有披露该表。美国财务会计准则委员会（FASB）要求披露综合收益表，IASB现在要求披露一份反映权益的所有变动或不是由业主资本交易和对业主的分配所引起的权益变动的报表，类似于综合收益表，目前IASB也正在向综合收益表的方向转变。鉴于此，财务报表列报准则将所有者权益（或股东权益）变动表提升为主表，其目的在于通过该表充分体现基本准则对所有者权益的界定和企业综合收益的确认。我国选择利用所有者权益变动表来反映企业的综合收益，这种方式与国际财务报告保持一致，有利于我国会计准则与国际财务报告准则接轨，有利于加快我国会计准则国际趋同的进程，并且这种选择比较适合我国国情。另外，我国引入公允价值计量的时间比较短，这种选择既改进了我国现行的财务报表体系，又使得这种改革能平稳推进。
综上所述，财务报表列报准则并没有放弃统一的报表格式，仍然采用通用财务报表。当然，面对众多财务报表使用者来说，要想通过财务报表满足各类使用者的特殊信息需要，并非易事。另一方面，财务报表提供者无法确知何种会计信息与使用者的决策相关。如果从这个意义上来说，提供一套通用财务报表以满足所有使用者可能的需要，似乎必要。但是，从我国重新修订的《企业会计准则――基本准则》所提出的财务报告目标来看，我国会计信息的主要使用者是投资者，而不是政府部门。企业披露财务报表是为投资者的决策服务，需要根据自己的特点披露有用的信息。本文认为，尽管财务报表列报准则在其应用指南中提到：财务报表格式和附注分别按一般企业、商业银行、保险公司、证券公司等企业类型予以规定，企业应当根据其经营活动的性质确定本企业适用的财务报表格式和附注等等。但是，为了提供相关的会计信息，企业不仅“应当根据其经营活动的性质，确定本企业适用的财务报表格式和附注”，而且需要根据自身的行业、业务、特点选择披露的内容和格式，披露对投资者最有用的会计信息，这说明对投资者来说，统一格式的财务报表又是不可取的。
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关键词：股份公司 财务报表体系 重要性 具体措施
引言：
财务报表体系的构建不仅仅是社会市场经济发展的需要，也是企业自身进一步发展的内在动力。股份公司内部完善的财务报表体系能够为企业的信息披露奠定坚实的基础，也可以促进股份公司资本市场的有效运作。特别是随着我国社会主义市场经济体制的不断完善，我国的资本市场逐渐扩大并逐步完善，加强股份公司财务报表体系的构建具有十分重要的意义。
一、股份公司的财务报表体系及其重要性
概括来说，财务报表是企业向外界提供的特定内容、特定格式的财务报告，财务报表是对企业特定时间段内财务状况的反映，包括企业在这一时期内的现金流量、资产与负债等各种会计信息。财务报表的主要使用者可以分为企业内部与企业外部两大类，最主要的是企业外部的使用者，主要包括：企业的投资者、债权人、国家相关的监督管理部门等。财务报表体系则是指从不同的角度为使用者提供企业财务状况、经营业绩和现金流量情况信息的较为完整的系统。
财务报表体系的构建一定要遵循可靠性原则，保证财务报表体系中会计信息的真实性与可靠性。可靠性原则是企业构建财务报表体系的根本性原则，财务报表体系的可靠性需要信息处理过程的合法性、真实性以及客观性来保障。另外财务报表体系还需要遵循相关性原则，即财务报表所提供的信息必须要与使用者的需求相关联，能够满足使用者决策所需要的信息需求。换句话说，构建财务报表时要将企业发展的重要信息涵盖其中，为使用者科学分析、形势预测等一系列的经济活动提供有力的数据以及信息支持。
财务报表的目的主要是信息披露，为财务报表的使用者提供其所需要的相关信息，是保障企业投资者以及债权人合法权益的有效手段。另外财务报表体系的构建与完善可以为证券等资本市场的运行提供良好的秩序，国家相关机构也可以据此对社会总资源的配置有正确的了解与分析。除此之外，构建财务报表体系最直接的受益者还是股份公司自身，财务报表体系可以为企业的经营战略决策提供企业财务状况、经营业绩等数量化的信息，提升企业经营决策的科学性和合理性。
二、加强股份公司财务报表体系的具体措施
财务会计报表反映了企业的财务状况，经营成果和现金流量，它将大量的报表数据换成对特定决策有用的信息。但进行财务报表分析不能仅仅局限于对数据的分析，如果财务报表的分析者不了解企业所面临的经营环境、经营战略、会计环境和会计政策，就会很难把握企业经营活动的实质。因此，进行财务报表分析要构建一个基本的框架，然后以框架为核心，对财务报表进行系统细致的分析，把握企业的真实情况，并在此基础上，找出企业的优势和劣势。
1、加强企业财务报表信息的准确真实性
财务报表数据信息的真实性与可靠性直接影响着以此为依据编制的财务报表的质量，在一定程度上决定着企业财务报表体系的真实性。真实有效的财务报表信息需要有规范化的会计核算程序为保障，信息收集过程必须要严格按照财务报表的编制流程进行。对股份公司来说，其财务报表的信息量巨大，收集过程相对较难，因此就需要企业内部各个部门之间的相互配合。先由各个部门对其自身的财务使用状况进行简单的梳理整合，在交由企业的财务管理部门进行最后的汇总分析与编制，这样不仅可以节省一定的人力、物力，提高信息收集的效率，还可以保证会计信息的真确性与有效性。
2、加强对企业预测性信息的披露
一般来说，财务报表反映的是以过去一段时间成本为基础的信息，也就是说提供信息不能直接的说明企业未来的发展状况。在经济环境瞬息万变的时代，以企业过去经营状况为主的财务报表，不能满足人们推测企业未来发展的需要。因此，构建股份公司财务报表体系必须要加强对于企业未来发展状况的预测，增加企业未来发展预测信息在财务报表中的比例，让企业的投资者可以直接准确的获取预测信息。当然企业未来预测信息的制定与必须要以企业发展的实际为基础，要保证财务报表体系的真实性与可靠性，为财务报表的使用者做出科学准确的预测提供切实可行的数据支持。
3、建立与完善实时的财务报告系统
股份公司的财务报表体系反映的是企业过去一段时间的经营状况，使用者可以根据财务报表中的相关信息预测企业发展的未来前景。可以看出，企业财务报表要求具有一定的时效性，财务报表信息披露的时间间隔越短，报表的效用将会更加明显。因此，构建完善的实施财务报告系统是实现财务报表体系的基础性措施，能够大大的缩短企业会计信息披露的时间间隔，提升财务报表的实用性、时效性。借助于电子计算机以及网络系统，在企业内部建立实时的财务报告系统，将相关的数据存储于计算机内部的数据库中，可以更加快捷的满足使用者的各种需求。
三、结语
企业的财务报表作为企业会计信息与外界交流最主要的媒介，在企业的经营发展中具有十分重要的意义。财务报表体系需要在现有报表体系的基础上进一步加强信息的准确性，完善实时报告系统，完善财务报表体系的实用性与准确性。
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一、重要性的认识
(一)重要性判断必须立足于被审计单位特定的具体环境重要性取决于在具体环境下对错报金额和性质的判断。对于某一项错报是否是重要的，判断结果并非恒定不变。这是因为不同的企业所面临的具体环境不可能相同；同一个企业不同的会计期间，所面临的具体环境也会发生变化。所以，注册会计师对重要性判断一定要在熟悉被审计单位情况的基础上，立足于被审计单位特定的具体环境，具体错报具体判断。一是全面获悉被审计单位情况。获取被审计单位的会计报表，除此之外，还必须深入到被审计单位的有关部门，涉足企业供应、生产和销售等各个环节，获取被审计单位的合同、协议、章程、营业执照，重要会议记录，相关内部控制制度，厂房设备及办公场所，宏观经济状况及行业前景等重要事项的相关资料，以尽可能全面地熟悉被审计单位的情况。二是加强与被审计单位的沟通，促进相互之间的了解，建立诚实互信的良好合作关系，以便及时掌握被审计单位具体环境变化的信息。三是正确理解会计师事务所的惯例及自己的经验。注册会计师重要性判断通常根据会计师事务所的惯例及自己的经验进行，其“惯例”应当是指重要性水平确定的一般原则及具体方法的选用符合一贯性的要求，而非雷同的判断结果；其“经验”应当是指注册会计师职业判断所积累的把握尺度的分寸值得借鉴，而非过去的执业案例。
(二)重要性判断必须有利于注册会计师的执业操作审计重要性水平是重要性的量化指标，确定审计重要性水平是注册会计师重要性判断的具体工作，其应用有利于注册会计师的执业操作。
(1)提高审计效率。提高审计效率是注册会计师重要性判断的最直接动因。随着企业数量的迅速增加以及企业规模的逐步扩大、组织结构的日趋复杂，对被审计单位实施详细审计正变得越来越不可能，取而代之的是抽样审计的广泛运用。业内人士知道，详查法是注册会计师对被审计单位一定时期内所有凭证、账簿和报表等全部会计资料进行详细审查的一种技术方法；抽查法是注册会计师在实施审计程序时，从审计对象总体中选取一定数量的样本进行测试，并根据测试结果推断总体特征的一种技术方法。比较而言，详查法工作量大，耗费人力和时间多，审计成本高；抽查法工作量减少，节约人力和时间，审计成本降低。但是抽查法存在着抽样风险。抽样风险是注册会计师依据抽样结果得出的结论，与审计对象总体特征不相符合的可能性。抽样风险与样本量成反比，样本量越大，抽样风险越低。因此，确定审计重要性水平，有助于注册会计师合理要求抽样结果的可信赖程度，选取适当的样本量，在有效控制抽样风险的同时提高审计效率。
(2)审慎发表审计意见。确定了审计重要性水平就是确定了可容忍误差。可容忍误差是注册会计师认为抽样结果可以达到审计目的所愿意接受的审计对象总体的最大误差。在评价错报的影响时，可容忍误差能为注册会计师决定是否给被审计单位会计报表发表合法、公允、一贯的审计意见提供比较基础。如果已识别但尚未更正错报的汇总数接近重要性水平，注册会计师应当考虑该汇总数连同尚未发现的错报是否可能超过重要性水平，并考虑通过实施追加的审计程序，或要求被审计单位调整财务报表。如果认为尚未更正错报的汇总数可能是重大的，注册会计师应当考虑通过扩大审计程序的范围或要求被审计单位调整财务报表。如果被审计单位拒绝调整财务报表，并且扩大审计程序范围的结果不能使注册会计师认为尚未更正错报的汇总数不重大，注册会计师就应当考虑出具非无保留意见的审计报告。所以，确定审计重要性水平，有利于注册会计师审慎发表审计意见。
(3)规避企业失败责任。依赖和利用被审计单位编制的会计报表和注册会计师的审计意见进行决策，已被包括投资人、债权人、雇员、顾客等在内的财务报表使用者广泛认同。与此相关，由企业失败而引起的会计师事务所诉讼案件也明显增多。究其原因，有的是被审计单位的会计责任，有的是注册会计师的审计责任，还有的是财务报表使用者的误会或出于弥补损失的无奈。注册会计师当然要承担审计责任，但是却不应该承担会计责任，还要从财务报表使用者的误会中解脱出来。为此，确定审计重要性水平，注册会计师就可以借助于专业标准为自己主张权利或者申辩。因为只有实际错报超出了重要性水平，并由此造成财务报表使用者决策失误，注册会计师才应该为其发表的错误意见承担审计责任。
(三)重要性判断必须有益于财务报表使用者的经济决策重要性是针对财务报表使用者的经济决策而言的，注册会计师判断财务报表某一错报是否重大，一定要看这一项错报对财务报表使用者决策的影响程度如何。如果一项错报单独或连同其他错报可能改变或影响财务报表使用者的决策，那么，这项错报就是重大的，否则就不是重大的。重要性判断的主体是注册会计师，而重要性的感受者则是财务报表使用者，注册会计师重要性判断一定要力求贴合财务报表使用者的重要性感受。因此，注册会计师重要性判断，惟有学会换位思考，将自己置身于财务报表使用者地位，设身处地为利益相关者着想，才能够真正为财务报表使用者的经济决策服务。
二、审计风险的理解及其成因分析
(一)审计风险的理解审计风险是指财务报表存在重大错报，而注册会计师审计后发表不恰当审计意见的可能性。一般而言，注册会计师执行财务报表审计业务，审计后发表审计意见，其不恰当的审计意见包括两种情况：一是存在重大错报，注册会计师审计后发表了无保留意见；二是不存在重大错报，注册会计师审计后发表了非无保留意见。发表上述两种不恰当审计意见的可能性都是风险，但只有第一种情况被界定为审计风险。笔者认为审计风险是单向的，只是当审计未能发现重大错报，注册会计师发表的不恰当审计意见可能给财务报表使用者造成经济损失。并可能判决会计师事务所赔偿时才构成审计风险。因此，审计风险实质上是会计师事务所遭受损失的可能性。
(二)审计风险的成因分析由于注册会计师涉讼事件的增多，新审计准则体系全面贯彻了风险导向审计理念。为此。新的审计风险模型“审计风险=重大错报风险×检查风险”应运而生。并已得到注册会计师的广泛认可。根据这一新的审计风险模型。笔者认为注册会计师审计风险主要来自于两个方面：
(1)重大错报风险评估失误。《中国注册会计师审计准则第1211号一了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险》，对评估重大错报风险作出了具体要求。重大错报风险评估失误的原因具体可以分解为：注册会计师未按审计程序识别和评估财务报表层次以及各类交易、账户余额、列报认定层次的重大错报风险；
注册会计师未能运用职业判断，确定识别的风险哪些是需要特别考虑的重大错报风险；注册会计师明知实质性程序获取的审计证据无法将认定层次的重大错报风险降至可接受的低水平，却心存侥幸，不去评价被审计单位对这些风险设计的控制，并确定其执行情况。注册会计师对认定层次重大错报风险的评估，虽以获取的审计证据为基础，但却未能随着审计证据的不断累加而作出相应的调整。
(2)检查风险失控。检查风险是指某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生重大错报，而未能被实质性程序发现的可能性。检查风险是审计程序的有效性和注册会计师运用审计程序的有效性函数。所以，检查风险失控的原因具体可以分解为：一是注册会计师实施的常规审计程序无法达到审计目标时，未能追加补充审计程序，或未能采用替代审计程序；二是审计技术方法的局限性。注册会计师实施审计程序要借助于审计技术方法，这些技术方法的本身可能带有一定的局限性，如观察方法存在以点代面的可能性、抽样检查方法存在抽样风险等。审计技术方法的局限性，常常导致注册会计师运用审计程序有效性的下降。此外，注册会计师对审计成本的考虑，还会影响审计技术方法的应用。以至降低审计程序的有效性；三是会计师事务所及其注册会计师的瑕疵。就会计师事务所而言，会计师事务所质量控制制度不够健全或流于形式，以至在审计工作底稿复核过程中质量问题被项目经理、部门经理和主任会计师漏过。就注册会计师而言，注册会计师个人的知识结构、业务能力和经验未能达到应有的水平，就可能发现不了错报。至于缺乏起码的职业道德，故意放过错报的问题，不属于检查风险之列，应该另当别论。
三、三位一体重要性判断审计风险控制
(一)理解重要性与审计风险的内在关系若注册会计师将某账户余额的重要性水平确定为5000元。就意味着5000元以下的错报不至于影响到财务报表使用者的经济决策，或虽影响到财务报表使用者的经济决策。但专业标准允许这一误差，注册会计师能够主张自己的权利；若注册会计师将某账户余额的重要性水平确定为2000元，则意味着2000元以上的错报就是重大错报，未被检查发现就可能判决注册会计师承担审计责任。重要性水平越高，审计风险越低；重要性水平越低，审计风险越高；重要性与审计风险之间存在反向关系。因此，注册会计师应当学会巧用重要性水平。实现审计风险的有效控制。
(二)以被审计单位重大错报风险评估为基础确定重要性水平，将审计风险考虑在可接受的范围内
在编制审计计划之前，注册会计师应当考虑可接受的审计风险大小。从审计实践来看，5％或许是大多数注册会计师所愿意接受的审计风险。若要将审计风险控制在5％的范围内，注册会计师就应当根据重大错报风险的评估值大小，来调节检查风险的大小。如某交易、账户余额或列报的重大错报风险评估值为70％，则该交易、账户余额或列报的检查风险就必须控制在7.14％以内；某交易、账户余额或列报的重大错报风险评估值为75％，则该交易、账户余额或列报的检查风险就必须控制在6.66％以内。所以，注册会计师确定重要性水平，必须首先评估被审计单位的重大错报风险，只有恰当地评估了被审计单位的重大错报风险，才能够恰当地确定重要性水平，并通过检查风险的调节，把审计风险考虑在可接受的范围内。
关键词:重要性水平 财务报表 被审计单位
中图分类号:F239.0文献标识码:A文章编号:1005-5312(2009)20
随着现代审计的迅速发展,人们越来越意识到审计重要性水平的重要性,它贯穿于审计业务的全过程,掌握审计重要性水平的特点,了解影响审计重要性水平确定的各因素并且运用好审计重要性水平,对制定审计计划、选择审计程序、提高审计效率、节约审计成本、降低审计风险以及保证审计质量具有十分重要的意义。
一、审计重要性水平的概念与意义
第一,审计重要性水平的含义。审计重要性水平的概念,国内外学者的认识略有区别。我国会计准则对重要性的定义是:如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表做出的经济决策,则该项错报是重大的。注册会计师应当从质量和数量两个方面考虑重要性.重要性的数量即重要性水平,是针对错报的金额大小而言的。
第二,确定审计重要性水平的意义。重要性水平概念的运用贯穿于整个审计过程。首先,在计划审计工作时,注册会计师应当考虑导致财务报表发生错报的原因,并应当在了解被审计单位及其环境的基础上,确定一个可接受的重要性水平。其次,在确定审计意见时,注册会计师同样应当考虑重要性水平的影响。
确定一个合理的重要性水平对审计业务有重要意义:一是提高审计效率,二是降低审计成本和审计风险,三是保证审计质量。
二、审计重要性水平的特点
第一,重要性水平的不确定性。审计重要性水平的确定没有一个统一规定的标准,也没有具体、确切的计算方法或公式,对于不同的注册会计师在确定同一被审计单位财务报表层次和认定层次的重要性水平时,得出的结果可能就不一样,这主要是因为对影响重要性的各种因素的判断存在差异.重要性水平的确定主要依赖注册会计师完全主观的职业判断而总结出来的经验数据,同时也和注册会计师的阅历、独立性、职业道德以及专业胜任能力有着莫大联系。
第二,重要性水平的相对性。审计重要性水平的确定离不开具体的环境,不同被审计单位的规模以及面临的环境不同,不同种类的会计报表,不同的经济业务,不同的会计报表使用者,都导致了注册会计师确定的审计重要性水平不会是完全一样的.举个很简单的例子,总资产为500万元人民币和总资产为10万元人民币的两个企业,如果他们的存货价值在资产负债表上都存在漏记了1万元人民币的差错,那么对于总资产为500万元人民币的企业来说,存货出现漏记1万元人民币的差错就既不是什么重大的错误,也不会影响会计报表的使用者依据财务报表做出的经济决策。
第三,重要性水平的可变性。审计重要性水平因为审计目的不同,其判断标准亦可能发生一定的变化。即使是同一被审计单位的同一会计报表的同一帐户,由于审计目的不同,注册会计师选择确定的重要性水平也会有所差异。
三、确定审计重要性水平时应考虑的因素
在计划审计工作时,注册会计师应当运用职业判断初步确定一个可接受的重要性水平,以发现在金额上重大的错报。重要性水平的确定是审计重点和抽样样本的依据。注册会计师在确定计划的重要性水平时,需要考虑以下主要因素:
第一,审计环境与目标的要求。对被审计单位及其环境的了解。被审计单位的行业状况,法律环境与监管环境等其他外部因素、以及被审计单位业务的性质、对会计政策的选择和应用、被审计单位的目标和战略以及相关的经营风险、被审计单位的内部控制等因素,都将影响注册会计师对重要性水平的判断。以被审计单位规模的大小对重要性判断的影响为例,一般而言,规模大的企业重要性水平的绝对数较大,相对数较小;相反,规模小的企业,重要性水平的绝对数较小,相对数较大。
第二,报表性质的影响。(1)报表错报的性质。如果报表错误的性质严重,即使错报的金额较小,也应该看成是重要的错误。对于一个普通企业,现金短缺了100元,如果短缺是由于记账差错引起的,则属于不重要错误;如果这100元的短缺是由于出纳人员挪用引起的,即构成了舞弊,就属于重要的错误。(2)财务报表各项目的性质以及金额波动幅度。财务报表项目的金额及其波动幅度可能促使财务报表使用者做出不同的反映,对于流动性比较高的项目,财务报表的使用者会十分关注,重要性水平应该定的低一些,以发现更多的错报。财务报表项目的金额和波动幅度较大的,注册会计师在确定重要性水平时,也应该给予充分的关注。
第三,被审计单位内部控制情况。由于被审计单位建立的内部控制只能为会计报表的公允性提供合理的保证,并存在五大固有限制,这就要求注册会计师必须注意内部控制对审计的影响。如果控制环境比较好,内部控制比较健全,可依赖的程度高,则可以将重要性水平定的高一点,以节约审计成本;反之,如果内部控制比较薄弱,或管理层已经凌驾于内部控制之上,则应该把审计重要性水平定的低一点,以保证审计的质量,控制审计风险。
四、结论
本文重点介绍了审计重要性水平的不确定性,相对性和可变性三个特点,然后结合实际审计情况探究了在确定审计重要性水平时应该考虑的几个因素。审计重要性水平是一个数量特征,但却又没有确定的数量标准,所以困扰了很多研究学者,本文从被审计单位的内部和外部环境的具体情况出发,对不同的企业环境确定适合的重要性水平,对症下药。这里提出在确定重要性水平时注册会计师需要依赖的三个方面:第一,有赖于对被审计单位及其行业的全面了解;第二,有赖于信用体系的建立;第三,有赖于审计模式运用的循序渐进。
参考文献:
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[2]艾大力、刘慧.对审计重要性水平问题的思考.中国林业经济.2006(5).
[3]徐承君.审计重要性水平的确定与应用.鸡西大学学报.2008(8).
