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（一）中国内部审计质量评估体系概述
中国内部审计协会于2009年成立质量委员会，于2012年4月了《内部审计质量评估办法（试行）》（以下简称《办法》）和《中国内部审计质量评估手册（试行）》（以下简称《手册》），初步建立了我国内部审计质量评估体系。《手册》是开展质量评估的技术指南，是依据中国内部审计协会制定的内部审计准则及内部审计人员职业道德规范（以下简称《准则》）以及《办法》等规定制定的，对质量评估程序、评估方法和评估要求提供具体指引。
（二）中国内部审计质量评估体系的具体内容
《手册》包含四大部分：
1．内部审计质量评估概述。
明确定义质量评估是由具备专业胜任能力的人员，以《准则》为标准对组织的内部审计活动进行检查，评价内部审计的管理和实施情况是否遵循《准则》。同时针对存在的不足提出改进建议，帮助内部审计机构更好地履行职责，提高内部审计工作的质量。
2．内部审计质量评估流程。
包括组建评估组、制定评估方案、召开进点会、现场评估、汇总评估结果、召开出点会、出具质量评估报告七个步骤和具体要求。
3．内部审计质量评估标准。
以《准则》为基础设计了涵盖内部审计管理和实施全过程的标准体系。
4．内部审计质量评估工具。
包括质量评估需准备的资料清单、调查问卷、访谈提纲、评估工作底稿以及内部审计质量评估报告模板等多种评估工具。其中内部审计质量评估标准是质量评估的核心内容，也将是本文比较的重点。中国内部审计协会制定的该标准体系将评估内容分为两大类别，一是内部审计环境类，主要对照《准则》中内部审计管理方面的要求，对组织的内部审计环境和管理情况进行评估；二是内部审计业务类，主要对照《准则》中内部审计实施方面的要求，对组织的内部审计方法和流程进行评估。两大类别分别细化，形成包含19个评估要素、34个评估要点的内部审计质量评估标准体系，详见表1。表1列示的34个评估要点仍然非常宽泛，无法指导评估人员对组织的内部审计质量进行检查、评价和提升。因此在《手册》最后附有一份详细的质量评估工作底稿，其中在34个评估要点之后分别引用《准则》中的具体条款作为评估依据，共约引用《准则》条款163条。评估人员通过逐一判断内部审计活动是否遵循了这些准则条款，才能综合评估各评估要点质量，最终汇总出组织内部审计活动质量的总体情况。
二、德国内部审计准则对内部审计质量评估的要求
（一）德国内部审计质量评估体系概述
德国内部审计协会在2002年8月12日的《德国内部审计协会3号审计准则》（以下简称《3号准则》）对内部审计活动中的质量控制提出了要求。该准则阐述了内部审计活动的质量控制的定义和目的，并且列举了质量控制工作包含的内容及质量控制体系在内部审计部门的建立。根据《3号准则》，内部审计质量控制工作包括质量控制体系的建立、计划、实施、持续监督和提升等。其中对内部审计工作质量持续有效的监督包括内部质量评估和外部质量评估。而质量控制体系在内部审计部门中建立的基础就是要设立合理的内部审计工作质量标准，该质量标准同时也是进行内部和外部质量评估的依据。为了指导内部审计部门建立有效的质量控制体系，德国内部审计协会在《3号准则》的基础上开发了《质量评估实施指南》（以下简称《指南》）。《指南》中详细规定了内部审计质量评估的流程和适用的质量评估标准。
（二）德国内部审计协会《质量评估实施指南》的具体内容
顾客至上，使相关方获益是全面质量管理的核心观点之一，树立顾客至上的服务理念是质量管理取得成效的基础。内部审计的实质是为组织提供审计服务。可以认为，确认服务的顾客是董事会和管理层，咨询服务的顾客是管理层。促进企业的健康、可持续发展，使股东等相关方获益是内部审计的服务宗旨，只有董事会和管理层满意，内部审计的服务才有价值。因此，企业应结合实际研究制定旨在保证内部审计服务质量的管理办法和相关措施。内部审计人员应对内部审计服务有正确的认识，树立“顾客至上”的服务理念，内部审计人员只有确立了服务至上的理念，具有良好的服务意识，才能使审计关系更加和谐，才能与审计对象沟通交流更加顺畅，促进审计工作的顺利开展，为提高内部审计工作质量奠定基础。听取顾客对服务质量的评价是质量管理中很重要的一环，内部审计应通过多种渠道听取审计对象对审计服务情况的反馈和评价，以便查找审计服务中的不足，制定进一步的改进措施。在制定审计计划、实施审计项目和结果反馈的过程中注意倾听管理层的意见和建议，提高内部审计服务的针对性。
二、内部审计质量管理应倡导全员参与，重视发挥审计人员的主观能动性
强调全员参与，追求全面质量是全面质量管理中另一个重要的核心观点，是TQM在实践中取得成功的关键因素之一，这也是目前国内企业内部审计质量管理中最欠缺的。国内企业内部审计质量管理实践中普遍比较重视标准化建设，通过标准化来规范审计流程、审计方案和各种工作模板等等，这些都对加强内部审计质量管理起到了积极的作用，但内部审计工作有它的特殊性，不是简单的机械重复。每一个专项审计的背景、目标、内容和方法都不同；即使在同一个项目中，每个审计师的分工可能不同；即使分工相同，抽取的样本也不同，实际工作中可能会遇到各种各样意想不到的情况，往往需要审计师做出职业判断，有时还要考验审计师的职业道德。因此，内部审计标准化是必要的，但是在质量管理中仅有标准化是不够的，应该重视发挥内部审计师的主观能动性，让每个内部审计师主动参与到质量管理过程中。这就需要从营造全员参与质量管理的内部审计文化入手，管理层的重视、倡导和参与很重要，要让每个审计师感到内部审计工作的质量与自己息息相关。应将审计质量的有关要求写入内部审计人员的工作职责中，明晰每个审计师的工作职责，并说明每一项工作具体的质量要求；将质量控制的相关职责纳入各级管理人员的岗位职责中，将工作质量指标作为考核管理人员的核心指标。研究制定与工作质量紧密挂钩的考评制度体系，建立以质量为中心的激励机制，通过体制、机制调动内部审计人员的主观能动性。
三、内部审计应结合企业实际，建立适用于自身的审计质量管理体系
要实现全面的质量管理首先必须有明晰的质量标准。企业成功进行质量管理的经验给我们的启示是，内部审计要全面提升审计质量管理水平，应在内部审计专业实务框架下，根据所在企业的战略目标、企业文化、主营业务、行业特点等建立适用于自身的内部审计质量管理体系。内部审计质量管理体系应包括审计质量目标、质量控制、质量保证和质量改进等工作要求和活动程序，并通过印发正式文件、制度规范等形式体现它的权威性和严肃性。
1．质量目标或称质量标准，主要包括两部分：内部审计工作的质量目标和内部审计产品的质量标准。工作目标包括年度审计计划完成情况的质量目标、具体的审计项目的质量目标、常规监测分析工作的质量目标等；产品的质量标准是指审计方案、审计手册、审计工作底稿、审计报告等审计产品应达到的质量标准。
2．质量控制至少应包括对内部审计工作程序、审计项目实施流程的设计和规范，对关键环节的具体操作规范和质量要求，主审人、审计师等各角色明晰的职责分工，实施审计工作底稿复核制、审计报告会审制等。
3．质量保证主要体现在对内部审计活动的监督和评价，通常应由独立于审计工作组之外的机构和人员来完成。实时的同步监督是很重要的质量保证措施，由独立于审计组之外的其他内部审计人员组成质量监督小组，通过信息化手段同步审阅审计小组工作情况，及时纠正偏差。另外，企业应当积极开展对内部审计活动的自我评估，并在此基础上遵循中国内部审计协会制定的《内部审计质量评估办法（试行）》的要求，定期接受外部质量评估。
4．质量改进是指内部审计应重视审计质量的不断改进，将内部审计质量的持续改进作为长期目标。建立健全促进审计质量持续改进的相应机制，制定有关质量改进程序的制度办法，通过对日常监督、内外部评估发现的质量问题以及服务对象反馈的意见进行分析、整理，查找制约审计质量的主要原因，并研究制定相应的改进措施。
四、内部审计应提高信息技术的应用水平，实现全过程的质量管理
关键词：信息系统；质量管理；质量策划；质量保证；质量控制
成功的项目是用有限的资源、有限的时间按照约定的质量为特定客户完成特定目标的一次性工作。因此，项目质量管理是项目的关键，它贯穿于项目的整个生命周期。从管理过程来看，信息系统项目的质量管理是为了保证项目最终能够达到预期的质量目标而进行的一系列的管理过程，包含三个基本的过程：质量策划、质量保证、质量控制。质量策划是质量保证和质量控制的基础，质量保证和质量控制的共同目标是生产出达到质量标准的项目交付物。
1 质量策划
质量策划是指确定与项目相关的质量标准，并决定如何达到这些质量标准。不同的信息系统项目在进行质量策划时，其目的都是为了实现特定项目的质量目标，因此制定项目质量计划具体地说，就是根据项目内外部环境确定项目质量目标以及为保证这些目标的实现所必须经历的工作步骤和所必须配置的相关资源。项目具体目标包括项目的性能性目标、可靠性目标、安全性目标、经济性目标、时间性目标和环境适应性目标等。
首先是编制质量保证计划，由项目组的专职 QA（质量保证）展开质量保证计划的编制。在质量管理计划制订的过程中，经过与 QA 人员反复商讨，并通过与项目组相关成员、客户等干系人的沟通（以了解他们对本项目的质量要求与期望），确定项目的质量目标。确定了项目的质量目标之后，根据范围说明书明确项目的范围、中间产品和最终产品，找出可能影响产品质量的技术要点，对其进行逐一分析，确定需要监控的关键元素，设置整体项目实施过程中合理的检查点及度量测量指标，把满足项目质量标准的活动或者过程规划到项目的产品和管理项目的过程中去。
从项目组的实际控制检查点出发，撰写成质量检查表，使之成为一个对项目的质量管理行之有效的参照。完成质量计划编制工作，项目组同各干系人对质量保证计划进行详细评审。通过评审工作，可以从相关小组和个人获取反馈信息，以促进对计划的及时修正，制定过程改进计划，也可促使质量计划中描述的相关角色、职责、活动等内容达成一致认识，为后续管理工作打好基础。
项目质量策划的结果一般包括：项目管理计划、质量测量指标、质量检查表、过程改进计划等内容。制定项目质量计划一般采用效益/成本分析、基准比较、流程图、实验设计、质量成本分析等方法和技术。此外，制定项目质量计划还可以采用质量功能展开、过程决策程序图法等工具。
2 质量保证
质量保证是定期评估总体信息系统项目绩效的活动之一，以树立项目能满足相关质量标准的信心。项目质量保证的提供对象通常是项目管理团队和系统集成商的管理层，而项目质量保证活动的参与者应是参与项目的全体工作人员。项目质量保证活动包括：如何建立质量标准，如何确立质量控制流程，如何进行质量体系的评估。制定质量标准是为了在项目实施过程中达到或超过质量标准。制定质量标准时可以采用现行的国家标准、行业标准。
质量保证的结果一般包括变更请求、建议的纠正措施、组织过程资产的更新、项目管理计划的更新等内容。可以通过项目过程分析、项目质量审计来进行项目质量保证，此外，制定项目质量计划所采用的方法、技术和工具也适用于进行项目质量保证。
在项目质量保证过程中需重点做好如下工作 ：
（1）按照适当的规程、标准来评审和审核项目的活动及其产品。质量保证在整个项目生命周期中定期评审和审核项目工程活动及其工作产品，并通过《QA 周报》、《QA 审计报告》、《QA里程碑报告》等形式，就项目是否遵守已制定的计划、标准和规程向项目管理者提供参照或建议。
（2）有关评审和审核的结果由QA向项目负责人反馈，使管理者能够在项目过程中及时对发生或存在的偏差采取有效的防范和纠正措施，从而避免项目因管理过程中的问题而造成不必要的损失。
（3）鉴别文档化不一致的问题，并确保其得以解决。在评审和审计过程中，质量保证对于发现的不一致项在《QA 审计报告》中给予了及时记录，并将该记录提交项目负责人，同时QA人员密切跟踪项目中不一致问题的解决情况，直到该问题得以解决。
3 质量控制
质量控制是指信息系统项目团队的管理人员采取有效措施，监督项目的具体实施结果，判断它们是否符合项目有关的质量标准，并确定消除产生不良结果原因的途径。也就是说进行项目质量控制是确保项目质量得以圆满实现的过程。我们知道项目质量形成于项目周期的全过程，85％的质量责任在于管理不善。为了确保项目能够按进度、按预算、高质量地完成，在项目实施过程中必须进行全面有效的质量控制，系统地考虑各种影响系统质量的因素，将影响系统质量的因素都尽可能采取有效的措施管理和控制起来。
【关键词】 内部审计 质量控制 必要性 重要意义
随着我国市场经济的迅猛发展，经济主体的组织结构发生了显著变化，经济运行格局突破了原有模式，这些都给内部审计带来了新的课题，内部审计发现问题，预防问题发生，为管理服务，这些作用的有效发挥，就必须提高内部审计的质量，因此，改进内部审计管理，加强内部审计质量控制十分必要且意义深远。
1 内部审计质量控制的定义与标准特点
1.1 内部审计质量控制的定义
在我国，对内部审计质量控制的最新定义，是由中国内部审计师协会，在2005年5月1日开始公布实施的《内部审计具体准则第19号-内部审计质量控制》（以下简称为《质量控制准则》）中规定的，在其第2条中规定：“内部审计质量控制是指内部审计机构为确保其审计质量符合《内部审计准则》的要求而制定和执行的政策和程序”。国际上，国际内部审计师协会的《内部审计实务标准》中也有类似的规定。
1.2 内部审计质量控制标准的特点
判断内部审计质量优劣的行业标准在全国范围内只有一个，即《内部审计准则》。审计工作按照其执行的，其审计质量就高；反之就低。然而，在实际工作中情况要复杂得多。由于不同人对《内部审计准则》的理解不同，准则中的许多规定可以有不同的解释，从这里可以看出，判定审计质量高低的标准不全是清晰的，而有模糊的一面，不同人对某一具体审计服务质量高低的判断，可能会产生完全相反的结论。
2 内部审计质量控制的必要性
2.1 理论上的必要性
2.1.1 加强审计质量控制关系着内部审计功能的实现效果
审计准则规定了审计工作所要达到的质量标准，审计质量控制就是由审计准则直接导出的 “为了确保审计工作符合审计专业标准和工作规范而制定的方针和措施”，它通过对各控制环节的有效管理，分层次实施审核、监督和责任追究使审计工作质量得以全面提高，其直接目的是为了增强审计工作的可靠性、准确性、合理性、效益和效率性，更好的达到审计目的，实现审计职能[1]。审计质量是审计工作的生命，它直接影响到审计监督作用的发挥水平，强化审计质量控制是提高审计质量的保证，它涉及审计的各项工作，贯穿于每个审计项目的全过程，审计质量控制的好坏，成为衡量全部审计工作优劣的标准。
2.1.2 加强内部审计质量控制是遵循《内部审计实务标准》和《职业道德规范》的必然要求
内部审计和其他活动一样，受行业标准、国家标准或国际参考标准的约束，内部审计机构应促进职业领域内的道德文化发展，内部审计师应熟练掌握专业技术、履行应有的职业审慎性、作为道德倡导者。《内部审计实务标准》包括属性标准和工作标准，工作标准涉及制定计划、开展业务、报告结果、监测进程等具体环节。《职业道德规范》中的行为规则，为内部审计师适任本职工作提出了具体要求。遵循《内部审计实务标准》和《职业道德规范》，能够使内部审计工作更加标准化、规范化、统一化、科学化，能够更快、更好地与国际接轨，从而将不同类型组织结构的审计客户的审计标准建立在统一平台的基础上。如果把内部审计师形象地比喻为足球赛场的裁判员，董事会和被审计单位代表两支球队，其他组织人员代表观众，相关的评价标准代表比赛规则，那么裁判员首先应该具备良好的职业道德和公平竞争理念，其次应熟悉比赛规则，最后在比赛中准确、熟练、审慎、公正地运用比赛规则，才能使双方队员信服，使观众满意，同时，也使自己的知名度和出场机会得以提高。
2.1.3 内部审计新定义和职能转化需要加强内部审计质量控制
国际内部审计师协会的内部审计标准委员会通过了修订了的内部审计新定义表述为：“内部审计是一项独立、客观的保证和咨询活动，其目的在于增加价值和改进组织的经营。它通过系统化和规范化的方法，评价和改进风险管理、风险控制以及管理过程的有效性，帮助组织实现其目标[2]。就企业而言新定义突出变化在于明确了内部审计的目标是增加企业价值和改善经营，内部审计只有与企业的目标和经营战略相结合，才能为企业创造价值。
面对内部审计职能的这种转变，就需要对质量控制各环节有侧重的加强，具体分析就是：强化质量控制审计立项环节以确保其重要性、针对性和可行性，保证审计立项不偏离企业的经营目标，为增加价值服务。搞好审前调查以时时掌握审计对象不断变化的情况；加强与企业其他部门的信息交流，消除误解，以便编制出重点突出针对性强的审计方案，为实现企业目标共同努力。严格作好日记和审计工作底稿的质量控制，以便很好的分清审计责任和防范风险，在保证审计质量的同时也为企业对实施某一经营目标的过程管理提供了依据；同时加强质量控制中的技术支持和信息技术更新以便实现内部审计部门在技术条件上与各部门成功“对接”，更好的配合达到共同目标。
2.1.4 是全面质量管理的内在要求
全面质量管理是根据组织向顾客提供最优产品或服务的原则制定的长期战略性措施，是通过诸如质量策划、质量控制、质量保证和质量改进而实施的全部管理活动。它的主要原则是追求顾客的完全满意、不断地改进产品或服务的质量和全员全过程地参与。内部审计的顾客就是它的服务对象。最优服务就是从质量即利润的观念出发，以最小的成本帮助组织实现最大利润。它要求内部审计师充分利用审计资源，以高质量的保证活动和咨询服务对组织内部控制的充分性和有效性进行评价，揭示风险因素，提出改进建议，跟踪纠正措施的落实，从而使组织得到最大利润，最终实现组织目标。
2.2 现实必要性
2.2.1 适应经济体制改革的需要
国有企业改革和非公有制企业健康发展需要建立现代企业制度和与之相适应的现代内部审计，内部审计在企业特别是国有企业改革发展中的作用发挥如何，关键看内部审计质量如何，因此，强化内部审计质量控制，提高审计质量，是建立现代内部审计、完善质控体系的需要，也是较好发挥其对本企业各部门的审核监督和评价职能的需要，对经济体制改革具有重要推动作用。
WTO五年保护期将过，我国各市场主体将全面融入国际经济体系，内部审计的各个对象都要服从WTO规则应对各种风险和挑战，就要求我国的内部审计部门应充分借鉴国际内部审计先进理论、技术和经验，与国际标准接轨，将我国的内部审计事业融入世界内部审计一体化之中，以服务本市场主体参与国际竞争，同时促进我国内部审计事业的快速发展。作为内部审计生命线的审计质量无疑成为国际市场主体衡量我国内部审计工作的重点，在国内没有统一内部审计质量标准的情况下，加强内部审计质量控制提高审计质量，使我国的内部审计工作既适应国际标准化要求，又紧贴中国国情变的急迫起来。
2.2.2 发展内部审计质量现状和内部审计事业的需要
对比我国，作为审计质量核心的审计成果的质量和水平不高仍是当前影响审计监督作用发挥的关键问题，也是与发达国家差距中比较突出的一点[3]。影响审计质量的因素表现突出的有以下几个方面：第一是审计环境不理想。传统的人情世俗因素和利益关系的影响，内部审计的独立性很难得到理想的保障，有些内部审计工作部门缺乏与时俱进的精神，内部审计的作用有限，地位不高，在领导的心目中处于可有可无的地位[4]。第二是审计队伍素质跟不上时展要求。时展要求综合性人才，现在的审计人员一般知识结构陈旧单一缺乏综合分析能力难以应付复杂工作局面，审计人员开拓创新的意识比较薄弱，宏观意识和现代审计意识不强，思维方式单一落后；第三是审计质量管理体系不完善，审计质量责任不明确。执行审计规范不严格，质量责任追究制度流于形式，审计质量自然难保障。审计责任制的不健全或不能认真贯彻执行的结果就是责任主题不明确，一旦出现审计错误，责任不明落实不到位，结果不了了之，恶性循环；第四是审计人员质量风险意识淡薄。审计人员为完成任务而忽视了审计质量的要求，审计项目多，精品工程少，一些审计人员片面追求查处大案要案而忽视了全面审计的质量控制，这使审计监督范围缩小，留下了风险隐患；另外还有审计质量标准不健全，审计人员选拔录用控制乏力等原因。
3 加强内部审计质量控制的重要意义
3.1 有助于内部审计活动增加价值、改善组织的经营状况
内部审计的目的就是为机构增加价值并提高机构的运作效率。通过合理的质量控制，可以防止偏差，及时发现错误并予以纠正，确保落实责任制，从而帮助组织达到预期目的。质量控制并不只是活动终了时的审核，而是贯穿整个审计活动的始终，将质量标准分解到每个具体环节，每个审计人员都应进行自我控制，并由审计执行主管进行监督。它包括事前控制、事中控制、事后控制，事前控制主要是审计计划和审计方案；事中控制主要是审计程序的选择与应用、工作底稿的记录与复核、报告的编制与审批；事后控制主要是内部评价和外部评价，包括被审计单位对审计工作的反馈意见。内部审计活动范围涉及组织内不同的层次和领域，通过加强质量控制，及时、有效地发现和揭示风险管理漏洞和内部控制弱点，建设性地提出审计建议并跟踪落实，能够把组织的战略层、控制层和执行层上下左右联系成一个有机整体，既支持战略层针对目前需要改进的项目做出科学决策，又合理保证执行层按预定方案进行操作、不偏离目标，最终改善组织的经营状况。
3.2 能够保证满足顾客需求、维护自身信誉
企业高级管理层在做出战略规划后，迫切地希望得到处于不同部位、不同角度的职能部门和基层管理者是如何具体执行的，执行效果和效率如何，存在什么风险，风险的严重程度，以便于进行分析判断，在加强指导、修订政策和接受风险之间做出选择，但是这些消息的来源必须客观、真实、可靠[5]。可是职能部门和基层管理者希望将操作流程中客观存在、自身难以解决、不敢或不愿反馈给上层领导的问题和建议通过一个可信的信息通道进行反应。内部审计具有上述职能，建立在严格质量控制之上的内部审计活动可以通过对有关流程的内部控制进行扩大测试来发现和验证问题性质，在两者之间充当媒介，满足双方的诸多需求。同时，内部审计师通过出色的工作，能够得到服务对象的信任，进一步融洽审计与被审计、审计与高层之间的工作关系，进而维护自身信誉，逐步树立内部审计在组织中的权威性。
3.3 有利于提高内部审计师工作效率和专业技能
内部审计师工作效率表现为完成既定目标所耗费资源的多少[6]。成本效益原则是内部审计必须考虑的一个重要原则，在资源一定的前提下，需要在对组织进行风险评估的基础上，优先审计风险较大的活动领域，但不能片面简化、压缩单个项目的审计步骤。在每一个审计项目中，内部审计师都应按照质量控制要求，始终如一、全神贯注、精益求精地投入到工作之中，通过自我控制和审计主管监督，保证实施既定的审计步骤和审计程序，保证工作底稿充分支持审计发现、审计结论和审计建议。只有这样，才能按时、按质、按量、按预算完成审结任务，才能避免窝工、怠工、返工等无效、浪费行为的发生，尽可能地节约费用开支。内部审计师所必要的专业技能包括内部审计实务标准、程序和技术，理解管理原则，深入领会会计学、经济学、商法、税收、金融、量化方法和信息技术等。加强质量控制，可以促进内部审计师在工作中不断地总结经验、积累知识、寻找差距，明确学习目标和改进方向，通过接受持续教育、进行培训、参加资格认证考试等形式来提高自己的职业水准，更好地胜任本职工作。
4 结语
在建立市场经济为导向的现代化、科学化组织管理制度的要求之下，内部审计质量好坏，是关系到其能否发挥更大作用的关键，也只有提供了高质量的内部审计服务，内部审计才能满足现代社会对内部审计的需求。
总之，加强内部审计质量控制是一个不间断的过程，当既定的控制目标得以实现后，应及时对其进行补充修订，使之不断完善，从而使内部审计在组织中发挥更大作用。
参考文献：
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【关键词】 审计监督 方式改进 制度完善 机制创新
监督是审计工作的本质，是审计活动的根本职能。审计工作要实现跨越式发展，必须运用现代管理科学理论、方法和技术手段，从方式改进、制度完善、机制创新上不断提高审计监督质量，增强审计职能运行的科学性和有效性，推动审计监督由粗放低效型向精确高效型转变，实现审计的有效监督。
一、坚持以方式改进提高监督质量
审计工作要适应形势发展需要，积极调整和转变思路，从整体推进和全面建设的高度，坚持科学先进的监督方式，从更高的层次和更宽的视野抓质量、谋效益。
1、不断延伸审计监督深度。审计工作要努力从事后审计向跟踪审计转变，静态审计与动态监督结合，查纠问题与预防帮建并重，将审计监督融入项目管理的大系统。一要正确把握审计定位。一方面，审计部门要逐步与被审计单位在提高管理水平上融为一体，剔除审计与被审计矛盾对立的局面，形成一种经常性的沟通、协调、融合机制；另一方面，要防止审计偏离监督者的定位，侵入管理者的职责范围，确保审计与管理的权力制衡有效发挥作用，促使管理活动规范、廉洁、科学、高效运行。二要营造和谐审计环境。跟踪审计对审计项目从源头到末端实施动态监督，不仅涉及审计人员工作模式的转变，而且涉及被审计单位在配合审计工作上习惯做法的改变。被审计单位在接受跟踪审计的过程中产生抵触情绪在所难免。因此，审计部门应注重运用各种方式方法营造有利于开展跟踪审计的和谐环境，使跟踪审计能够健康、有序运行。三要合理分步实施审计。审计部门应根据审计事项的规模、特点、风险程度，以及审计要求和审计资源等情况，将审计事项划分若干阶段或确定若干重点内容，分步推进、有序实施，使审计建议更具科学性、合理性和可操作性。
2、不断拓展审计监督广度。立足现有审计资源，今后一段时期审计应着重做好以下两方面工作：一是进一步推进绩效审计。推进绩效审计工作，要综合考虑需求与现实，从宏观决策、资源配置、经济管理等方面找准审计切入点，灵活选择审计方法，科学确定评价标准，规范绩效审计行为，实现绩效审计的法制化、规范化、科学化。二是进一步倡导财经岗位人员履责审计。作为经济责任审计制度的补充和完善，财经岗位人员履责审计应适时推开，坚持“突出重点、兼顾一般”，科学、合理、有针对性地选取审计对象，着重关注审计对象的财经法纪落实情况、经费物资使用管理情况、事业任务完成情况、职责作用发挥情况和个人廉洁自律情况，并对审计对象的履职尽责情况作出科学评判，促进各级干部勤政廉政，健全经济监督体系，推动审计事业发展。
3、不断改进审计监督手段。现代信息技术已对审计建设和发展产生深远影响，审计质量的提升很大程度上依赖于信息技术的运用。当前，以“金审工程”成功经验和建设成果为契机，不断改进技术手段，充实完善系统功能，进一步提高审计信息资源的综合利用水平，增强审计监督的有效性。一是充分利用“金审工程”建设成果，确保审计所用硬件设施完善配套。不断挖掘现有技术手段潜力，总结信息化审计经验，改进完善系统功能，实现软件优化升级，使审计信息系统集审计资料抽样取证、审计数据统计分析、审计项目质量控制、审计信息交互共享等多项功能于一体，满足信息化管理需求。二是分析、整理审计过程中取得的各类数据资料，集中存档保管，建立审计法规库、项目库、资料库等数据库，并积极研发相关管理、作业子系统，实现审计系统与各专业管理信息系统的有效对接，为提升审计质量、提高审计效率、实现动态监控提供依据和支撑。三是尝试对新型审计项目信息化手段的运用，组建数据分析团队，集中进行电子数据分析，提高集中分析数据的水平和能力，形成较为完善的信息化审计方法体系，不断提升审计监督水平。
二、坚持以机制创新提高监督效能
科学高效的审计组织和运行机制，能够使各内部要素协调运转，有效激发审计行为主体的积极性和创造性，实现审计既定目标，提高审计监督效能。
1、建立审计决策控制机制。审计决策决定审计工作的方向。一是做好审计专家咨询工作。开展审计专家咨询工作，可以帮助审计决策主体了解形势，及时发现和纠正偏差，提供修正和追踪决策的方案，并对审计领域未来的发展趋势进行深入研究和超越性预测，促使审计决策者在短期内纵观全局，关注面临的重大现实问题的同时，把握住长远性、本质性问题。通过建立专家咨询机制，充分发挥专家“外脑”、“智囊团”作用，延伸审计决策者必需的“能力范围”，避免出现领导决策的主观性和盲目性。二是做好审计决策论证工作。开展审计决策论证，对审计决策方案的制定和修改进行系统分析和科学研判，涉及审计战略目标与事业建设的全局性重大问题，要整合资源、优先部署。对拟确定的审计项目，要重点考虑项目的重要程度、审计的可能性、审计资源的可用性、审计实施的关键环节、审计目标的实现程度、审计将产生的影响、审计结果的可利用性等，并进一步分析审计实施过程中可能遇到的问题及原因，以及解决问题的对策。通过系统梳理和分析，为完善审计决策提供可靠的依据和建议，促进审计决策科学化。
2、健全审计风险预警机制。审计风险存在于审计活动的始终。加强审计风险管理，健全审计风险预警机制，对于防范审计风险，提高审计工作质量和效率，具有重要意义。一要对审计风险进行准确识别。在执行某项审计任务时，审计人员要根据所掌握的相关资料，对存在问题作出准确判断和评价，对审计工作面临的政治环境、经济环境、法律环境、文化环境等进行连续系统地分析，判断各种环境的变化给审计工作带来的影响，据此分析审计过程中潜在的风险和损失因素。二要对审计风险进行科学评估。遵循稳健性原则，审计人员要针对审计过程和审计对象的具体情况，对审计事项风险发生的频率和风险损失的程度进行合理评价和估计，尽量减小自由裁量的弹性空间，并着重分析风险产生的原因，通过原因剖析，为后续审计工作提供借鉴，特别是为党委首长提供解决问题的思路办法。三要对审计风险进行有效控制。根据既定的审计计划和对风险因素的分析，设立衡量审计风险程度的标准，并把实际发生的审计风险结果与预定标准相比较，以确定风险中出现的偏差及其严重程度，在此基础上，确定关键控制点，有针对性地采取应急措施、补救办法和改进方案，确保对审计风险实施有效控制，圆满实现审计目标。
3、完善审计质量监管机制。审计质量是审计工作的生命线。当前，审计领域不断拓展，覆盖面逐步加宽，审计工作在量的增长的同时，更需要质的提高。一要强化审计全程质量监控。设立专门的质量管理机构，从计划立项、组织实施、工作记录、情况报告、意见建议等环节，强化审计项目的全过程、全要素质量管理，对所有审计事项的审计过程进行实时跟踪，对照质量标准规范检查落实情况。二要积极开展审计质量考评。定期进行审计项目质量考评和互查，落实质量管理、质量标准、质量考评相结合的审计质量管控措施，定期对审计人员的工作态度、工作能力、工作实绩等进行考查和评价，推动审计工作质量的全面提升。三要发挥激励约束作用。落实审计质量负责制，按照“以奖为主，奖惩结合”的思路，对优秀审计项目和审计人员，树立典型，宣传推广，并给予适当的物质和精神激励；加大审计人员和机构违法违纪操作成本，对于审计范围内出现问题的事项，严肃追究相关组织和人员责任，使审计人员不断增强责任意识和使命意识，提高工作效率，发挥审计监督职能，推进审计工作质量向更高层次迈进。
三、坚持以制度完善提高监督效益
审计法规制度是组织和开展审计监督的基本依据，是规范审计行为的基本准则。围绕现代审计建设的目标要求，审计工作要以国家《审计法》为准绳，积极推进法律规范制度建设，逐步形成一套科学、严密、统一的法规制度，切实推进审计工作向制度化、程序化、标准化发展。
1、健全审计工作规范制度。审计工作规范主要是针对具体的审计事项作出规定，强调与审计客体关系的调整，解决审计部门“审什么、如何审”的问题，是审计开展业务工作的直接依据。从实际出发，当前要做好两项工作：一是完善专项审计实施办法。紧跟改革与发展步伐，结合审计工作自身特点规律，依据国家、国际相关法律法规和制度准则，及时对现行审计法规进行调整和完善。对近年来开展的新型审计项目，制定相应的审计工作细则，进一步明确审计工作的范围、程序和方法，注重针对性和可操作性，切实解决“如何审”问题，为审计工作的有序展开提供行为指南。修订不再适用的法令法规，废除与新形势新要求不相适应的规章制度，避免执法依据模糊。二是规范审计管理制度。依照国际通用审计准则，借鉴外国审计经验做法，研究制定科学、合理、精细的审计管理标准，从内容、方式、方法上确保审计人员有法可依。加强审计管理，建立健全审计评价标准、质量责任及检查考评等制度，使审计管理法规体系趋于完备，增强审计工作质量的科学性。
2、完善审计结果运用制度。通过审计公示、审计问责等制度的建立完善，可以有效提高审计结果的利用程度，维护财经活动秩序，构筑抵御违法违纪的“防火墙”。一是完善审计情况公示制度。在确保安全保密的前提下，审计部门应向被审计单位通报审计报告及审计意见，抄送被审计单位主管部门，并在一定范围内实行公开，促进监督管理主体信息共享。坚持把发现问题与促进整改相结合，对于审计查处问题，协同相关部门督促整改，并对整改情况进行通报，避免将问题大而化之，甚至不了了之。通过公示与通报，提高审计的公开性和透明度，增强审计结论执行的强制力。二是推行审计问责制度。审计问责制度的推行要与现行审计体制、法规框架和审计环境相适应，从制度执行的可行性和时效性出发，确定问责对象、统一问责标准、明确问责内容、规范问责程序、明晰问责后果。要按照“权责对等”的原则，注重对管理者和决策者的责任追究，确保所有责任人对各自应承担的责任负责；关注审计结果的落实程度，使审计与问责相互配套，有效衔接，逐步形成一套科学系统、实用管用的审计问责制度。
3、建立审计职业规范制度。审计职业规范主要是对审计主体的行为进行规范，强调审计主体的从业资格、道德自律及岗位技能等，是提升审计监督质量的有效保证。一要规范审计岗位资格准入制度。适应不同发展时期审计工作要求，研究确定审计岗位资格条件，对从事审计工作应具备的道德标准、能力素质、工作经历等加以明确和规范，确保新任审计人员能迅速适应岗位、进入情况、开展工作，提高审计监督的有效性。二要建立审计人员任期评审制度。实行岗位资格复审续评，对从事一线审计岗位满一定年限，或负责重大专项审计任务的人员进行任期评审，通过审计人员述职、岗位能力测试等方式，全面考核评价审计人员任职期内的德、能、勤、绩，使审计人员始终保持胜任本职工作的能力和素质。三要完善审计人员廉洁施审制度。强化审计权力的合理、规范运用，通过国家强制力固定和强化审计主体的行为模式，对审计主体的廉政职责、廉洁自律、监督方式等作出规定，制约管束审计人员的个体行为。实行审计人员岗位轮换，避免因长期处于某一岗位而出现寻租、舞弊行为，营造一个依法办事、从严管理、按职尽责的良好氛围，促进审计行业的党风廉政建设。
【参考文献】
一、引言
审计质量是指审计工作过程及其结果的优劣程度，既包括审计工作的总体质量，还涵盖具体项目的审计成果质量，是衡量审计工作的标准。审计质量管理是审计机关和审计人员根据审计质量标准，制定审计项目控制程序或政策，以使各项管理和业务工作按照预定目标和程序运作，达到规定的质量水平，提高审计工作效率。加强审计质量管理，对于充分发挥审计职能，规范经济秩序，促进市场经济发展具有重要现实意义。强化审计质量管理，是降低审计风险、提高审计工作质量的保证。审计机关把审计质量管理作为审计工作的首要任务，对各环节进行有效控制，可以增强审计工作的可靠性、准确性、效率性，更好地发挥监督作用，为经济建设和领导决策服务。同时，通过加强审计质量管理，可以提高审计人员的综合素质，打造一支作风过硬、敢于审计、善于审计的优质团队。强化审计质量管理，是遵循世界审计发展规律，适应国际标准化要求的需要。《国际审计准则》要求审计机构必须对审计工作质量进行管理，确保每个环节都按照基本原则进行。最高审计机关国际组织也明确提出质量保证是从事审计工作组织应履行的职责，这充分说明，强化审计质量管理，有利于实现我国审计业务与国际惯例接轨，推进全球趋同和交流合作。
二、审计质量管理的现状分析
（一）审计资源配置没有做到科学合理
近年来随着审计监督领域的不断拓展，上级审计机关和地方政府、司法机关交办或要求审计配合的工作越来越多，审计任务繁重与审计力量不足的矛盾日益突出。特别是一些项目时效性强、难度大，审计人员受进度计划、考核评比等因素的影响，忽视了保证质量要求，造成审计程序执行不到位，从而影响了审计质量，增加了审计风险。
（二）审计质量管理责任落实不到位
审计质量管理制度包括审计质量检查、考核和责任追究制度。这三部分是相互作用，密不可分的一个有机整体。但实际执行过程中，有的审计复核工作流于形式，仅停留在文字修改的较低层次；有的审计责任考核缺少细化的程序及内容；有的审计质量管理责任追究主体不明确，造成责任无法落实到人，其结果是不了了之。
（三）审计队伍素质不适应工作需要
各级审计机关及其工作人员是审计信息产品的提供者，对审计质量起着决定性影响。从目前审计人员的知识构成来看，存在以下问题：一是具有一专多能的复合型人才较少。审计队伍中懂审计、会计、工程、法律其中一方面的人员较多，而既懂会计审计，也懂法律工程的综合性人才较少。二是知识结构相对陈旧。一般以单纯的财务会计知识来查错纠弊，就账审账，审计人员的视野和思路还不够开阔。三是综合分析能力不高。审计人员对政策的分析判断能力比较差，发现大案要案的本领还不够强，难以满足复杂审计工作的要求。
三、强化审计质量管理的对策建议
（一）建立组织保证机制
组织保证机制是审计质量管理的基础，包括以下方面：
（1）加强分级质量控制管理。责权对等是管理学的基本原则，在审计业务实施过程中，应充分发挥审计组、业务部门、审理机构、审计业务会议和审计机关负责人作用，形成一个层次分明、权责明确，既相互配合又相互制约的全方位审计质量管理体系。一般项目实施方案由审计组组长审定，报业务部门备案。重要项目实施方案和调整事项报审计机关主要负责人批准。审计报告、审计决定书原则上由审计业务会议审定。审计机关负责人对审计项目实施结果承担最终责任。
（2）加强审计机关纵向、横向间联系沟通，有效整合资源。要对现有审计资源进行优化组合，以提高工作效率。应加大上下联动的行业和专项审计，提高审计成果层次，扩大审计的宏观效果。要加强协作和配合，共同促进审计整体计划的实施。要加强与纪检监察、财政、税务和工商等职能部门的交流，畅通协调和联络机制，形成资源共享、优势互补的监督合力。
（二）构建制度保证机制
要促进审计项目质量整体水平的提高，审计机关必须强化制度约束，通过减少行为的随意性，满足审计工作法制化、规范化的要求。
（1）建立审计质量检查制度。应当强化审计全过程控制，采取内部自查、部门互查、同业检查等形式，注重事前跟踪、事中监督、事后防范和化解审计风险。通过开展审计业务年度考核和优秀审计项目评选等方式，对审计质量管理情况进行持续评估，进一步强化审计人员的责任意识，夯实审计质量制度基础。
（2）建立审计质量责任追究制度。应制定奖罚分明、责任到人的过错责任追究制，对审计人员、审计组长、复核人、审计机构负责人在审计实施环节中的过失或故意行为，设定确认标准和惩罚措施。对履职过程中出现缺位、越位等行为，依法追究责任，严肃处理。
（3）引入第三方监督检查制度。近年来国际质量认证的外部检查是审计领域逐渐引入的一项新的监督机制。该制度的引入，让审计业务质量接受没有直接利害关系的第三方监督，可以有效提高审计质量，控制审计风险，提升审计工作的公信力和认可度。其有效性己经得到最高审计机关亚洲组织的认可，并被写入了《国家审计质量管理指南》。因此必须：将业务精、能力强的社会中介机构、高等院校和符合条件的专业人士纳入人才库，并进行分类管理；制定具体指标体系，提高检查的可操作性，扩大监督内容，除现有的投资审计外，逐步增加单位财务收支审计、企业资产负债损益审计、专项资金审计等其他审计领域；将检查结果与审计干部的考核、奖惩直接挂钩。要注重分析监督结果数据，及时发现不足，提出改进措施，推动管理水平的提高。
（三）强化执业保证机制
执业保证制度是审计质量管理的核心。审计业务流程包括立项、计划、实施、报告等，每个流程的完成质量，都会对最终的审计结果质量产生实质性影响。只有把好每一环节质量关，才能确保执业保证机制的实现。
（1）科学论证审计项目计划。项目计划编制是审计业务执行的首要环节。在审计选题时要坚持群策群智，广开言路，通过媒体、网络、召开座谈会等方式，问审于民众、问审于领导、问审于部门、问审于一线，使审计立项更科学、更符合改革发展要求、更贴近社会和普通百姓。建立被审计单位资料库，对审计对象进行动态管理，及时更新信息，为合理确定审计项目打好基础。
（2）充分做好审计调查。审计调查是确定审计范围、选择审计方法的前提和基础。首先要摸清被审计单位的经济性质、管理体制、机构设置、财政财务隶属关系和相关内控制度执行情况。在充分调查了解的基础上，运用职业判断，对所掌握的内容进行细致分析，选准突破口。
（3）合理制定审计实施方案。审计实施方案是对审计项目质量进行评价的重要依据。审计方案应紧紧围绕审计目标，结合被审计对象的实际情况，突出重点，细化审计内容。对于重点项目审计方案，审计机关应组织召开审计业务会议进行集体审议。
（4）强化审计实施过程质量控制。审计实施的主要工作是取得审计证据、编制工作底稿。其工作质量直接影响整个项目的审计质量。因此，审计机关要有针对性地收集与审计事项相关的、具有证明力的原始资料，注意证据的客观性、充分性、时效性和合法性。在编制底稿时，必须符合审计质量标准要求。
（5）认真撰写审计报告。高质量的审计报告不仅要严谨求实，问题定性准确、评价客观公正，处理处罚适当，同时提出的对策和建议，要具有针对性和可操作性，能为有关部门宏观决策提供依据。审计报告在审批后还需征求被审计（调查）单位和拟处罚责任人的意见。如果被审单位或个人对审计报告认定的事实提出异议，要进一步核实修改审计报告。对拟作出罚款的处罚决定，符合法定听证条件的，审计机关应当履行听证程序。在正式出具的审计报告结尾处，要明确告知相关单位和个人可以提起申诉、行政复议和诉讼等法定权利。
（6）严把文书审核关。审计证据、工作底稿、审计报告等文书资料实行二级复核和审计机构审理。审计负责人应把好第一道关口，对审计目标偏差、审计事实不清、证据不足等问题责成审计组补充完善；审计机关业务部门要增强复核意见的及时性和有效性，发现主要材料不完整、定性错误的，通知审计组限期补正。审理机构要重视对审计文书间一致性的审查，减少审计质量缺陷。
（7）注重审计后续跟踪检查。审计结论跟踪整改情况是确保审计工作取得实效的关键。审计项目完成后，审计机关除了敦促被审单位在规定的时间内，严格按审计意见建议进行整改外，对不按规定落实的可以通过召开通报会、提交审计专报信息、制发审计建议函等方式，切实维护审计监督的严肃性和权威性。
论文摘要：本文介绍了工程量清单计价模式下建设工程施工合同审计重点，针对施工合同审计审计中遇到的一些问题和难点，提出了相应的对策。并对进一步开展建设工程施工合同审计进行了思考和探讨。
0引言
建设工程施工合同是工程建设中的重要法律文书，现代建设工程规模越来越大，相应的合同关系越来越复杂，合同条款越来越多，为更好的促进施工合同合法签订和履行，促进建设工程投资的监督管理，必须切实加强建设工程施工合同的审计工作。
实施建设工程施工合同的审计，应重点针对施工合同实质性条款中的核心条款——工程造价，随着《建设工程工程量清单计价规范》在国内的实施，工程计价模式由传统的定额计价“控制量、指导价、竞争费”改革为工程量清单计价“企业自主报价、市场竞争形成价格”，工程计价模式的改革深刻影响了施工合同价格的形成，从建设市场的经济活动来看，由于缺乏与工程量清单计价模式相配套的合同示范文本，参与工程建设的各方在运用工程量清单计价模式进行计价时出现了一些问题，如何顺应计价模式的改革，提高建设工程投资审计质量、防范审计风险，切实做好施工合同的审计，是建设工程施工合同审计工作面临的新课题。
1建设工程施工合同审计的重点
建设工程施工合同内容包括工程范围、建设工期、中间交工工程的开工和竣工时间、工程质量、工程造价、技术资料交付时间、材料和设备供应责任、拨款和结算、竣工验收、质量保修范围和质量保证期、双方相互协作等条款。
要做好建设工程施工合同审计工作，必须要深刻理解、准确把握建设工程施工合同的实质性内容。施工合同实质性内容是指建设工程施工合同中确定双方当事人基本权利与义务的条款。根据《合同法》的规定，工程施工承包人的主要义务是按期保质完成施工任务，并享有按合同约定得到工程款项的权利；工程施工发包人的主要义务是按时足额支付工程价款，并享有按合同约定期限接受符合合同约定质量目标的工程产品。从中分析出工程价款、工程质量和施工工期对签订施工合同双方的利益影响最大，决定了双方的基本权利与义务，属于施工合同的实质性内容。因此对建设工程施工合同进行审计的重点必然是针对施工合同实质性内容，其中对工程价款的审计更是施工合同审计的重中之重，施工合同条款的审计重点主要有以下几个方面：
1.1 审查施工合同的符合性及完备性首先要熟悉招标、投标文件，关注施工合同条款与招标文件以及投标承诺的符合性，检查是否存在背离条款；其次检查对于在招投标过程中形成的补遗，修改、书面答疑、询标纪要、各种协议等是否均已作为合同文件的组成部分，是否明确解释顺序。
1.2 审计施工合同通用条款内容的重点检查合同当事人的法人资质、合同内容是否符合相关法律和法规的要求；检查合同的内容是否与招标文件的要求相符合；检查合同条款是否全面、合理，有无遗漏关键性内容，有无不合理的限制性条件，法律手续是否完备；检查合同双方是否具有资金、技术及管理等方面履行合同的能力；检查合同是否明确规定双方的权利和义务；检查合同是否存在损害国家、集体或第三者利益等导致合同无效的风险；检查合同是否有过错方承担缔约过失责任的规定；检查合同是否有按优先解释顺序执行合同的规定。
1.3 审计施工合同专用条款内容的重点检查合同是否明确规定工程范围，工程范围是否包括工程地址、建筑物数量、结构、建筑面积、工程批准文号等；检查合同的工程质量标准是否符合有关规定；检查质量保证期是否符合有关建设工程质量管理的规定，是否有履约保函；检查合同是否明确规定工期，以及总工期及各单项工程的工期能否保证项目工期目标的实现；检查合同工程造价计算原则、计费标准及其确定办法是否合理；检查所规定的付款和结算方式是否合适；对合同中关于工程价款结算调整条件应在合同专用条款部分针对招标文件作详细约定，避免合同在执行过程中在施工、竣工结算阶段产生争议；检查合同是否明确规定设备和材料供应的责任及其质量标准、检验方法；检查隐蔽工程的工程量的确认程序及有关内部控制是否健全，有无防范价格风险的措施；检查中间验收的内部控制是否健全，交工验收是否以有关规定、施工图纸、施工说明和施工技术文件为依据；检查合同所规定的双方权力和义务是否对等，有无明确的协作条款和违约责任。
1.4 对于采用工程量清单计价的施工合同重点审计其条款是否符合《建设工程工程量清单计价规范》的有关规定：合同中只有类似的变更工程的价格，可以约定参照类似价格变更合同价款给与差价补偿原则，防止不平衡报价；尤其是对于清单中没有涉及到的项目变更，其定价原则、方式要明确，建议可以采用参照定额组价的模式，即工程人机材耗量参考定额，人机材单价采用信息单价，取费参照投标报价；对于工程量变化综合价格的调整，建议事前约定工程量变化超过规定幅度值时综合单价的调整公式；对材料价格较大幅度变化等因素造成的价格调整，应约定分担原则或调价公式；在施工过程中变更施工方案、采取赶工措施等是否增加费用，也应加以明确。
2建设工程施工合同审计中常出现的一些问题及对策
2.1 工程变更及现场签证的造价争议由于建设工程项目的唯一性、一次性、固定性等特点，在工程施工过程中，工程变更及现场签证是不可避免的，特别是在实际工作中常常遇到因为工程变更的费用问题，建设单位和施工单位互相扯皮，影响工期，甚至工程质量。如某体育馆工程合同约定：如工程变更的数量超过工程量清单该项工程量的±15%时，应考虑调整该部分工程单价。在实际施工过程中，土方量超出了工程量清单中土方的15%以上，因此施工单位要求调整超出部分土方挖运的综合单价。建设单位则认为：施工单位在中标后没有按照合同约定进行淸标，对工程量清单的土方量没有异议，应视为对工程量清单的认可，应执行中标单价，不予调整。施工单位认为是地址勘探报告深度不够，招标单位编制工程量清单不够准确等原因。为此双方扯皮，互不相让。因此在合同审计时应特别注重对工程变更索赔条款的审查，不能把工程变更的原因局限于建设单位和施工单位两方，应根据产生工程变更的根本原因，本着“谁的责任谁负责”原则，对参建建设工程的勘探、设计、招标、监理等各方的合同都明确规定双方的责、权、利。各方各司其职，工程变更中扯皮现象将会大大减少，有利工程建设的顺利进行。
2.2 工程投标中不平衡报价的应对在工程量清单计价模式下，采用不平衡报价策略已成为施工单位的惯用策略，不平衡报价法是相对通常的正常报价而言的，是在建设工程项目的投标总价确定后，投标方根据招标文件的付款条件，合理地调整投标文件中子项目的报价，在不抬高总价以免影响中标的前提下，实施项目时能够尽早、更多地结算工程款，并能够赢得更多利润的一种投标报价方法。由于建筑市场信息的不对称，有经验的施工单位可能比建设单位更清楚工程量实际会发生的数量，当发现有缺项、漏项或两者之间有较大差别时，大多会采用不平衡报价法。在进行施工合同审计时应采取对施工单位此部分超额利润的反索赔措施，当此此部分超额利润超过一定比率时，应约定可以按实调整合同价格。
2.3 “阴阳合同”的危害及的对策“阴阳合同”，又称“黑白合同”，其概念主要出现在《招标投标法》颁布之后，“阴合同”是建设双方私下签订的合同，未经合法的招投标程序且未在建设主管部门备案，反之是“阳合同”。 “阴阳合同”区分针对的是招投标和备案程序。“阳合同”程序合法，对外公开，但不实际履行，主要应付政府监管；“阴合同”私下签订，只为当事人所知但实际履行。虽然“阴阳合同”的标的完全一样，但在具体的合同价款、工期、工程款拨付条件等实质内容方面则有较大差异。分析“阴阳合同”产生的原因，建设单位大多为追求成本最小化及逃避监管等，施工单位因为建设市场竞争激烈，大多属于被动接受。“阴阳合同”不仅扰乱了建设市场公平竞争的秩序，而且使双方的权责失去约束，极易产生争议，影响工程进度，甚至工程的质量安全。因此在合同审计时应严格依照《招标投标法》第43条规定：在确定中标人前，招标人不得与投标人就投标价格、投标方案等实质性内容进行谈判；第46条规定：招标人和中标人应在文件发出后30日后签订合同，双方不得再签订违背原来合同实质内容的其他协议。对“阴合同”的效力进行认定，尽管“阴合同”体现了双方当事人的真实意思表示，但“阴合同”为私下协议，未按《招标投标法》进行招投标程序，违反了《招标投标法》等43条、第46条强制性规定，且该合同未在建设行政主管部门备案，按《合同法》第52条规定的情形，为无效合同。当然合同审计只是一种防范手段，要从源头上治理 “阴阳合同”，应该建立行业诚信体系，制订行业自律规范，促使各主体之间及内部自觉维护建设市场正常秩序，自觉抵制“阴阳合同”，政府相关部门应加强监管、联合管理，从制度上杜绝“阴阳合同”的出现。
3建设工程施工合同审计的一些思考
当前对建设工程施工合同大多采用签订前审计，但实际在施工合同履行过程中仍会出现不少合同违约现象：发包方未及时拨付工程进度款、中途停工、固定造价合同遇到主要材料涨价风险过大、工程提前交付、逾期交付、拒绝验收、拖欠工程款、拒交工程等等，因此对施工合同的审计应该是贯穿于工程建设的全过程。施工合同跟踪审计事先必须有着非常明确的、恰当的目的或目标，跟踪审计模式很容易使审计人员偏离正确的定位而侵入项目管理者的职责范围，审计监督不能越位参与建设过程中的项目管理，因为介入了项目管理，反而使审计监督的作用弱化，客观性受损，审计风险加大。所以进行建设工程施工合同全过程跟踪审计应准确把握跟踪审计的控制点和介入深度，重点针对合同履行过程中对法律法规的执行情况的监督，同时应在积极探索试点的基础上总结已有的经验，建立健全施工合同审计程序和审计规范，使合同审计逐步进入程序化、规范化、制度化的轨道中。最大限度地提高审计工作质量，防范审计风险。
参考文献
[1]张静.浅谈高校固定总价合同包干工程的审计[J].长江大学学报（社科版），2005.2.
关键词：跟踪审计；实施；重点
长期以来，工程项目审计往往只是对工程项目竣工验收后的工程结算进行审计，可这种事后的结算审计无法对工程项目进行全过程监控，在整个建设期内任何一个环节的失误都可能导致投资失控。因此，在当前建设工程项目周期长、投资大、技术复杂、控制环节多和管理专业性强的环境下，工程项目实行全程跟踪审计已成为迫在眉睫的选择。
一、工程项目全程跟踪审计的含义
工程项目全程跟踪审计，指审计机关、内部审计部门或具有相应资质的工程造价咨询事务所及会计师事务所等中介机构依据有关法律、法规，按照规定程序，对工程项目从立项至项目竣工验收全过程实施的审计监督与服务。
二、工程项目全程跟踪审计的实施内容
(一)工程项目前期准备阶段
此阶段跟踪审计主要目的是审核：建设程序的合法性、完备性；项目投资的经济性、合理性；前期费用的合规性、真实性。促进建设单位按规定办事，避免发生决策失误，提高资金使用效益。主要包括：
1．概预算编制情况审计。审核概预算编制方法是否正确，是否达到规定的编制深度，工程量的计算是否正确，选套的单价是否与定额规定相符，各种取费是否按规定的程序和费率计提。审核概预算调整原则、调整系数、增加费用的恰当性。
2．征地拆迁情况审计。取得土地使用权的手续是否齐全、合规；征用土地的面积是否属实；土地补偿费、附着物和青苗补偿费等补偿支付标准是否合理、合规，是否及时、足额支付到位。有无擅自扩大拆迁范围、提高或降补偿标准的情况。
3．工程量清单编制审计。现场踏勘，复核计算工程量，以确定工程量清单的完整性和准确性。审核工程量清单编制是否符合招标文件的要求，暂定项目是否合理，防止留下不合理的日后追加工程款缺口。
4．前期费用支出情况审计。管理费用的发生是否真实，是否符合规定的开支范围；费用票据是否合规范；会计核算是否正确。可行性研究费、勘察设计费、咨询费、招投标费等支出是否符合有关合同、协议的约定，有无超标准付款的情况。
（二）工程项目实施阶段
1．检查合同的签订与执行情况
一是审查工程项目是否遵守“先订合同，后施工”原则，有无合同施工现象；审查合同的订立是否以立项报告及招标为依据，有无超计划、超标准擅自订立建设合同的现象；二是审查合同条款是否齐全严谨，对于定额套用、费用计取、材料供应、质量标准、工期进度、安全施工、结算方式、质保期限、违约责任等主要条款是否明确；三是检查建设项目有关的单位是否认真履行合同条款，有无足额缴纳履约保证金。如有变更、增补、转让或终止情况，应检查其真实性、合法性；四是审查预付工程款及材料款是否按合同约定的时间和金额支付，有无超付情况；工程进度款的拨付是否经过严格审查，是否按合同规定足额扣取质保金。
2．工程项目资金审计
一是检查工程项目的资金来源是否落实到位，是否合理，是否专户存储、资金(拨、贷款)渠道是否通畅，工程项目资金能否满足项目建设当年应完成工作量的需要，有无大量资金闲置、或因资金不到位而造成停工待料等损失浪费现象；二是对使用国债的建设项目，要严格规定其操作程序和使用范围，并作为建设资金审计的重点。重点检查国债资金是否专户存储、专款专用，有无挤占、挪用、截留建设项目资金等问题；三是现金支付范围是否合理，库存额度是否过大；是否按照工程进度付款，对数额较大且长时间不结转的预付工程款、预付备料款及各种往来资金要查明原因，防止超付多付款现象。检查工程项目资金使用的真实性、合法性、效益性，有无违法集资、摊派、收费等情况。
3．工程成本及账务处理审计
一是检查工程成本核算及账务处理是否符合《国有建设单位会计制度》的要求，是否有利于建设项目的管理及竣工决算的需要。建设成本的归集、待摊投资的核算、单项工程成本的计算是否真实、合法，项目设计、施工各个环节中财务政策的执行情况以及项目内部控制制度的建立和执行情况是否良好；二是检查单项工程结算是否高估冒算、虚报工程款，是否重复计算、虚增工程量，是否随意变更工程内容、提高造价，是否符合单项工程投标时的预算报价。
（三）项目建设竣工决算及移交阶段
此阶段跟踪审计的主要目的是审核：工程竣工决算的真实性、准确性、检查概预算执行的真实性、合规性；审计竣工财务决算情况，揭示项目建设和资金管理中存在的问题，促进建设单位提高项目管理水平，促使建设资金合法、节约、有效使用。主要包括：
1．工程竣工决算情况审计。检查工程结算项目是否均验收合格，施工工期是否符合规定条款。审核项目工程量和综合单价调整情况，工程量清单调整及决算情况，有关工程取费及税金计算情况。审核竣工决算编制所依据的工程资料是否完整、真实、合法。
2．概预算执行情况审计。审核各次概算的变更是否经过有关部门审批，有无擅自改变建设内容、扩大建设规模和提高建设标准的问题。核实决算建设成本，确定建设项目超概算的金额，并分析产生的原因。
关键词：审计 审计质量 审计结果
审计质量是指审计结果达到审计目标的有效程度。为客观评价审计质量标准，一般需要通过确定明确的定性和定量标准进行衡量。审计质量水平主要取决于审计人员的职业能力和审计工作投入的时间、人力、财力和物力，同时，还受到审计人员是否可以独立地开展审计工作等有关。随着审计工作不断深化和审计影响力的不断扩大，审计质量越来越成为影响审计工作发展的关键因素，受到社会的广泛关注。审计质量在审计工作中是一种全过程的管理，从审计计划以准备、方案实施以及审计报告的出具等各个环节，都和审计质量密切相关。提高审计质量水平是一项综合性的工作，需要在审计中的每一个环节中进行把握。本文着重从影响审计质量的因素分析入手，对如何提高审计质量水平进行了对策思考。
一、审计质量问题的成因
（一）审计队伍素质不能完全适应工作需要
审计工作涉及财政、金融、企业、行政事业、投资、农业、社保、外资、进出口、经济责任、软件应用和网络技术等各方面。审计人员业务知识及专业水平还不能满足于工作需要，是审计风险形成的重要原因。从人员的知识水平角度来看，目前，在我国审计人员队伍中，懂得财务知识的人多，而具有现代管理经验以及具有一定软件运用水平的审计人员少，具有全面综合素质的审计人员更少，由于综合素质水平不高，在进行复杂业务审计的情况下，往往经验欠缺，不能从多角度、多视角出发来进行审计业务的拓展，往往还是拘囿于会计知识角度来考虑审计问题，进而使得审计问题开展的深度和广度不够，难以做出准确的审计判断和形成科学的审计报告。
（二）审计人员的质量风险意识淡薄
近年来，随着审计项目增多，审计监督领域的不断拓展，审计任务的压力越来越大。由于人员少，任务重，部分审计人员质量意识不高，审计风险意识淡薄，工作中“满足现状、不思进取”，“为完成任务而审计”，“得过且过”的应付思想比较突出，在一定程度上忽视审计质量要求。“重完成任务、轻审计质量”，造成实施的审计项目多，打造的审计精品少，影响了审计质量。
（三）审计质量管理工作力度不强
审计工作的高质量和高水平主要是靠严格的质量管理来进行落实，当前，我国审计质量水平不高是导致审计问题频繁发生的关键因素。有的执行审计标准和规范不够严格，存在过的去的思想，导致审计水平难以有效的提高，有的审计质量问题责任制度建立不全，往往不能起到通过处罚来严格制度的目的。此外，审计工作中还存在一定的控制不够严格的问题，主要是重视审计过程的实施，而对审计准备不够重视，对审计中发现的问题重视，而对审计中规范性问题不够重视，对审计报告重视，而对审计中的一些问题不够进行落实整改，导致审计监督中不能得到有效的发挥，审计质量难以有效保障。
二、对提高审计质量水平的建议思考
要想提高审计质量，日常工作中要做好相关法规文件的收集、归类整理、清理、保管；制定计划时要充分调查研究，紧密结合经济发展和改革开放的大局，明确审计目标，科学制定项目计划。要想提高审计质量，不仅要培养全方位复合型的审计人才，同时要提高审计人员的质量意识和风险意识，而且要加强审计全过程管理。笔者以为，加强审计全过程管理着重在以下几个方面：
（一）审前准备充分
审计前准备是对审计工作的一种事前规划，通过规划可以对重点审计项目和内容进行充分的计划和管理，在进行审计前准备前，要进行详细的调查研究，对被审计单位进行详细的规划和了解，特别是对相关业务流程进行总体了解，并进行相应的规划。同时，要进行审计方案的详细制定，要确保审计方案的重点能够突出，要选择好的审计人员进行审计，提高审计人员的业务综合水平和能力，充分调动各方面的资源为审计工作服务。其次，要对审计工作进行必要的培训，要充分了解审计工作的目标和任务以及相应的内容和相关的审计法律法规问题，审计准备的越充分，审计工作开展的越有效。
（二）把握好审计实施环节，着力提高审计的准确性
一是要在审计工作中，全面落实重点防控、全面审计的工作目标和任务，要全面和深入的开展各项审计工作，确保单位审计水平的不断提升。要围绕单位审计重点任务和要求，以真实性为重点内容，以重要性为基本方针，对单位审计工作中发现的数据大和影响大的违法违纪问题进行重点审计。二是要结合资金管理，在审计工作中要善于抓住重点内容和重要事项，对发现的疑点要逐步排查，进而为发现问题的线索提供保障。同时，要将资金问题和审查结果进行综合考虑，要做到事情过程清晰，定性准确。三是规范操作，要采取有效措施，保持审计的独立性，坚持原则，避免人情因素等，切实防范审计风险。
（三）把握好跟踪落实环节，着力提高审计的有效性
一是跟踪整改要及时。审计问题的发现，审计意见的提出，都需要通过审计整改意见来进行督办和落实，进而促进审计问题能够得到及时的纠正。二是重点不够突出。审计问题可能涉及到单位财务工作的方方面面，全面整改往往容易导致重点不突出，整改效果不佳等问题发生。因此，需要对重点问题，金额较大的和影响危害大的问题进行重点整改。同时要全方位的了解被审计单位对发现的审计问题的审改力度，做到发现问题、整改问题和落实问题。三是要进行相应的跟踪管理，要结合被审计单位实际情况和发现的主要问题，进行相应的对策制定，同时要加强对相关审计报告的撰写，为进一步发现审计问题提供资料背景。同时要将审计各项监督工作结合起来，进而不断的提高单位审计工作的质量水平，不断的扩大单位审计的影响力度，从而确保单位违法违纪问题的发生概率的降低，进一步扩大单位审计成果。
参考文献：
